IPPP1/4512-491/15-4/KR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 5 czerwca 2015 r. (skutecznie doręczone dnia 10 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika podmiotu dokonującego dzierżawy gruntu i sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika podmiotu dokonującego dzierżawy gruntu i sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 czerwca 2015 r. znak: IPPP1/4512-491/15-2/Kr

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Austrii. W Polsce kieruje działalnością spółek kapitałowych jako członek zarządu. Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje sprzedaż dwóch nieruchomości.

Pierwsza nieruchomość przeznaczona do sprzedaży to nieruchomość gruntowa niezabudowana, którą Wnioskodawca nabył w styczniu 2014 r. Wnioskodawca dokonał zakupu gruntu na rzecz spółki z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej "Spółka A"), której udziałowcem jest podmiot zagraniczny. Ze względu na ograniczenia polskiego prawa Spółka A bez wymaganych zezwoleń nie mogła nabyć gruntu w styczniu 2014 r., ma natomiast zamiar na gruncie prowadzić inwestycję. W związku z tym, w styczniu 2014 r. grunt nabył w swym imieniu Wnioskodawca (płacąc cenę ze środków pieniężnych powierzonych mu w tym celu przez Spółkę A) z zamiarem sprzedaży gruntu Spółce A po spełnieniu przez nią prawnych warunków do nabycia nieruchomości. Obecnie ma dojść do sprzedaży przedmiotowego gruntu na rzecz Spółki A po cenie równej cenie nabycia przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie prowadził na gruncie żadnych prac i nie dokonywał nakładów. Wszelką działalność na gruncie prowadzić będzie Spółka A. Spółka A na przedmiotowym gruncie budować będzie elektrownię wiatrową i rozpoczęła już czynności organizacyjno - prawne z tym związane. Ponieważ działalność ta wymaga uzyskania pozwoleń na budowę, Spółka A ubiega się o takie pozwolenia jako inwestor. W tym celu Wnioskodawca podpisał ze Spółką A umowę dzierżawy gruntu - Spółka A jako inwestor musi posiadać tytuł prawny do gruntu. Dzierżawa ta zawarta została tylko i wyłączenie na okres między zakupem gruntu w imieniu Wnioskodawcy, a jego sprzedażą na rzecz Spółki. Dzierżawa ta jest zatem ściśle związana z transakcją zakupu nieruchomości przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem jej dla Spółki A. Drugą nieruchomość Wnioskodawca nabył w 1998 r. do majątku prywatnego. Jest to zabudowana nieruchomość gruntowa o powierzchni 11 400 m² - na gruncie znajduje się budynek pałacowy w stanie wymagającym rekonstrukcji. Wnioskodawca doprowadził do działki instalację wodociągową oraz elektryczną. Na bieżąco ponosi tylko wydatki związane z ubezpieczeniem gruntu i jego bieżącym utrzymaniem. Wnioskodawca nie zamierza wykorzystywać nieruchomości w działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy. Zamierza sprzedać nieruchomość spółce z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej "Spółka B"), w której jest członkiem zarządu oraz jednym z udziałowców. Spółka B będzie prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem nabytej nieruchomości.

Wnioskodawca wcześniej nie dokonywał sprzedaży innych działek.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że nie dokonywał żadnych aktywnych działań w stosunku do nieruchomości gruntowej niezabudowanej właściwych podmiotom zajmującym się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nabył grunt we własnym imieniu z zamiarem odsprzedaży na rzecz zarządzanej przez siebie Spółki A. W szczególności nie prowadził żadnych działań reklamowych, innych działań marketingowych lub szczególnych czynności w procesie przygotowania nieruchomości do sprzedaży. Takie działania nie były również prowadzone w stosunku do drugiej nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że druga nieruchomość została nabyta bez zamiaru w zakresie szczególnego sposobu jej wykorzystania, w tym na cele gospodarcze, ponadto nieruchomość została włączona do majątku prywatnego i objęta zarządem właściwym dla majątku prywatnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dokonania opisanych transakcji - tj. dzierżawy gruntu oraz sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawierając ze Spółką A umowę dzierżawy gruntu, nie dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, dzierżawa w tych warunkach nie stanowi bowiem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonując opisanych transakcji sprzedaży nieruchomości nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w związku z czym opisane sprzedaże nie stanowią sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 uptu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 uptu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 uptu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisanym stanie faktycznym dzierżawa nieruchomości na rzecz Spółki A nie stanowi formy wykorzystania nieruchomości w sposób ciągły dla celów zarobkowych, czego wymaga art. 15 ust. 2 uptu. Umowa dzierżawy jest zawarta na okres do przeniesienia własności gruntu na Spółkę A, w związku z czym brak waloru ciągłości i takiego zamiaru po stronie Wnioskodawcy (zamiaru ciągłego, długookresowego czerpania korzyści z dzierżawy gruntu). Dzierżawa gruntu przez Wnioskodawcę wymuszona jest de facto trybem nabycia nieruchomości przez Spółkę A i organizacją procesu inwestycyjnego prowadzonego przez Spółkę jako inwestora.

