IPPP1/4512-858/15-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług związanych z rekreacją w ramach wstępu na salę tańca - jest prawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług związanych z rekreacją w ramach wstępu na salę tańca.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT (podatnik VAT zwolniony). Jednakże, Wnioskodawca przewiduje, iż w przyszłości zostanie przekroczony określony poziom obrotów i dla celów VAT zobowiązany będzie do zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca organizuje dwa rodzaje wydarzeń tanecznych.

W pierwszym przypadku (dalej: "Wariant I") Wnioskodawca organizuje wydarzenia taneczne, najczęściej w formie weekendowej. Są to pewnego rodzaju imprezy taneczne, polegające na tym, że uczestnicy w zamian za wykupienie karnetu mają prawo wstępu na salę taneczną, do klubu lub do innego, wydzielonego na organizację imprezy obiektu (dalej: sala taneczna) i w ramach tego wstępu mogą:

* uczestniczyć w zajęciach nauki tańca;

* słuchać wykładów np. o z historii tańca, o poszczególnych rodzajach i stylach tańca;

* oglądać pokazy tańca i animacji tanecznych, których celem jest popularyzacja określonego rodzaju tańca jak i w ogóle aktywności fizycznej,

* brać udział w koncertach (np. muzyki kubańskiej),

* brać udział w towarzyskiej imprezie tanecznej, w trakcie której mają możliwość potańczyć we własnym zakresie na specjalnie przygotowanej sali tanecznej, w rytm muzyki zapewnianej przez Wnioskodawcę.

W drugim przypadku (dalej: "Wariant II") Wnioskodawca organizuje warsztaty taneczne w formie np. półrocznego projektu (dalej: "wydarzenie taneczne"). Są to pewnego rodzaju zajęcia taneczne, polegające na tym, że uczestnicy w zamian za wykupienie karnetu mają prawo wstępu na salę taneczną i w ramach tego wstępu prowadzone są warsztaty (zajęcia taneczne) na których uczestnicy najpierw uczą się danego rodzaju tańca (poznają różne techniki ruchowo-taneczne) a następnie przygotowują i ćwiczą określony układ taneczny (choreografię).

Efektem kończącym tego rodzaju warsztatu jest prezentacja szerszej publiczności wcześniej przygotowanego i opracowanego układu tanecznego (choreografii). Innymi słowy, celem organizacji takich warsztatów jest najpierw nauczenie uczestników danego stylu tańca (bądź mieszanki kilku stylów), jego praktykowanie a następnie realizacja w formie określonego występu zamykającego ostatecznie pracę nad danym wydarzeniem tanecznym (projektem).

Zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II, Wnioskodawca zapewnia klientom szczególną atmosferę sprzyjającą wydarzeniom tanecznym, w postaci doboru odpowiedniego podkładu muzycznego, nagłośnienia, odpowiedniego oświetlenia.

Wnioskodawca udostępnia swoim klientom (uczestnikom wydarzenia tanecznego zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II) miejsce odpowiednio przystosowane do organizowania wydarzeń tanecznych, wraz z dostępem do całej infrastruktury zaplecza w tym m.in. szatni, toalet.

W zależności od rodzaju wydarzenia tanecznego Wnioskodawca zapewnia również obecność na sali tańca tzw. instruktora. Instruktor spełnia funkcję opiekuna sali oraz ćwiczących taniec, w szczególności:

* pilnuje przestrzegania przez uczestników wydarzenia regulaminu ćwiczeń,

* dba o bezpieczeństwo uczestników,

* dobiera odpowiedni dla danych zajęć i prezentowanych układów/kroków tańca repertuar muzyczny,

* dba o odpowiednie oświetlenie sali.

Instruktor służy również pomocą przy objaśnieniu sposobu wykonywania niektórych kroków tanecznych. W trakcie zajęć instruktor pokazuje więc jak należy wykonywać kroki taneczne, tłumaczy jak je wykonywać w sposób prawidłowy, doradza tańczącym, na bieżąco wskazuje na błędy popełniane przez uczestników zajęć. Przy czym uczestnicy zajęć nie muszą wykonywać wyłącznie poleceń instruktora. Instruktor pokazuje kroki, figury, ćwiczenia, które następnie uczestnicy zajęć wykonują samodzielnie. Możliwość korzystania z rad instruktora jest zawarta w cenie wejścia na salę taneczną. Oznacza to, że uczestnicy nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z obecnością instruktora na sali. Innymi słowy, oferta usługowa Spółki nie obejmuje objęcia uczestnika asystą tzw. trenera personalnego, ani żadną inną formą dedykowanej dla niego opieki indywidualnej określonego specjalisty/instruktora.

Warunkiem uczestnictwa w tego rodzaju wydarzeniach tanecznych, jest akceptacja regulaminu zajęć przez uczestników. Regulamin kompleksowo określa zasady korzystania z sali oraz zasady uczestnictwa w zajęciach tanecznych.

