IPPP2/443-103/13/14-7/S/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 21 marca 2013 r.) na wezwanie z dnia 12 marca 2013 r. znak IPPP2/443-103/13-2/DG o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż oprawek okularowych do okularów korekcyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług uzupełniony pismem z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 21 marca 2013 r.) na wezwanie z dnia 12 marca 2013 r. znak IPPP2/443-103/13-2/DG o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż oprawek okularowych do okularów korekcyjnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma wykonuje działalność handlową w zakresie sprzedaży opraw okularowych uznanych według odrębnych przepisów za wyroby medyczne, co skutkuje stosowaniem obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Dotychczas Spółka dokonywała sprzedaży tylko na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W roku 2013 Spółka zamierza rozszerzyć sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i w związku z tym jest zobligowana do ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem, że na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będą sprzedawane te same oprawy okularowe stanowiące wyrób medyczny powinny być opodatkowane, obniżoną stawką od podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Strony sprzedawane oprawy okularowe stanowią wyrób medyczny bez względu na to, czy odbiorcą jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, czy osoba fizyczna nieprowadząca działalności. W związku z tym zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% jest właściwe w obydwu przypadkach.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP2/443-103/13-4/DG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W interpretacji wskazał, że obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 105 zał. nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, do dostawy okularów korekcyjnych uznawanych za wyroby medyczne w rozumieniu ww. ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast jeżeli przedmiotem dostawy są same oprawy korekcyjne do okularów, do których optycy montują soczewki - co wiąże się z odrębnym ich wykazaniem na fakturze (nie jako dostawa okularów korekcyjnych lecz jako oprawki), podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. W ocenie Organu podatkowego nie ma znaczenia, czy w efekcie w tych oprawkach później zostaną zamontowane szkła korekcyjne czy inne, gdyż oprawki okularowe są wyposażeniem wyrobu medycznego dopiero po zamontowaniu w nich szkieł korekcyjnych, ale wówczas mamy do czynienia już z okularami korekcyjnymi, a nie oprawami okularowymi.

W kontekście powyższych wyjaśnień tut. Organ stwierdził, że dostawa samych oprawek okularowych bez montażu szkieł korekcyjnych nie mieści się w definicji wyrobu medycznego ani wyposażenia wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium RP, a zatem podlega opodatkowaniu zarówno dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą jak i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej według 23% stawki podstawowej.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi złożonej przez Wnioskodawcę.

W dniu 13 stycznia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 1910/13 w niniejszej sprawie. W orzeczeniu Sąd wskazał, że zaskarżona interpretacja z dnia 15 kwietnia 2013 r. znak IPPP2/443-103/13-4/DG, narusza przepisy prawa materialnego.

W wyroku Sąd wskazał, że w przepisie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca przewidział preferencyjną stawkę podatkową dla towarów i usług odsyłając do załącznika nr 3. W załączniku nr 3 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka miała wynosić 8% w stosunku do towarów i usług wskazanych w tym wykazie. Pod pozycją 105 tego wykazu, bez względu na symbol PKWiU, objęto wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

W wyroku Sąd wskazał, że ww. uregulowanie prawne odsyła do stosowania przepisów ustawy o wyrobach medycznych. Przepis art. 132 tej ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do inplantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych. Skoro ustawodawca na potrzeby innych ustaw, w tym ustawy o VAT, posłużył się szerszym pojęciem wyrobów medycznych, do których zaliczył również wyposażenie wyrobu medycznego, to ograniczanie w tym przypadku pojęcia wyrobu medycznego do wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych narusza wykładnię systemową zewnętrzną. Sąd zarzucił, że Organ interpretujący mimo, że powołał w interpretacji również inne przepisy ww. ustawy np. art. 2 ust. 1 pkt 33 zawierający definicję pojęcia wyposażenia medycznego, to jednak nie uznał opraw okularowych za wyposażenie wyrobu medycznego, gdyż po zamontowaniu w nich szkieł korekcyjnych są to już okulary korekcyjne, a nie oprawy okularowe. Sąd nie podzielił tego stanowiska, gdyż nie znajduje ono oparcia w przepisach prawa, zwłaszcza w art. 2 ust. 1 pkt 33ww. ustawy. W wyroku Sąd zakwestionował stanowisko tut. Organu, że towar spełniający przesłanki wyposażenia medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych przestaje nim być w chwili połączenia z soczewkami korekcyjnymi. W ocenie Sądu warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej jest spełnienie wymogów przewidzianych dla wyrobu lub wyposażenia medycznego określonych w ww. ustawie (w tym rejestracyjnych), a nie okoliczność, że ktoś może wykorzystać oprawy okularowe niezgodnie z przeznaczeniem.