Sprzedaż obu nieruchomości nie stanowi również działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu, a więc Wnioskodawca dokonując ich zbycia nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W interpretacji powołanych przepisów Wnioskodawca wskazuje na orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych oraz orzecznictwo TSUE. W wyroku NSA z 27 maja 2014 r. (I FSK 774/13) Sąd dokonał podsumowania tez orzecznictwa europejskiego oraz sądów krajowych w zakresie kwalifikacji sprzedaży gruntów do działalności gospodarczej w rozumieniu uptu.

Sąd uznał, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania (udziały w takich działkach) działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich.

O uznaniu sprzedaży nieruchomości za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu decyduje stopień aktywności sprzedawcy, który wskazuje, że zaangażował on lub zamierza zaangażować środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, która przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich stałej kontynuacji), podobną do aktywności i zaangażowania środków przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

W przypadku Wnioskodawcy aktywność taka nie ma miejsca, a zakres podjętych działań w żaden sposób nie wyczerpuje znamion zawodowego i profesjonalnego (zawodowego) obrotu nieruchomościami.

W pierwszym przypadku zakup i sprzedaż nieruchomości jest determinowana szczególnymi warunkami zakupu gruntu przez Spółkę A. Ponieważ Wnioskodawca - jako członek zarządu - zajmuje się prowadzeniem spraw Spółki A, dla osiągnięcia jej celów gospodarczych nabył nieruchomość w celu zabezpieczenia jej nabycia przez Spółkę A w trybie odprzedaży na jej rzecz. Wnioskodawca nie nabył nieruchomości w celu zawodowej sprzedaży, ale de facto w celu umożliwienia nabycia działki przez Spółkę A po spełnieniu warunków prawnych. Transakcja jest zatem pochodną funkcji Wnioskodawcy jako członka zarządu Spółki A, nie jest natomiast elementem zawodowej działalności obrotu nieruchomościami. Dzierżawa gruntu na rzecz Spółki nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu i nie wpływa w przedstawioną kwalifikację podatkową sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę.

W drugim przypadku Wnioskodawca nabył nieruchomość 18 lat temu do majątku prywatnego. Do tej pory ponosił bieżące koszty utrzymania gruntu. Wnioskodawca nie prowadził aktywnych działań w zakresie znalezienia nabywcy właściwych profesjonalnym sprzedawcom nieruchomości, ale przeznaczył działkę do sprzedaży Spółce B, którą zarządza w tym celu, aby podjęła ona działalność gospodarczą z wykorzystaniem nieruchomości.

Stanowisko podatnika znajduje poparcie w orzecznictwie podatkowym oraz indywidualnych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

* wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10; wyrok NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt IFPS 3/07, wyrok NSA z 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 stycznia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1134/12-4/lGo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP4/443-876/14-4/OS. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 28 listopada 2014 r., sygn. IPTPP4/443-640/14-4/OS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

* dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej regulacji prawnych zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W ustaleniu, czy podmiot dokonujący sprzedaży w odniesieniu do tej czynności powinien być uznany za podatnika podatku VAT pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. W orzeczeniu tym Sąd wskazał, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W orzeczeniu tym stwierdzono również, że fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży działki, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do § 2 ww. przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że będąca usługą dzierżawa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W świetle powołanych orzeczeń, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Ponadto podjęcie takich czynności np. jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działanie marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną może stanowić również działalność gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Austrii i w Polsce kieruje działalnością spółek kapitałowych jako członek zarządu. Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedaż dwóch nieruchomości.

