IPPP2/443-1072/13-2/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2013 r. (data wpływu 1 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 15 maja 2005 r. do 23 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków sklasyfikowanych w PKD 41.10.Z. Wnioskodawca był podatnikiem czynnym w podatku VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Zainteresowany dokonał zakupu działek (gruntów) pod budowę domów, a następnie dokonywał sprzedaży tych nieruchomości (gruntów wraz z budynkami). Przy sprzedaży zastosowanie miała stawka preferencyjna VAT 7%, a od 2011 r. 8%.

Od 2010 r. formą opodatkowania był ryczałt ewidencjonowany. W dniu 12 maja 2011 r. wraz żoną Wnioskodawca zakupił aktem notarialnym na potrzeby prowadzonej działalności, jako towar handlowy grunt, na którym Zainteresowany zamierzał wybudować budynki mieszkalne do dalszej odsprzedaży. Wnioskodawcę z żoną łączy wspólność majątkowa. W związku z zakupem gruntu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, a tym samym obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. Nabycie nastąpiło w oparciu o akt notarialny. Nie było wystawionej faktury VAT, gdyż kupno nastąpiło od osoby prywatnej niebędącej czynnym podatnikiem VAT. Grunt stanowi jedną geodezyjnie wyodrębnioną działkę o nr 464/2 i pow. 3474 m2 sklasyfikowaną jako grunty orne. Pomniejszenie działki wynika z decyzji Starosty z dnia 19 września 2012 r., ustalającą na rzecz Wnioskodawcy i jego żony odszkodowania za nieruchomość oznaczoną, jako działka 464/1 o pow. 0,0226 ha, która przeszła z mocy prawa na własność Miasta i Gminy z przeznaczeniem pod budowę drogi publicznej.

Nabycie sfinansowane zostało kredytem inwestycyjnym w wysokości 120.000 zł. Ustanowiono na rzecz banku udzielającego kredytu hipotekę łączną do kwoty 120.000 zł.

Ponieważ plan ogólny zagospodarowania przestrzennego Gminy utracił swoją ważność z dniem 1 stycznia 2004 r., Wnioskodawca wystąpił w 2012 r. do Burmistrza Miasta i Gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 464/2. W związku z ciągłym opóźnieniem wydania decyzji przez Urząd Gminy dotyczącej warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki, a także pogarszającej się koniunktury gospodarczej dla branży budowlanej, Wnioskodawca zrezygnował z dokonywanej inwestycji na tych gruntach i postanowił wycofać zakupioną działkę z działalności gospodarczej z dniem 1 września 2012 r. Strona uprzednio spłaciła udzielony jej na zakup tej działki kredyt inwestycyjny.

W związku z wycofaniem przedmiotowej działki będącej towarem handlowym Wnioskodawca nie naliczył podatku należnego do urzędu skarbowego, gdyż przy nabyciu przedmiotowej działki Strona nie miała prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Dla kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej była to czynność neutralna podatkowo, gdyż od 2010 r. formą opodatkowania był ryczałt ewidencjonowany.

W 2012 r. w związku ze znacznym pogorszeniem się stanu zdrowia Wnioskodawcy był zmuszony do zawieszenia działalności gospodarczej w okresie od 6 listopada 2012 r. do 23 sierpnia 2013 r., a w związku z brakiem poprawy pomimo długiego leczenia w dniu 23 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zamknął prowadzoną działalność gospodarczą.

27 marca 2013 r. Urząd Gminy wydał decyzję w warunkach zabudowy odnoszące się do pierwotnego wniosku. Obejmowała ona dopuszczenie zabudowy jednorodzinnej na zakupionych przez Stronę gruntach ornych. Decyzja ta nie miała już wpływu na prowadzoną działalność gospodarczą, gdyż ze względu na złą sytuację na rynku i zły stan zdrowia Wnioskodawca wycofał grunt z działalności gospodarczej.

Przedmiotowa działka do dnia dzisiejszego figuruje w rejestrze gruntów jako orne. Wnioskodawca nie dokonał jej podziału. Strona nie wykorzystywała i nie będzie jej wykorzystywać jako przedmiot najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca nie będzie jej uatrakcyjniał, ani czynił żadnych innych nakładów. Gdyby ewentualnie działka została sprzedana to środki uzyskane, zostałyby przeznaczone na własne potrzeby mieszkaniowe. Prywatnie Wnioskodawca nie posiada, oprócz własnej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży gruntu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy: od jednorazowej, okazjonalnej sprzedaży majątku prywatnego Strona nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT określa, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza na mocy ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zwody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach skazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynność polegająca na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle definicji zawartych w art. 15 ustawy o VAT dla uznania określonych zachowań podmiotów za działalność gospodarczą nie jest istotny cel działania lecz zorganizowany charakter działań, powtarzalność oraz niezależność ich wykonania. Zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy, to wola powtarzalnego, a nie okazjonalnego wykonania określonych czynności. O kwestii częstotliwości nie decyduje też czasookres wykonania czynności rok, dwa, pięć lat ani ilość dokonanych transakcji.

W konsekwencji powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje zbycia majątku własnego, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi działalności gospodarczej. Sprzedając działkę niezabudowaną nr 464/2 Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do roporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie będzie to czynność podlegająca podatkowi VAT.