Zdaniem WSA, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. dostawa opraw korekcyjnych do okularów zarejestrowanych w rejestrze wyrobów medycznych w Polsce lub innym kraju UE lub posiadających znak CE jako wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobów medycznych na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz załącznika nr 3 poz. 105 do ustawy w związku z art. 132 ustawy o wyrobach medycznych opodatkowana została niższą stawką VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1910/13 (data wpływu orzeczenia prawomocnego - 26 maja 2014 r.) - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...):

Towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku Nr 3 do ustawy pod pozycją 105 wymienione zostały "wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - bez względu na symbol PKWiU".

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.), obowiązującej od dnia 18 września 2010 r.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych musi być dokonana na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy tej ustawy nie zawierają bowiem unormowań dotyczących zasad klasyfikacji towarów. Zasady dotyczące klasyfikacji i kwalifikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach ww. ustawy o wyrobach medycznych i do niej ustawodawca zawarł odwołanie w powołanej wyżej pozycji załącznika do ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicję pojęcia "wyrób medyczny" zawiera art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, który stanowi, że wyrób medyczny to narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 powyższej ustawy, przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Wyposażenie wyrobu medycznego, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 cyt. ustawy, to artykuł, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o wyrobach medycznych dystrybutorem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który dostarcza lub udostępnia wyrób po jego wprowadzeniu do obrotu; za dystrybutora uważa się także świadczeniodawcę, który sprowadza na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium innego państwa członkowskiego wyrób przeznaczony do udzielania świadczeń zdrowotnych przez tego świadczeniodawcę.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 45 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest:

Przez wprowadzenie do obrotu rozumie się udostępnienie za opłatą albo nieodpłatnie, po raz pierwszy, wyrobu fabrycznie nowego lub całkowicie odtworzonego, innego niż wyrób do badań klinicznych i wyrób do oceny działania, w celu używania lub dystrybucji na terytorium państwa członkowskiego. Natomiast wprowadzeniem do używania jest pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem (art. 2 ust. 1 pkt 31 oraz pkt 32 ww. ustawy).

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych wyroby wprowadzane do obrotu i wprowadzane do używania są oznakowane znakiem CE.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ww. ustawy za wyrób, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, autoryzowanym przedstawicielem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który jest wyznaczony przez wytwórcę do działania w jego imieniu oraz do którego mogą zwracać się, zamiast do wytwórcy, władze i instytucje państw członkowskich w sprawach obowiązków wytwórcy określonych ustawą.

Z powyższego wynika, że, co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym czy też nim nie jest.

Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży opraw okularowych uznanych według odrębnych przepisów za wyroby medyczne, co skutkuje stosowaniem obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Dotychczas Spółka dokonywała sprzedaży tylko na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W roku 2013 Spółka zamierza rozszerzyć sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i w związku z tym jest zobligowana do ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy może stosować stawkę VAT w wysokości 8% do sprzedaży samych opraw okularowych będących wyrobem medycznym zarówno dla podmiotów prowadzących działalność jak i dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy wskazać, że obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 105 zał. nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, do dostawy okularów korekcyjnych uznawanych za wyroby medyczne w rozumieniu ww. ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem dostawy będą same oprawy korekcyjne do okularów, do których optycy montują soczewki. Oprawy te zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o wyrobach medycznych są uznane za wyroby medyczne. Zatem dostawa opraw okularowych zarejestrowanych w rejestrze wyrobów medycznych w Polsce lub innym kraju UE lub posiadających znak CE jako wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobów medycznych dokonywana zarówno na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą jak i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będzie korzystała z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 105 zał. nr 3 do ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.