IPPP1/4512-1277/15-2/JL - VAT w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę z klientem (dalej Ubezpieczyciel), który w zakresie swojej działalności świadczy m.in. usługi ubezpieczenia należności. Spółka świadczy na jego rzecz usługi ogólnej obsługi prawnej za co otrzymuje umówione wynagrodzenie. W ramach umów łączących Ubezpieczyciela z jego własnymi klientami (dalej Ubezpieczonymi) Ubezpieczyciel zobowiązuje się zabezpieczyć odzyskanie należności Ubezpieczonych od ich dłużników, w przypadku zaistnienia zaległości w spłacie. W celu odzyskania należności Ubezpieczonych, Spółka działając na zlecenie Ubezpieczyciela występuje przeciwko dłużnikom Ubezpieczonych na drogę postępowania sądowego. Spółki nie łączy z Ubezpieczonymi żadna umowa dotycząca obsługi prawnej. Spółka działa wyłącznie na zlecenie Ubezpieczyciela. Pełnomocnictwo do reprezentowania Ubezpieczonego w sporze z dłużnikiem jest wystawiane przez Ubezpieczonego bezpośrednio na Spółkę i przekazywane Ubezpieczycielowi, który następnie przekazuje je Spółce.

W przypadku pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy, Sąd zasądza na rzecz Ubezpieczonego koszty zastępstwa procesowego. Do zwrotu zasądzonych kosztów zobowiązany jest dłużnik Ubezpieczonego (strona przegrywająca). Zasądzone koszty zastępstwa z reguły są zwracane przez dłużników na rachunek bankowy Ubezpieczyciela, a następnie Ubezpieczyciel przekazuje je Spółce. Niekiedy zwrot kosztów zastępstwa następuje bezpośrednio od dłużnika na rachunek Spółki. Z umowy zawartej pomiędzy Spółką a Ubezpieczycielem (odrębnej od umowy ogólnej obsługi prawnej) wynika, że zasądzone koszty zastępstwa procesowego w 100% przysługują Spółce. Obecnie Spółka traktuje otrzymane kwoty zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego jako wynagrodzenie brutto, z którego wylicza podatek VAT według stawki 23% rachunkiem w stu. Wyliczoną w ten sposób kwotę podatku VAT Spółka wykazuje w rejestrach sprzedaży VAT i deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące, a następnie odprowadza na konto Urzędu Skarbowego.

Ze względu na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz pojawiające się urzędowe interpretacje przepisów w podobnych sprawach określających inny sposób rozliczenia tego typu wynagrodzenia, Spółka nabrała wątpliwości czy przyjęty przez nią sposób rozliczania jest prawidłowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymywane przez Spółkę od dłużników Ubezpieczonych (przegranych w procesach) koszty zastępstwa procesowego stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług prawnych i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zastępstwa procesowego uzyskiwane od dłużników Ubezpieczonych nie stanowią wynagrodzenia za usługi prawne i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a podmiotem zobowiązanym do zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - dłużnikiem - nie występuje żaden stosunek prawny, który można byłoby uznać za odpłatne świadczenie usług. Spółka nie wykonała na rzecz dłużnika żadnych czynności określonych w art. 5 ustawy o podatku VAT. Obowiązek zwrotu kosztów zastępstwa wynika jedynie z orzeczenia sądu wydanego stosownie do brzmienia art. 98 kodeksu postępowania cywilnego. Ponieważ zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie będące dostawą towarów lub świadczeniem usług, zdaniem Spółki, jego otrzymanie na mocy prawomocnego orzeczenia sądu nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, a tym samym nie podlega ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

* eksport towarów;

* import towarów;

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest odpłatność za daną czynność. Odpłatność oznacza wynagrodzenie za wykonanie konkretnych czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług).

