IPPP1/4512-1226/15-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na inwestycję, w związku ze zmianą od dnia 1 stycznia 2016 r. ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Fundacja istnieje od 1991 r. i jest niezależną, samofinansującą się instytucją pozarządową typu non profit, która realizuje misję wspierania nauki. Jest największym w Polsce pozabudżetowym źródłem finansowania nauki. Wnioskodawca od 1996 r. jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

Fundacja, ustanowiona przez Skarb Państwa aktem notarialnym z dnia 21 grudnia 1990 r., działa w szczególności na podstawie (i.) ustawy o Fundacjach (Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o Fundacjach (T.J. Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 j.t., dalej: "ustawa o Fundacjach"), (ii.) UOPP (Ustawa z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (T.J. Dz. U. z 2014 r. poz. 1118, dalej: "UOPP"), oraz (iii.) Statutu (Statut Fundacji, tekst jednolity z dnia 3 października 2014 r., wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego 23 marca 2011 r., (dalej: "Statut").

Wskazanym w Statucie celem Fundacji jest działanie na rzecz nauki poprzez:

Obecnie powyższy cel jest realizowany poprzez:

Zgodnie z § 6 Statutu, Fundacja prowadzi działalność społecznie użyteczną w sferze zadań publicznych określonych w UOPP na rzecz ogółu społeczności jako działalność pożytku publicznego (zgodnie z art. 3 ust. 1 UOPP, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w UOPP). Działalność ta jest wyłączną statutową działalnością Fundacji.

Działalność Fundacji jest prowadzona jako działalność nieodpłatna oraz odpłatna w rozumieniu UOPP. Zgodnie z art. 8 ust. 1 UOPP działalnością odpłatną pożytku publicznego jest m.in. działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3, w sferze określonych zadań publicznych za które pobierają one wynagrodzenie (art. 4 UOPP przewiduje, iż sfera zadań publicznych obejmuje m.in. działalność wspomagającą rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej (art. 4 ust. 1 pkt 12 UOPP)). Prowadzona przez Fundację odpłatna działalność pożytku publicznego obejmuje w szczególności odpłatną działalność wydawniczą, w tym sprzedaż książek i innych publikacji.

Działalność w zakresie wydawania i sprzedaży publikacji książkowych oraz materiałów promocyjnych (broszury, filmy, etc.) jest więc związana z działalnością statutową Fundacji. Fundacja zleca współpracującemu z nią wydawnictwu / wydawnictwom opracowanie i druk wyselekcjonowanego przez siebie materiału. Po przygotowaniu publikacji (wydruku), nakład jest przekazywany do wydawnictwa, które prowadzi sprzedaż na rzecz ostatecznych odbiorców. Równocześnie sprzedaż publikacji na rzecz wydawnictwa jest dokumentowana przez Fundację poprzez wystawienie faktury VAT.

Fundacja w 2008 r. rozpoczęła proces inwestycyjny związany z budową nowej siedziby (dalej: "Inwestycja"). Inwestycja obejmowała m.in. wytworzenie nieruchomości (budynków i budowli), takich, jak: budynek biurowy, drogi i parkingi, ogrodzenie, a także zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu. Ponadto w ramach Inwestycji dokonano także wytworzenia lub zakupu szeregu środków trwałych, niestanowiących nieruchomości, m.in.: systemu instalacji grzewczej i chłodniczej wraz z pompą ciepła, systemu wentylacji, systemu SAP (przeciwpożarowego), systemu CCTV (system kamer, zlokalizowanych na budynku), wideofonu, oświetlenia zewnętrznego, zestawów mebli oraz zestawów AGD, centrali telefonicznej.

Po zakończeniu Inwestycji, która została w całości (tekst jedn.: zarówno nieruchomości, jak i pozostałe środki trwałe) oddana do użytkowania w maju 2014 r., Fundacja przeniosła swoją działalność do nowej siedziby. W czerwcu 2014 r. Fundacja dokonała modernizacji budynku: dokonano zakupu i montażu rolet dachowych oraz dodatkowych drzwi.

Nowy budynek od momentu oddania do użytkowania jest i nadal będzie efektywnie wykorzystywany dla wszelkich sfer działalności Fundacji, tj. zarówno do wykonywanej przez Fundację nieodpłatnej działalności pożytku publicznego, jak również odpłatnej działalności pożytku publicznego (tekst jedn.: działalności związanej z wydawaniem i sprzedażą książek). Jednocześnie, Inwestycja nie jest obecnie i nie będzie wykorzystywana dla celów prywatnych pracowników Fundacji.

W dniu 6 marca 2013 r. Fundacja uzyskała interpretację indywidualną (sygn. IPPP1/443-18/13-2/JL), wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie ("Dyrektor" lub "DIS"), w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska Fundacji, zgodnie z którym po rozpoczęciu przez Fundację odpłatnej działalności pożytku publicznego, przez wzgląd na fakt, iż Wnioskodawca będzie wykonywał jednocześnie działalność opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT, Fundacja będzie, zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, uprawniona do odliczenia podatku VAT wynikającego z zakupów (i.) o charakterze ogólnym, oraz (ii.) dotyczących Inwestycji, związanych jednocześnie z obiema kategoriami działalności w pełnej wysokości.

