IPPP2/443-1014/13-5/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 września 2013 r. (data wpływu 20 września 2013 r.) uzupełnionym pismem z 20 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.) oraz pismem z 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 8 listopada 2013 r. nr IPPP2/443-1014/13-2/MM o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 20 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 20 września 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości. Wskazany wniosek zawierał braki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z 8 listopada 2013 r. znak IPPP2/443-1014/13-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Zbywca") jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza zbyć za wynagrodzeniem (dalej: "Transakcja") na rzecz S. Sp. z o.o. (dalej: "Nabywca"), zarejestrowanej w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny, nieruchomość (dalej: "Nieruchomość").

Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję przed końcem 2013 r.

Przed dokonaniem Transakcji, Zbywca oraz Nabywca złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do całej Nieruchomości.

W dacie Transakcji, Nieruchomość obejmować będzie dwie działki o numerach ewidencyjnych 44/5 i 44/15, o powierzchni całkowitej 23.235 m^2, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: "Działka" lub "Działki").

Na Działkach zlokalizowany jest budynek przeznaczony na cele logistyczne z częścią biurową (dalej łącznie: "Budynek"). Ponadto, na Działkach znajdują się inne obiekty budowlane, w tym budynki i budowle, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych Budynku (dalej łącznie: "Budowle") w szczególności:

* dwie portiernie,

* drogi,

* parkingi,

* zbiornik wody pożarowej,

* zbiornik retencyjny wód opadowych,

* urządzenia wodne i kanalizacyjne,

* urządzenia gazowe,

* urządzenia elektryczne i linie kablowe,

* systemy bezpieczeństwa i ochrony przeciwpożarowej.

Zbywca nabył Nieruchomość dnia 31 października 2003 r. w drodze nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła Nieruchomość. W momencie nabycia Nieruchomości, Zbywca działał w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W 2008 r. Wnioskodawca przekształcił się w spółkę komandytowo-akcyjną (data uchwały 16 maja 2008 r.).

Proces inwestycyjny polegający na wybudowaniu Budynku został zakończony w 2003 r. (decyzja o zezwoleniu na użytkowanie została wydana dnia 26 marca 2003 r.). W 2012 r. i 2013 r. zostały przeprowadzone prace polegające na przebudowie części Budynku na cele serwisu i salonu samochodowego oraz wzniesieniu ścian działowych w części magazynowej budynku wraz z budową m.in. rampy, schodów, stanowiska do ładowania wózków widłowych akumulatorowych oraz dostosowaniem instalacji do potrzeb nowych najemców. Niezależnie od powyższych prac, jeden z najemców otrzymał w bieżącym roku pozwolenie na budowę na przebudowę części wynajmowanej powierzchni na chłodnię. Całość powierzchni Budynku była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, w okresie poprzedzającym Transakcję o co najmniej 2 lata.

Zgodnie z postanowieniami zawieranych przez Zbywcę umów najmu, najemcom przysługuje również prawo do korzystania z części wspólnych Nieruchomości obejmujących wszelkie powierzchnie nieprzeznaczone do wyłącznego użytku przez któregokolwiek najemcę. Dodatkowo umowy przewidują jako przedmiot najmu, oddanie najemcy do użytkowania określonych miejsc parkingowych. Opłaty za korzystanie z powierzchni wspólnych są zawarte w czynszu płatnym przez najemcę. Najemcy częściowo ponoszą opłaty za użytkowanie miejsc parkingowych, a częściowo opłaty te są ujęte w czynszu.

W okresie po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej (wskazany próg nie zostanie przekroczony również na dzień Transakcji). Dotyczy to również prac związanych z przebudową przeprowadzonych w 2012 r. oraz prowadzonych w bieżącym roku.

W ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności Nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: "Kodeks Cywilny" lub "k.c."), z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:

* prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców,

* majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektu architektonicznego i budowlanego dotyczące adaptacji wykonanej dla jednego z najemców,

* gwarancje budowlane wynikające z umów budowlanych zawartych przez Zbywcę,

* ewentualne prawa i obowiązki z decyzji administracyjnej ściśle związanej z Nieruchomością.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców).

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

* prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,

* prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:

o dostawy niektórych mediów do Nieruchomości,

o ubezpieczenia Nieruchomości (po Transakcji Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),

o ochrony Nieruchomości,

o sprzątania,

o konserwacji instalacji i urządzeń technicznych.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy.

Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony Transakcji i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

* umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

* umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych,

* środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),

* tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców,

* księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),

* zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek / kredytów związanych z przedmiotową Nieruchomością,

* instrumenty finansowe zabezpieczające spłatę wyżej wymienionych kredytów / pożyczek,

* nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności.

Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji, Nieruchomość nie będzie stanowiła formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Po Transakcji może dojść pomiędzy Zbywcą a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości.

Wynajem powierzchni w Budynku stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni w Budynku, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT z analogicznymi wnioskami o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zamierzają wystąpić zarówno Zbywca jak i Nabywca.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

1. Wszystkie umowy najmu definiują tak samo "Przedmiot Najmu", "Powierzchnie Wspólne" i "Powierzchnie Zewnętrzne". Definicja Przedmiotu Najmu obejmuje pomieszczenia w budynku oraz w niektórych przypadkach - miejsca parkingowe. Powierzchnie Zewnętrzne oznaczają całą powierzchnię nieruchomości i obiekty znajdujące się na nieruchomości, z wyjątkiem budynku i miejsc parkingowych, udostępnione i przeznaczone przez wynajmującego w okresie najmu do użytku ogólnego najemcy oraz innych najemców, w całości lub jakiejkolwiek części, w tym, lecz nie wyłącznie - drogi dojazdowe i wewnętrzne, chodniki, tereny zielone, itp.

Przez pojęcie obiektów zawarte w definicji Powierzchni Zewnętrznych należy więc rozumieć wszelkie Budowle, o których mowa we wniosku o interpretację.

W umowach najmu, w części zatytułowanej "Najem Przedmiotu Najmu" oprócz postanowień dotyczących najmu Przedmiotu Najmu zdefiniowanego jak powyżej, zawarte zostało postanowienie, że najemca ma prawo do niewyłącznego (wspólnego z innymi najemcami) korzystania z Powierzchni Wspólnych oraz Powierzchni Zewnętrznych. Oznacza to, że prawo korzystania obejmuje również wszelkie Budowle znajdujące się na nieruchomości.

Umowy najmu, oprócz jednej, nie zawierają postanowień dotyczących odrębnego czynszu za korzystanie z Powierzchni Zewnętrznych. Jedna z umów zawarta w dniu 21 października 2011 r. przewiduje, że wynajmujący, w ramach czynszu, przez cały okres najmu zapewni najemcy oraz jego klientom, prawo do stałego, całodobowego swobodnego dostępu i dojazdu do budynku, Powierzchni Wspólnych i Powierzchni Zewnętrznych oraz pomieszczeń i miejsc parkingowych najemcy. Mimo braku analogicznego postanowienia w pozostałych umowach najmu należy przyjąć, tak jak to zostało przedstawione we wniosku o interpretację, że wynagrodzenie za korzystanie z powierzchni Zewnętrznych w tym Budowli jest zawarte w czynszu płatnym przez najemców.

Mając na uwadze wyżej przytoczone postanowienia umów najmu należy stwierdzić, że w treści zawartych umów najmu nieruchomości są postanowienia odnośnie oddania do korzystania wszystkich Budowli opisanych we wniosku, co jest zdaniem Wnioskodawcy równoznaczne z oddaniem ich do użytkowania (terminem "udostępnione do użytku" posłużono się zresztą w definicji Powierzchni Zewnętrznych w odniesieniu do obiektów znajdujących się na nieruchomości, czyli Budowli). Ponadto, przynajmniej jedna z umów najmu wprost przewiduje, że opłata za korzystanie z ww. Budowli (wszystkich opisanych we wniosku) jest zawarta w czynszu płatnym przez najemcę. Analogiczne stanowisko, mimo braku jego sformułowania wprost w postanowieniach umów, należy przyjąć odnośnie pozostałych umów najmu.

2. Przy nabyciu budowli istniejących na Nieruchomości w 2003 r. nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo odliczenia VAT naliczonego. Jak zostało to jednak wskazane we wniosku o interpretację w stosunku do niektórych Budynków i Budowli zostały przeprowadzone pewne prace adaptacyjne i remontowe (w tym również w 2012 r. i 2013 r.), w stosunku do których Wnioskodawca poniósł wydatki uprawniające go do odliczenia podatku naliczonego, jak np.:

* przebudowa części Budynku na cele serwisu i salonu samochodowego;

* wzniesienie ścian działowych w części magazynowej budynku wraz z budową m.in. rampy, schodów, stanowiska do ładowania wózków widłowych akumulatorowych oraz dostosowaniem instalacji do potrzeb nowych najemców;

* prace remontowe dotyczące zbiornika ppoż.

