IPPP2/443-1065/11-2/JO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania jednej stawki podatku właściwej dla kompleksowej usługi logistyczno-gastronomicznej oraz oddzielnego opodatkowania poszczególnych odrębnych usług nie stanowiących usługi kompleksowej - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania jednej stawki podatku właściwej dla kompleksowej usługi logistyczno-gastronomicznej oraz oddzielnego opodatkowania poszczególnych odrębnych usług nie stanowiących usługi kompleksowej, oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usługi cateringowej, usługi gastronomicznej i usługi zakwaterowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się również wynajmem sal, miejsc noclegowych, zapewnieniem usług cateringowych oraz kompleksowymi usługami logistyczno - organizacyjnymi świadczonymi na rzecz firm zajmujących się prowadzeniem szkoleń, konferencji, seminariów, spotkań biznesowych. Na mocy zawartych umów Spółka zobowiązuje się do zapewnienia w określonym miejscu i czasie: sali konferencyjnej spełniającej ustalone wymogi, dostarczenie wyżywienia i zakwaterowania zgodnie z życzeniem zamawiającego lub zapewnienia kompleksowej usługi. Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest na terenie całego kraju, gdzie kupowane są poszczególne usługi, aby następnie na podstawie wystawionej faktury VAT odsprzedać te usługi zamawiającym. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka również dzierżawi obiekt konferencyjno-szkoleniowy, posiadający bazę noclegową, oraz w pełni wyposażoną kuchnię i stołówkę położony w S.

W przypadku zleconej organizacji w obiekcie innym niż położonym w S Spółka dokonuje we własnym imieniu i na własny rachunek wynajmu sal, wynajmu miejsc noclegowych i usług cateringowych. W przypadku, jeśli obiekt dysponuje usługami gastronomicznymi, nabywane są one zamiast usług cateringowych, jeśli proponowane warunki finansowe są akceptowalne dla zamawiającego.

W przypadku zleconej organizacji w dzierżawionym obiekcie położonym w S, w którym nie jest prowadzona działalność gastronomiczna, przygotowanie posiłków zlecone jest zewnętrznej firmie cateringowej "S", która to z przywiezionych produktów i półproduktów, korzystając z wyposażenia kuchni, przygotowuje posiłki wyszczególnione w zamówieniu. Zależnie od sytuacji kadrowej i postanowień umowy, wydawaniem posiłków zajmują się osoby zatrudnione przez Spółkę lub pracownicy firmy cateringowej. Do obiektu położonego w S. firma S. dowozi również przygotowane poza obiektem produkty spożywcze i dania obiadowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie utrwalonej już linii orzeczniczej uznaje się, że decydująca w tej kwestii jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń z tej usługi kompleksowej dla nabywcy będą one miały jakąś istotną wartość. Dla przyjęcia takiego stanowiska kluczowy wydaje się wyrok ETS w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, sygn. C-349/96. W wyroku tym, powoływanym dziś we wszystkich sprawach dotyczących świadczeń złożonych, Trybunał objaśnił, iż "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Zatem istotą świadczenia złożonego jest włączenie do całości usługi elementów pomocniczych, które służą lepszemu i bezusterkowemu wykonaniu usługi zasadniczej, przy czym znaczenie ma również kryterium, czy dla nabywcy pojedyncze świadczenia stanowią cel sam w sobie, czy też służą jedynie lepszemu wykonaniu świadczenia kompleksowego. W ślad za ETS, taką kwalifikację usług o kompleksowym charakterze występujących u podatnika, czy to będących przedmiotem sprzedaży czy nabycia, potwierdzają polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe.

W praktyce mogą wystąpić wątpliwości, co do zastosowania właściwej stawki podatkowej. Jeśli uznamy, że każde świadczenie jest odrębną usługą, wówczas podstawę opodatkowania i stosowną stawkę należy określić dla każdego z tych świadczeń tak, jakby były to odrębne transakcje. Jeżeli natomiast uznamy, że nie jest zasadne wyodrębnianie z usługi kompleksowej poszczególnych świadczeń pomocniczych, dla wykonania usługi zasadniczej, wówczas, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, świadczenia kompleksowe stanowiące w istocie jedną usługę nie powinny być sztucznie dzielone, w związku z czym poszczególne elementy usługi powinny być opodatkowane stawką jednolitą właściwą dla świadczenia zasadniczego.

W praktyce zlecenia mogą dotyczyć tylko wynajmu sali, tylko cateringu, czy tylko zakwaterowania, jak również możliwe są kombinacje wynajmu sali i cateringu, zakwaterowania i cateringu itp. W ujęciu wartościowym poszczególne usługi mogą pozostawać ze sobą w różnych proporcjach i nie sposób jest ustalić obiektywnego kryterium, według którego możliwe byłoby wskazanie usługi zasadniczej.