Stanowiko Wnioskodawcy potwierdzają: Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP1/443-1712/11/LSz z 28 listopada 2011 r., Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP2/443-840/10-2/JKa z dnia 20 sierpnia 2010 r., Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1/443-744/12-4/MP z dnia 9 października 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 7 ust. 2 ustawy: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za przejaw prowadzenia działalności gospodarczej, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania do ich wykonywania.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartych w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowić miała sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in. że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Trybunał zwrócił również uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jako przykład takich działań uznać można uzbrojenie terenu. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie sprzedaży działek to również angażowanie środków na np. doprowadzenie energii elektrycznej do działek, a także wszelkie działania o charakterze marketingowym (np. reklama).

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie podejmuje aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców - wymienionych powyżej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca od 15 maja 2005 r. do 23 sierpnia 2013 r. prowadził działalność gospodarczą polegającą na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, był podatnikiem czynnym w podatku VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Zainteresowany dokonał zakupu działek (gruntów) pod budowę domów, a następnie dokonywał sprzedaży tych nieruchomości (gruntów wraz z budynkami). W dniu 12 maja 2011 r. wraz z żoną Wnioskodawca zakupił aktem notarialnym na potrzeby prowadzonej działalności, jako towar handlowy grunt, na którym Zainteresowany zamierzał wybudować budynki mieszkalne do dalszej odsprzedaży. Wnioskodawcę z żoną łączy wspólność majątkowa. W związku z zakupem gruntu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż kupno nastąpiło od osoby prywatnej niebędącej czynnym podatnikiem VAT. Grunt stanowi jedną geodezyjnie wyodrębnioną działkę o nr 464/2 i pow. 3474 m2 sklasyfikowaną jako grunty orne. Wnioskodawca wystąpił w 2012 r. do Burmistrza Miasta i Gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 464/2. Wnioskodawca zrezygnował z dokonywanej inwestycji na tych gruntach i postanowił wycofać zakupioną działkę z działalności gospodarczej z dniem 1 września 2012 r. W związku z wycofaniem przedmiotowej działki będącej towarem handlowym Wnioskodawca nie naliczył podatku należnego do urzędu skarbowego, gdyż przy nabyciu przedmiotowej działki Strona nie miała prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. W 2012 r. Wnioskodawca zawiesił działalność gospodarczą w okresie od 6 listopada 2012 r. do 23 sierpnia 2013 r., a w dniu 23 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zamknął prowadzoną działalność gospodarczą. 27 marca 2013 r. Urząd Gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy odnoszące się do pierwotnego wniosku. Obejmowała ona dopuszczenie zabudowy jednorodzinnej na zakupionych przez Stronę gruntach ornych. Przedmiotowa działka do dnia dzisiejszego figuruje w rejestrze gruntów jako orne. Wnioskodawca nie dokonał jej podziału. Strona nie wykorzystywała i nie będzie jej wykorzystywać jako przedmiot najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca nie będzie jej uatrakcyjniał, ani czynił żadnych innych nakładów. Gdyby ewentualnie działka została sprzedana to środki uzyskane, zostałyby przeznaczone na własne potrzeby mieszkaniowe. Prywatnie Wnioskodawca nie posiada, oprócz własnej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił przedmiotowy grunt do prowadzonej działalności gospodarczej, jako towar, na którym zamierzał wybudować domy w celu dalszej odsprzedaży. W związku z zakupem gruntu Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca zrezygnował z dokonywanej inwestycji na tych gruntach i postanowił wycofać zakupioną działkę z działalności gospodarczej. Początkowo zawiesił działalność gospodarczą, a w konsekwencji ją zamknął. Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży ww. gruntu. Wnioskodawca nie dokonał podziału przedmiotowej działki gruntu. Strona nie wykorzystywała i nie będzie jej wykorzystywać jako przedmiot najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca jej nie uatrakcyjniał, ani czynił żadnych innych nakładów.

W tym miejscu podkreślić należy, że przeniesienie działki gruntu, w stosunku do której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego było czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że wycofanie nieruchomości na cele osobiste nie było czynnością, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w szczególności nie była to dostawa towarów określona w art. 7 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.

W konsekwencji, z uwagi na okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że analizowana sprzedaż działki gruntu będzie następowała z majątku prywatnego Wnioskodawcy, w odniesieniu do której brak jest przesłanek świadczących o aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wynika to z faktu, że zbycia omawianego gruntu Strona dokona jako osoba fizyczna po dokonanej likwidacji działalności gospodarczej, w okolicznościach, które nie wskazują, że Wnioskodawca ma zamiar zawierać tego typu transakcje w sposób zorganizowany (częstotliwy). W konsekwencji, zbycie gruntu będącego własnością prywatną Wnioskodawcy nie będzie stanowiło działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieścić się będzie w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podsumowując Wnioskująca dokonując sprzedaży opisanego we wniosku gruntu z majątku prywatnego, nie będzie działał w charakterze handlowca, podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Zatem sprzedaż opisanego we wniosku gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie uznać należy za prawidłowe

Niniejsza interpretacje wydano w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.