Zgodnie z regulaminem, uczestnicy mają prawo wstępu na wydarzenia taneczne i w tym zakresie mogą:

* korzystać z sali tańca, zgodnie z jej przeznaczeniem,

* korzystać z rad i instruktora prowadzącego zajęcia taneczne na danej sali tańca,

* korzystać z całej dostępnej infrastruktury zapewnianej przez Wnioskodawcę, w tym z szatni, toalet.

Z drugiej strony uczestnicy zobowiązani są m.in.:

* do przestrzegania ogólnie przyjętych zasad kultury osobistej i nienaruszania godności osobistej innych uczestników;

* do niewnoszenia na teren sali tańca przedmiotów wartościowych i podlegających łatwemu uszkodzeniu, jeśli to nie jest niezbędne do korzystania z usług Spółki. Wszelkie przedmioty przyniesione przez uczestnika powinny być przez niego zabezpieczone i przechowywane w wyznaczonym do tego przez Wnioskodawcę miejscu czyli w szatni;

* do zmiany obuwia przed wejściem na salę.

Warunkiem wstępu na wydarzenia taneczne opisane zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II jest wcześniejsze zapisanie się na dane wydarzenie oraz wykupienie karnetu stanowiącego jednocześnie dowód zapłaty. Karnet jest biletem wstępu do sali tańca, na której odbywają są wydarzenia taneczne. W ramach określonego rodzaju karnetu, Wnioskodawca oferuje różne rodzaje aktywności w zależności od indywidualnych potrzeb klientów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług opisanych w stanie faktycznym zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II podlegać będzie opodatkowaniu stawką 8% VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku (zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II) podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę należy bowiem zakwalifikować jako "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu."

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia "pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu". Należy zatem zacząć od określenia, czy usługi Wnioskodawcy można zakwalifikować do usług związanych z rekreacją. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjn.pwn.pl)"rekreacja" oznacza "różnorodne formy aktywności podejmowane poza obowiązkami codziennego życia dla odpoczynku, rozrywki i rozwoju własnych zainteresowań".

Podobnie W. Kopaliński (Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem wydanie nowe, poprawione, Warszawa 2003, s. 428) definiuje rekreację jako: "odpoczynek, rozrywka, wytchnienie" pochodzące od łac. recreatio "powrót do zdrowia, sił". Skoro więc ustawodawca używa określenia "rekreacja" z istoty odwołującego się do aktywnego w niej uczestnictwa błędem jest rozumienie usług rekreacyjnych jedynie jako uczestnictwa pasywnego (biernego).

W konsekwencji, na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy należy uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu, w tym również oferowane przez Wnioskodawcę wydarzenia taneczne (zarówno te opisane w Wariancie I jak i te opisane w Wariancie II). Zajęcia te bowiem realizują dwojakie cele uczestników: po pierwsze, są formą aktywności fizycznej podnoszącą kondycję, korzystnie wpływającą na zdrowie i samopoczucie uczestników; po drugie, są formą spędzania wolnego czasu, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu, mają także wymiar towarzyski (m.in. imprezy taneczne, pokazy tańca i animacje taneczne, koncerty). W ocenie Wnioskodawcy, nie ma więc wątpliwości, że uczestnictwo w zajęciach Spółki ma dla uczestników na celu szeroko pojętą rekreację.

Kluczowe jest w tym momencie ustalenie, czy usługi Wnioskodawcy są świadczone "wyłącznie w zakresie wstępu", ponieważ tylko usługi rekreacji "w zakresie wstępu" podlegają stawce 8% VAT.

Odpowiadając na powyższą wątpliwość należy odwołać się do definicji słownikowej pojęcia "wstęp", nie jest to bowiem pojęcie zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego, wstęp oznacza: "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".

Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można utożsamiać tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie - typowe dla danego obiektu. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej spraw, pojęcie "wstęp" użyte w poz. 186 zał. nr 3 do ustawy VAT - oznacza nie tylko prawo do przekroczenia progu sali tanecznej, ale także prawo do korzystania z całej jej infrastruktury. Wstęp bowiem do sali tańca, jest z natury rzeczy nierozerwalnie związany np. z możliwością aktywności ruchowej (tańca) przy wykorzystaniu charakteru tego miejsca jak również możliwości uczestnictwa w wykładach, koncertach czy animacjach tanecznych.

W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy pojęcie "wstęp" należy więc rozumieć możliwie szeroko, jako prawo do czynnego korzystania z sali tanecznej oraz atrakcji oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach usługi wstępu tj. wykładów, pokazów i imprez tanecznych, a nie tylko jako możliwość wejścia gdzieś. Jak już zostało wskazane przez Spółkę samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzenie wolnego czasu. Tym samym, w tak zestawionych znaczeniach pojęć rekreacja i wstęp zachodziłaby sprzeczność - pomiędzy pojęciem rekreacja a wstęp rozumianym jako właśnie bierne uczestnictwo, brak aktywności. Z tego punktu widzenia interpretacja pojęcia "wstęp" wyłącznie do wejścia do obiektu stanowi jego zawężenie.

