IPPP1/4512-66/16-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek - jest prawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy dziełek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (na mocy aktu notarialnego z dnia 20 stycznia 2016 r.) dokonała transakcji zamiany działek o nr ewid. 75/1 i 74/2, (będących własnością Gminy), w zamian za inną działkę, (stanowiącą własność osoby fizycznej). Dokonana w ramach transakcji zamiany, dostawa przez Gminę działek 75/1 i 74/2 na rzecz kontrahenta stanowi na gruncie ustawy o VAT dostawę gruntu. Dla będących przedmiotem dostawy działek o nr. ewid. 75/1 i 74/2, obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego terenu wsi, zatwierdzony Uchwałą Rady Gminy z dnia 25 czerwca 2003 r. (opublikowany w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 5 sierpnia 2003 r. poz. 5376) oraz Uchwała Rady Gminy z dnia 26 października 2005 r. w sprawie sprostowania błędu w Uchwale z dnia 25 czerwca 2003 r. Ww. działki o nr. ewid. 75/1 i 74/2 znajdują się na terenie oznaczonym w miejscowym planie symbolem planistycznym MNZ - określonym jako teren z przeznaczeniem podstawowym pod budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym. Zgodnie zaś z § 10 ust. 3 pkt 4 planu, w przypadku działki ewidencyjnie nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekroczyć 30% całkowitej powierzchni działki. Powyższy zapis § 10 ust. 3 pkt 4 planu miejscowego odnosi się do obydwu działek (75/1 i 74/2). Ponadto działki pozostają niezabudowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy możliwe jest zwolnienie dostawy ww. działek z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, co do 70% powierzchni tych działek, która nie może zostać zabudowana, z uwagi na zapis miejscowego planu mówiący, że w przypadku działki ewidencyjnie nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekroczyć 30% całkowitej powierzchni działki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej "ustawa o VAT").

Dostawa działek 75/1 i 74/2 (dokonana w zamian za inną działkę) na gruncie ustawy o VAT podlega opodatkowaniu wg stawki 23%. Całość terenu działek 75/1 i 74/2, będących przedmiotem dostawy, stanowi teren przeznaczony w miejscowym planie pod zabudowę. Jednocześnie miejscowy plan w § 10 ust. 3 pkt 4 w odniesieniu do obydwu działek stanowi, że w przypadku działki ewidencyjnie nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekroczyć 30% całkowitej powierzchni działki. Przedstawiony powyżej stan faktyczny wymaga odpowiedzi na pytanie, czy możliwe jest zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust, 1 pkt 9 ustawy o VAT, 70% powierzchni każdej działki, które nie mogą zostać zabudowane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A zatem zwolnieniem objęta zostanie taka dostawa, która dotyczy terenu niezabudowanego, przy jednoczesnym przeznaczeniu tego terenu na cele inne niż pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy o VAT zawiera definicję terenów budowlanych, odwołując się do ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2003.80.717), (dalej "u.p.z.p."). Na podstawie u.p.z.p. zaś ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku, zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.z.p. określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W przedmiotowej sprawie, będące przedmiotem dostawy działki 75/1 i 74/2 położone są na terenie objętym ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego terenu wsi, zatwierdzonego Uchwałą Rady Gminy z dnia 25 czerwca 2003 r. (opublikowanego w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 5 sierpnia 2003 r. poz. 5376) oraz Uchwałą Rady Gminy z dnia 26 października 2005 r. w sprawie sprostowania błędu w Uchwale z dnia 25 czerwca 2003 r. Ww. działki o nr. ewid. 75/1 i 74/2 znajdują się na terenie oznaczonym w miejscowym planie symbolem planistycznym MNZ - określonym jako teren z przeznaczeniem podstawowym pod budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym. Powyższy zapis miejscowego planu odnosi się do całości powierzchni działek i nadaje im jednolity status terenu przeznaczonego pod zabudowę. Jednocześnie odnoszący się do każdej z działek (działki 75/1 i działki 74/2) § 10 ust. 3 pkt 4) planu stanowi, że w przypadku działki ewidencyjnie nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekroczyć 30% całkowitej powierzchni działki.

Ponadto działki pozostają niezabudowane.

Stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, kryterium wyłączającym ze zwolnienia od podatku jest przeznaczenie terenu pod zabudowę. W rozpatrywanym przypadku zgodnie z miejscowym planem całość powierzchni działek 75/1 i 74/2 stanowi teren przeznaczony pod zabudowę. Jednakże należy mieć na względzie wyrażone w odniesieniu do analogicznej sytuacji stanowiska organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 stycznia 2012 r. IPTPP1/443-911/11-4/RG oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2015 r. IPPP2/4512-25/15-2/DG, zwalniające z VAT część działki, która nie może zostać zabudowana. W ocenie Wnioskodawcy, występujący w analizowanym przypadku zapis § 10 ust. 3 pkt 4 planu miejscowego, mówiący, że w przypadku działki ewidencyjnie nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekroczyć 30% całkowitej powierzchni działki, umożliwia zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT 70% powierzchni każdej z działek, które nie podlegają zabudowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem - w świetle przytoczonych powyżej przepisów - grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina w dniu 20 stycznia 2016 r. dokonała transakcji zamiany działek niezabudowanych w zamian za inną działkę będącą własnością osoby fizycznej.

W świetle okoliczności omawianej sprawy konieczne jest wskazanie, że umowa zamiany jest niewątpliwie umową cywilnoprawną, zatem planując dostawę działek niezabudowanych, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. Tym samym przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zatem generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy działki będące przedmiotem dokonanej zamiany znajdują się na terenie, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny z przeznaczeniem podstawowym pod budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym. Ponadto z zapisów § 10 ust. 3 pkt 4 ww. planu wynika, że w przypadku działki nieleśnej powierzchnia zabudowy obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami, dojazdami nie może przekraczać 30% całkowitej powierzchni działki. W odniesieniu do tak przedstawionego stanu sprawy wątpliwości Zainteresowanego dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w stosunku do 70% powierzchni opisanych działek będących przedmiotem zamiany z uwagi, że jedynie 30% powierzchni działek może zostać zabudowana, co wynika z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Jak wyjaśniono wyżej opodatkowane podatkiem od towarów i usług są wyłącznie te grunty niezabudowane które stanowią tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe działki niezabudowane, będące gruntami np. leśnymi, rolnymi - nieprzeznaczone pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem w świetle okoliczności omawianej sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca prawidłowo przyjął, że dostawa ww. działek niezabudowanych dokonana na podstawie umowy zamiany będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej - 23% jedynie w stosunku do 30% powierzchni opisanych nieruchomości, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy jedynie 30% powierzchni działek może być zabudowane obiektami kubaturowymi, powierzchniami utwardzonymi, ścieżkami lub dojazdami. Pozostała część ww. działek tj. 70% to teren, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nie może być zabudowany. Zatem 70% powierzchni opisanych nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.