Dla zaistnienia transakcji opodatkowanej VAT jako świadczenia usług, muszą być łącznie spełnione następujące przesłanki:

1. Ma miejsce świadczenie - wykonanie usługi przez jedną stronę na rzecz drugiej.

2. Strona uzyskująca świadczenie wypłaca wykonawcy usługi wynagrodzenie.

3. Pomiędzy usługą a wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek prawny.

4. Każda ze stron otrzymuje ekwiwalentne świadczenie (usługa w zamian za wynagrodzenie).

Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym wskazane wyżej warunki nie są spełnione. W przypadku otrzymania przez Spółkę kwoty kosztów zastępstwa procesowego nie jest możliwe zidentyfikowanie jakiegokolwiek świadczenia, które Spółka miałaby wykonywać na rzecz dłużnika Ubezpieczonego zobowiązanego przez sąd do zwrotu kosztów. Po stronie dłużnika nie dochodzi do żadnego przysporzenia, a Spółka nie wykonuje jednocześnie na jego rzecz jakichkolwiek świadczeń. Brak jest więc fundamentalnego elementu świadczenia, za które pozwany w sporze miałby ponosić odpłatność.

W analizowanym przypadku nie jest również możliwe zidentyfikowanie jakiejkolwiek więzi prawnej pomiędzy Spółką, a podmiotem wypłacającym zasądzony przez sąd zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Innymi słowy nie jest możliwa identyfikacja podmiotu świadczącego i podmiotu korzystającego z usług. Brak jest zatem jednego z kluczowych elementów pozwalających mówić o świadczeniu usług za wynagrodzeniem.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje przesłanki jakie musi spełniać określona czynność, aby mogła być uznana za odpłatne świadczenie usług. W wyroku z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr v. Finanzamt Bad Segeberg ETS stwierdził, że dla uznania określonej czynności za odpłatne świadczenie usług w ramach danego stosunku muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem. W orzeczeniu z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting ETS wskazał, że świadczenie usług realizowane jest "za wynagrodzeniem" w rozumieniu artykułu 2 (1) VI Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Kryterium wzajemności jak i kryterium związku pomiędzy usługą a wynagrodzeniem jako koniecznymi warunkami wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu zostało wyeksponowane przez ETS w orzeczeniach: sygn. 154/80 Staatssecretaris van Financien v. Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA, sygn. 102/86 Apple and Pear Development Council v. Commissioners of Customs and Excise oraz w sprawie sygn. 230/87 Naturaily Yours Cosmetics Limited v. Commissioners of Customs and Excise. Odnosząc się do kwestii zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - zdaniem Spółki - należy zauważyć, że z całą pewnością trudno dostrzec w tej sytuacji element wzajemności, jak również jakikolwiek związek pomiędzy usługą a wynagrodzeniem. Otrzymywanej kwoty zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego nie da się bowiem połączyć z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym wykonywanym na rzecz pozwanego (dłużnika) przez Spółkę.

Spółka pragnie dodatkowo podkreślić, że zgodnie z orzeczeniem ETS z dnia 9 października 2001 r. w sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc., nie każda płatność dokonywana pomiędzy podatnikami VAT stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Zdaniem ETS, w każdym przypadku konieczne jest przeanalizowanie okoliczności danego przepływu środków pieniężnych, aby ustalić, czy dany przepływ stanowi wynagrodzenie płacone przez jeden podmiot za określone świadczenie realizowane przez drugi podmiot. Zdaniem Spółki w przypadku zwrotu kosztów zastępstwa procesowego nie można mówić o zasądzonym zwrocie kosztów zastępstwa procesowego jako o wynagrodzeniu za jakąkolwiek usługę.

Reasumując, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy przyjąć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług "świadczenie na rzecz" obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

W powyższym przepisie przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Powyższy przepis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Pojęcie zapłaty użyte w art. 29a ustawy powinno być rozumiane jako należność za daną czynność opodatkowaną, jako kwota bądź wartość, na którą strony się umówiły, czyli kwota, którą podatnik efektywnie ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług lub osoby trzeciej.