Należy bowiem zauważyć, iż np. z nabyciem biletu wstępu na siłownię związana jest możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, a w przypadku sali tanecznej - możliwość praktykowania i nauki tańca (tak jak to ma miejsce w analizowanym przypadku). Nie ma więc żadnego uzasadnienia, by inaczej rozumieć użyte poz. 186 załącznika nr 3 sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu". Przyjęcie odmiennego stanowiska przeczyłoby istocie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, która polega nie tyle na dopuszczeniu klientów do określonego miejsca (sali tanecznej), ile umożliwieniu im korzystania z sali tańca (poprzez praktykowanie nauki tańca w ramach organizowanych wydarzeń tanecznych, oglądanie pokazów, słuchanie wykładów, itp.).

Za takim stanowiskiem przemawia również wykładnia celowościowa przepisów ustawy o VAT. Wprowadzając stawki preferencyjne na określone typy usług ustawodawca miał bowiem na celu upowszechnienie pewnych postaw konsumenckich. W przypadku usług związanych z rekreacją tym celem było upowszechnienie zdrowego trybu życia, co wiąże się z przyznaniem preferencyjnej stawki VAT nie tylko na samo wejście, ale również i uczestniczenie oraz korzystanie ze świadczeń oferowanych w ramach wstępu. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów (w tym przypadku sali tanecznej).

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z obecnym podejściem Ministra Finansów oraz sądów administracyjnych, nie ma wątpliwości, że wstęp należy pojmować szeroko, jako prawo do czynnego uczestnictwa, do korzystania m.in. z urządzeń oferowanych w ramach wstępu, typowych dla danej usługi związanej z rekreacją czy korzystania z dodatkowych atrakcji jakie oferowane są przez Wnioskodawcę w związku z zakupem biletu wstępu (karnetu).

Należy zauważyć, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 września 2014 r. (sygn. I FSK 1371/13) stwierdził m.in., że: "Sformułowanie "usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu do klubu; które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się tam. Użyte w tym przepisie sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" oznacza, że wszystkie pozostałe usługi nie związane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem nie są objęte stawką preferencyjną."

W podobnym duchu NSA wypowiedział się również w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13): "Stanowisko autora skargi kasacyjnej (czyt. Ministra Finansów - dopisek Wnioskodawcy) można było by uznać za trafne, gdyby możliwe było jednoznaczne wskazanie desygnatu definicji sformułowanej w pozycji 186 załącznika numer 3 ("Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - dopisek Wnioskodawcy.). Nie można bowiem zakładać, że racjonalny ustawodawca tworzy normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego. Tym czasem nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w tym obiekcie. Samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności."

Analogiczne stanowisko odnajdujemy w wyrokach: NSA z dnia 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 943/13) i z dnia 7 marca 2014 r. (sygn. I FSK 504/13), w myśl których "wstęp" oznacza również czynne uczestnictwo. Podobnie w wyrokach NSA z 18 lutego 2014 r. (sygn. akt I FSK 349/13) oraz z 24 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 226/13).

W związku z powyższymi wyrokami znaczenie pojęcia "wstęp" zdecydował się wyjaśnić Minister Finansów w interpretacji ogólnej. Minister Finansów w wydanej interpretacji ogólną z dnia 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/32/354/UU/14, w pełni podzielił stanowisko zawarte w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powołując się na wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13).

W swojej interpretacji Minister Finansów stwierdził: "pod pojęciem "wstępu" należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś (...). Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu (...) na siłownię - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów (...). Tym samym nie ma uzasadnienia dla zawężania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (...). Reasumując, stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług."

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy dojść do wniosku, że z interpretacji ogólnej Ministra Finansów jednoznacznie wynika, że usługi Wnioskodawcy (zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II), związane ze wstępem do sali tańca, powinny więc być objęte obniżoną stawką VAT.

W ramach tych usług klient ma bowiem możliwość wejścia i korzystania z różnych sal tanecznych i atrakcji oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach wydarzenia tanecznego. Klient może więc korzystać z sali tańca, ma zapewnioną odpowiednią atmosferę, muzykę, oświetlenie, a także opiekę i możliwość skorzystania z rad instruktora obecnego na sali. Klient może również (tak jak zostało to przedstawione w Wariancie I) wziąć udział w różnych wykładach, pokazach tanecznych, czy imprezach tanecznych.

W konsekwencji, sprzedaż biletów (karnetów) wstępu na salę tańca gdzie odbywać się będą zajęcia taneczne opisane w Wariancie I jak Wariancie II można sklasyfikować jako "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na świadczone usługi.

Potwierdzeniem toku rozumowania Wnioskodawcy co do możliwości zastosowania obniżonej stawki VAT w przypadku świadczenia szeroko rozumianych usług wstępu poprzez sprzedaż biletów (karnetów) są również interpretacje indywidualne Ministra Finansów:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2015 r., nr IPPP2/4512-159/15-6/KBr/DG,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 14 kwietnia 2015 r., nr IBPP2/4512-47/15/IK;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2015 r., nr IPPP3/4512-30/15-2/KT;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2015 r., nr IBPP2/443-1070/14/JJ;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 czerwca 2012 r., nr IPTPP1/443-165/12-4/MW;

* interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2011 r., nr IPPP1/443-1442/11-2/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.