Wnioski do pytań 1 i 2:

Ad 1. Jeśli zamawiający w umowie zwraca się ze zleceniem wykonania kompleksowej usługi logistyczno-organizacyjnej to usługa taka winna w całości winna być opodatkowana jedną stawką podstawową właściwą dla tej usługi (tj. obecnie 23%) i bez znaczenia jest fakt iż składają się na nią również usługi opodatkowane stawkami obniżonymi.

Ad 2. Jeśli zamawiający w umowie lub umowach zwraca się ze zleceniem wykonania konkretnej usługi, lub konkretnej kombinacji usług, z których każde świadczenie jest odrębną usługą, wówczas podstawę opodatkowania i stosowną stawkę należy określić dla każdego z tych świadczeń tak, jakby były to odrębne transakcje i umieścić je na odrębnych fakturach lub w odrębnych pozycjach na fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wynajmem sal, miejsc noclegowych, zapewnieniem usług cateringowych oraz kompleksowymi usługami logistyczno - organizacyjnymi świadczonymi na rzecz firm zajmujących się prowadzeniem szkoleń, konferencji, seminariów, spotkań biznesowych. Na mocy zawartych umów Spółka zobowiązuje się do zapewnienia w określonym miejscu i czasie: sali konferencyjnej spełniającej ustalone wymogi, dostarczenie wyżywienia i zakwaterowania zgodnie z życzeniem zamawiającego lub zapewnienia kompleksowej usługi. Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest na terenie całego kraju, gdzie kupowane są poszczególne usługi, aby następnie na podstawie wystawionej faktury VAT odsprzedać te usługi zamawiającym. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółki również dzierżawi obiekt konferencyjno - szkoleniowy, posiadający bazę noclegową, oraz w pełni wyposażoną kuchnię i stołówkę położony w Serocku. Czasem zlecenia mogą dotyczyć tylko wynajmu sali, tylko cateringu, czy tylko zakwaterowania, jak również możliwe są kombinacje wynajmu sali i cateringu, zakwaterowania i cateringu itp. W ujęciu wartościowym poszczególne usługi mogą pozostawać ze sobą w różnych proporcjach i nie sposób jest ustalić obiektywnego kryterium, według którego możliwe byłoby wskazanie usługi zasadniczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy pojawiły się w kwestii sposobu fakturowania usługi logistyczno-organizacyjnej jako usługi kompleksowej oraz fakturowania poszczególnych usług, które nie dotyczą usługi kompleksowej.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Aby móc wskazać sposób dokumentowania na fakturze VAT sprzedaży danej usługi należy ustalić czy dana usługa jest usługą pojedynczą czy złożoną, tj. taką, która składa się z kombinacji różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej (podstawowej), lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy wskazać, iż opisana przez Spółkę usługa logistyczno-organizacyjna świadczona na rzecz firm zajmujących się prowadzeniem szkoleń, konferencji, seminariów, spotkań biznesowych jest usługą złożoną czyli taką, która łączy w sobie szereg usług takich jak wynajem sali konferencyjnej, zakwaterowanie czy zapewnienie wyżywienia, które są ze sobą nierozerwalnie związane. W tym przypadku podział jednorodnej kompleksowej usługi na odrębne rodzaje świadczeń jest podziałem sztucznym, nieodzwierciedlajacym stanu rzeczywistej transakcji, jakim jest wykonanie usługi logistyczno-organizacyjnej, która winna być opodatkowana stawką podstawową właściwą dla tej usługi.

Należy wprawdzie wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punku widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka w ramach swojej działalności zajmuje się również wynajmem sal, miejsc noclegowych, zapewnieniem usługi cateringowej. W praktyce zlecenia mogą dotyczyć tylko wynajmu sali, tylko cateringu, czy tylko zakwaterowania, jak również możliwe są kombinacje wynajmu sali i cateringu, zakwaterowania i cateringu itp. W ujęciu wartościowym poszczególne usługi mogą pozostawać ze sobą w różnych proporcjach i nie sposób jest ustalić obiektywnego kryterium, według którego możliwe byłoby wskazanie usługi zasadniczej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zgodnie z zawartą umową, celem ekonomicznym wykonanych zleceń będzie nabywanie przez zlecającego szeregu odrębnych usług, a nie kompleksowej usługi składającej się z kilku odrębnych świadczeń. Zatem świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ podatkowy informuje, iż w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w części dotyczącej zastosowania jednej stawki podatku właściwej dla kompleksowej usługi logistyczno-gastronomicznej oraz oddzielnego opodatkowania poszczególnych odrębnych usług nie stanowiących usługi kompleksowej. Natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usługi cateringowej, usługi gastronomicznej oraz usługi zakwaterowania zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.