Pierwsza nieruchomość to nieruchomość gruntowa niezabudowana, nabyta w styczniu 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że dokonał zakupu gruntu na rzecz spółki A, gdyż spółka ta ze względu na ograniczenia zawarte w polskich przepisach nie mogła dokonać zakupu na własny rachunek. Spółka ma jednak zamiar prowadzić na ww. gruncie inwestycje. Jak zaznaczono we wniosku zakup niezbudowanego gruntu nastąpił z zamiarem odprzedaży spółce A. W chwili obecnej Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. grunt za cenę równą cenie nabycia. Na gruncie nie były prowadzone żadne prace i nie dokonywano żadnych nakładów. Działalność z wykorzystaniem ww. gruntu prowadzona będzie jedynie przez spółkę, która polegała będzie na budowie elektrowni wiatrowej. Ponieważ działalność wymaga uzyskania pozwolenia na budowę, spółka ubiega się o takie pozwolenie jako inwestor i w tym celu z Wnioskodawcą została podpisana umowa dzierżawy gruntu. Umowa została zawarta wyłącznie na okres między zakupem gruntu a jego sprzedażą.

Druga nieruchomość została nabyta w 1998 r. do majątku prywatnego. To zabudowana nieruchomość gruntowa z posadowionym budynkiem pałacowym w stanie wymagającym rekonstrukcji. Wnioskodawca wskazał, że doprowadził do działki instalacje wodociągową oraz elektryczną, i ponosił tylko wydatki związane z ubezpieczeniem gruntu i jego bieżącym utrzymaniem. Ww. nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy a Wnioskodawca nie zamierza jej wykorzystywać w działalności gospodarczej. Obecnie, Wnioskodawca planuje sprzedać nieruchomość spółce B, w której jest członkiem zarządu.

Wnioskodawca zaznaczył, że wcześniej nie dokonywał sprzedaży innych działek.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie dokonywał żadnych aktywnych działań w stosunku do nieruchomości gruntowej niezabudowanej właściwych podmiotom zajmującym się profesjonalnych obrotem nieruchomości. Grunt został nabyty we własnym imieniu z zamiarem odsprzedaży na rzecz zarządzanej przez Wnioskodawcę spółki A. W związku z planowaną sprzedażą nie były prowadzone żadne działania reklamowe, inne działania marketingowe i inne czynności mające na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży. Działania takie nie były również podejmowane w stosunku do drugiej nieruchomości. Jak wskazał Wnioskodawca, druga nieruchomość została nabyta bez sprecyzowanego zamiaru jej wykorzystywania i włączona do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania za podatnika podmiotu dokonującego dzierżawy i sprzedaży nieruchomości.

W świetle powołanych powyżej przepisów, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie mająca być przedmiotem sprzedaży pierwsza nieruchomość została nabyta z zamiarem sprzedaży spółce A, w której Wnioskodawca jest członkiem zarządu. Ponadto, w okresie między zakupem gruntu przez Wnioskodawcę a jego odsprzedażą na rzecz spółki A obowiązuje umowa dzierżawy. W rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Wynika z tego, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przynosiła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. W związku z tym nieistotnym jest fakt, że umowa obowiązywać będzie jedynie w okresie między zakupem nieruchomości przez Wnioskodawcę a jego sprzedażą na rzecz spółki. Ponadto, nieruchomość została zakupiona z zamiarem sprzedaży, nie do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie miał obowiązku nabycia gruntu, dokonał transakcji ze względu na ograniczenia polskiego prawa nałożone na spółkę. Spółka bez odpowiednich zezwoleń nie mogła nabyć gruntu we własnym imieniu a działanie Wnioskodawcy miało na celu zabezpieczenie nabycia gruntu przez spółkę w późniejszym czasie. Z ogółu podjętych czynności wynika, że działania Wnioskodawcy są podobne do działań handlowca, zajmującego się profesjonalnym obrotem nieruchomości, dlatego twierdzenie Wnioskodawcy, że opisane działania nie stanowią działalności gospodarczej jest nieprawidłowe.

Z kolei druga nieruchomość, jak twierdzi Wnioskodawca została nabyta do majątku prywatnego. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca doprowadził do działki instalację wodociągową oraz elektryczną, więc podjął aktywne działania mające na celu podniesienie wartości gruntu.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu sprawy.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Powyższe okoliczności odnoszące się do obu nieruchomości w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że w stosunku do planowanej sprzedaży została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany działa jako podatnik VAT.

Przedmiotem sprzedaży będzie bowiem działka zakupiona z zamiarem sprzedaży i wykorzystywana w celach dzierżawy, tj. do czynności uznawanych przez ustawę za działalność gospodarczą. A zatem, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Konkludując, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Zainteresowany w związku z dostawą ww. udziału wypełni przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy i wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.