Należy podkreślić - jak zostało to wskazane we wniosku - że wyżej wymienione prace dokonane w okresie po nabyciu Nieruchomości nie spowodowały powstania u Wnioskodawcy wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej (wskazany próg nie zostanie przekroczony również na dzień Transakcji).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "Ustawą o VAT", a zatem czy Zbywca będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT przy zbyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji).

Stanowisko Wnioskodawcy:

Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, a zatem Zbywca będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT przy zbyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

1. Opodatkowanie Transakcji zbycia Nieruchomości podatkiem VAT

1.1 Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja potwierdzająca powyższe stanowisko.

1.2 Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie "przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.2.1 Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

1.2.2 Przedmiot Transakcji a elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że przedmiot Transakcji (w szczególności Nieruchomość razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji w ocenie Wnioskodawcy nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa, jest poparte interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, że za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

* interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (nr I471/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, iż "ze względu na objęcie (...) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług";

* podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 listopada 2008 r. (nr IPPP1/443-1637/08-03/MPe) stwierdzając, iż "skoro Wnioskodawca nie zamierza przenieść wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego stanowią przedsiębiorstwo, gdyż przedmiotowa transakcja dotyczy wyłącznie określonej liczby składników majątkowych niezdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT";

* Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006 r. (nr 1472/SPC/436-39/06/PK) stwierdził, iż jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowa transakcja nie obejmuje m.in. nazwy przedsiębiorstwa. Skoro więc w przepisie art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazano ten element jako niezbędny element przedsiębiorstwa to przedmiotowa transakcja nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego, a tym samym nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług";

* podobne stanowisko zajął Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 1 lipca 2005 r. (nr PP/443-59-I-GK/05), w której wskazał, że w związku z tym, że spółka nie zbyła ksiąg handlowych i nazwy przedsiębiorstwa, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Stanowisko to Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego wyraził również w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2007 r. (nr PP/443-18-1-BS/07);

* w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że "przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności".

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, że przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów, w których wyrażono tezę, że zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

1.2.3 Przedmiot Transakcji a całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawcy fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż:

* jest to zespół elementów, oraz

* elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Zbywcę w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę, a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów do Nieruchomości.

1.3 Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

1.3.1 Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP"), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

1.3.2 Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji. W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie jest w stanie bez istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Tym samym nabywane składniki majątkowe nie umożliwią Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe zdaniem Wnioskodawcy pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach transakcji nie są wyodrębnione funkcjonalnie, przez co nie umożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Zbywca zapewne jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomość, wraz ze ściśle związanymi z nią innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

1.3.3 Odrębność finansowa

Odrębność finansową zdaniem Wnioskodawcy należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

1.3.4 Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

1.3.5 Przedmiot Transakcji a normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: "Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie".

1.4 Podsumowanie argumentacji w zakresie uznania przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać również uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy planowana Transakcja jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych podlega przepisom Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem Transakcji nie jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części na gruncie Ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.5 Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

1.5.1 Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe w kontekście pytań postawionych przez Zbywcę w niniejszym wniosku, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

1.5.2 Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "oddanie do użytkowania (...) nabywcy lub użytkownikowi".

Nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa wynajmu nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy planowana dostawa Budynków spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że dostawa Budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą Budynków upłynęło już ponad dwa lata.

W odniesieniu do Budowli wchodzących w skład Nieruchomości zostały one również przekazane do używania najemcom w ramach świadczonej przez Zbywcę usługi najmu. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy zostały one również zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT w dacie zasiedlenia Budynku.

Tym samym w odniesieniu do Budowli, które zostały w opisany powyżej sposób zasiedlone co najmniej 2 lata przed planowaną datą Transakcji, planowana dostawa spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

* imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

* planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

* adres budynku, budowli lub ich części.

W analizowanym stanie faktycznym zarówno Zbywca, jak i Nabywca na moment składania oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, jak również na moment dokonania tej Transakcji będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

W związku z tym, jeżeli Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Budynku i Budowli Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony Transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, ponieważ na moment dokonania planowanej Transakcji od momentu pierwszego zasiedlenia upłynęło co najmniej 2 lata.

Z uwagi na fakt, iż Zbywca oraz Nabywca mają zamiar złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do całej Nieruchomości, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania Transakcji podstawową stawką VAT należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego w przypadku wyboru przez strony Transakcji opodatkowania VAT Budynków i Budowli Działki wchodzące w skład Nieruchomości będące przedmiotem planowanej Transakcji będą podlegały takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak te Budynki i Budowle (tekst jedn.: będą podlegały opodatkowaniu 23% VAT).

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.