Z przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z klientem (Ubezpieczyciel), który w zakresie swojej działalności świadczy m.in. usługi ubezpieczenia należności. Spółka świadczy na jego rzecz usługi ogólnej obsługi prawnej za co otrzymuje umówione wynagrodzenie. W ramach umów łączących Ubezpieczyciela z jego własnymi klientami (Ubezpieczonymi) Ubezpieczyciel zobowiązuje się zabezpieczyć odzyskanie należności Ubezpieczonych od ich dłużników, w przypadku zaistnienia zaległości w spłacie. W celu odzyskania należności Ubezpieczonych, Spółka działając na zlecenie Ubezpieczyciela występuje przeciwko dłużnikom Ubezpieczonych na drogę postępowania sądowego. Spółki nie łączy z Ubezpieczonymi żadna umowa dotycząca obsługi prawnej. Spółka działa wyłącznie na zlecenie Ubezpieczyciela. Pełnomocnictwo do reprezentowania Ubezpieczonego w sporze z dłużnikiem jest wystawiane przez Ubezpieczonego bezpośrednio na Spółkę i przekazywane Ubezpieczycielowi, który następnie przekazuje je Spółce. W przypadku pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy, Sąd zasądza na rzecz Ubezpieczonego koszty zastępstwa procesowego. Do zwrotu zasądzonych kosztów zobowiązany jest dłużnik Ubezpieczonego (strona przegrywająca). Zasądzone koszty zastępstwa z reguły są zwracane przez dłużników na rachunek bankowy Ubezpieczyciela, a następnie Ubezpieczyciel przekazuje je Spółce. Niekiedy zwrot kosztów zastępstwa następuje bezpośrednio od dłużnika na rachunek Spółki. Z umowy zawartej pomiędzy Spółką a Ubezpieczycielem (odrębnej od umowy ogólnej obsługi prawnej) wynika, że zasądzone koszty zastępstwa procesowego w 100% przysługują Spółce.

Stosownie do brzmienia art. 98 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 101 z późn. zm.) strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu).

Do niezbędnych kosztów procesu strony reprezentowanej przez adwokata zalicza się wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (art. 98 § 3 ustawy - Kodeks postępowania cywilnego).

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy opisu sprawy, wskazać należy, że zasądzane przez Sąd koszty zastępstwa procesowego od dłużnika Ubezpieczonego winny być opodatkowane podatkiem VAT, przy czym bez znaczenia w analizowanej sprawie jest fakt, że Spółka nie wykonuje żadnych świadczeń na rzecz dłużnika. Powyższe wynika z faktu, że uzyskiwanie kosztów zastępstwa procesowego we wskazanych wyżej przypadkach związane jest bezpośrednio z umownym stosunkiem zlecenia z klientem (Ubezpieczycielem). Wnioskodawca występuje na zlecenie Ubezpieczyciela przeciwko dłużnikom Ubezpieczonych na drogę postępowania sądowego. Spółka otrzymując przedmiotowe kwoty nie świadczy żadnej usługi na rzecz pozwanego (dłużnika) lecz klienta, z którym zawarła umowę o obsługę prawną. Kwoty orzeczone przez Sąd stanowią dodatkowy składnik wynagrodzenia dla Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usługi obsługi prawnej obok wynagrodzenia określonego przez strony (Klienta i Wnioskodawcę) w umowie obsługi prawnej - z odrębnej umowy zawartej przez Spółkę i Ubezpieczyciela wynika, że koszty zastępstwa procesowego w 100% przysługują Spółce. W takim kształcie sprawy Wnioskodawca świadczy usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, tylko i wyłącznie względem Ubezpieczyciela.

W związku z tym zasądzone kwoty kosztów zastępstwa procesowego są elementem wynagrodzenia Spółki za świadczenie usług prawnych na rzecz Ubezpieczyciela i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.