Jak wskazała bowiem Fundacja we wniosku, powołując się na ugruntowaną w linii orzeczniczej sądów oraz praktyce organów podatkowych interpretację art. 86 ust. 1 oraz 90 ust. 1 ustawy o VAT: "(...) wykonywane przez Fundację, po zainaugurowaniu odpłatnej działalności pożytku publicznego (która przyjmie formę odpłatnej dostawy towarów - książek) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT nie będą wpływały na zakres prawa Fundacji do odliczenia VAT związanego z tymi oboma rodzajami działalności jednocześnie. Innymi słowy, Fundacja po rozpoczęciu odpłatnej działalności pożytku publicznego, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT od wskazanych zakupów w pełnej wysokości."

Uznając przedstawione stanowisko Fundacji za prawidłowe w pełnym zakresie, organ interpretacyjny odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy, na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

W oparciu o wydaną interpretację indywidualną, Fundacja dokonuje i będzie do dnia 1 stycznia 2016 r. dokonywać odliczenia VAT naliczonego od wydatków ogólnych (w pełnej wysokości) oraz dokonała odliczenia VAT naliczonego, poniesionego w związku z wydatkami na Inwestycję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w związku z wejściem w życie ustawy nowelizującej, w odniesieniu do VAT naliczonego od wydatków, poniesionych na Inwestycję, odliczonego w całości, Fundacja nie będzie miała obowiązku korekty, o której mowa w dodawanym do ustawy o VAT art. 90c.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w związku z wejściem w tycie ustawy nowelizującej, w odniesieniu do VAT naliczonego od wydatków, poniesionych na Inwestycję, odliczonego w całości, Fundacja nie będzie miała obowiązku korekty, o której mowa w dodawanym do ustawy o VAT art. 90c.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Fundacja nie będzie miała obowiązku korekty, o którym mowa w art. 90c ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r., gdyż w świetle ustawy nowelizującej przepis ten odnosi się wyłącznie do art. 90a (w związku z art. 86 ust. 7b) ustawy o VAT. Fundacja natomiast, jak wskazano we wniosku, zrealizowała przysługujące jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawcy, przepisy ustawy nowelizującej nie obejmują obowiązkiem korekty VAT naliczonego, wynikającego z towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego obliczano zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 1 pkt 9 ustawy nowelizującej, w ustawie o VAT wprowadza się następujące zmiany - po art. 90b dodaje się art. 90c w brzmieniu:

"Art. 90c. 1. W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

2. W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

3. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku."

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

W świetle natomiast art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c ustawy wymienionej w art. 1.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Jak stanowi natomiast powiązany z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT art. 90a ust. 1, w przypadku, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Brak obowiązku dokonywania korekty ze względu na brak zastosowania w sytuacji Wnioskodawcy art. 90a ustawy o VAT w brzmieniu dotychczasowym

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę brzmienie przepisów przejściowych ustawy nowelizującej, należy stwierdzić, że ustawa nowelizująca dotyczy, co do zasady, wyłącznie zakupów, które będą dokonywane po dniu 1 stycznia 2016 r. W konsekwencji, nie powinna ona znajdować zastosowania do zrealizowanej już przez Fundację Inwestycji. Wszystkie bowiem wydatki, związane z jej realizacją, zostały poniesione przed dniem 1 stycznia 2016 r.

Jednocześnie koszty zakończonej Inwestycji nie powinny być także, w opinii Wnioskodawcy, objęte korektą, wprowadzaną przez art. 1 pkt 9 ustawy nowelizującej. Jeśli chodzi o obowiązek tzw. korekty wieloletniej, zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do wydatków, poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., ustawa nowelizująca nie przewiduje bowiem powstania nowego obowiązku korekty, a jedynie jego kontynuację. Powyższe wynika wprost z art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej. Przepis ten przewiduje, że w przypadku, gdy podatnik dokonywał korekty na podstawie art. 90a ustawy o VAT, po 1 stycznia 2016 r. będzie jej dokonywał w analogiczny sposób, ale na podstawie art. 90c ustawy o VAT w nowym brzmieniu.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ustawa nowelizująca nie wprowadza nowego obowiązku korekty, jeśli chodzi o wydatki dokonane do momentu jej wejścia w życie, potwierdza także uzasadnienie ustawy nowelizującej. Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu wskazało m.in., że: Konieczne jest (...) uregulowanie zasad dokonywania korekt za rok 2016 w odniesieniu do zakupu towarów (w tym nieruchomości) i usług odliczanych na zasadzie wskazanej w proponowanym przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z wykorzystywaniem ich na cele działalności pozostającej poza sferą VAT - art. 5 projektu. Wiąże się to przede wszystkim z koniecznością wskazania sposobu dokonywania korekty, dokonywanej dotychczas na zasadach określonych w art. 90a (proponuje się, aby w pozostałym okresie korekty stosować już nowe zasady określone w art. 90c). Zaproponowano zatem, aby projektowany przepis art. 90c ustawy o VAT miał zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r., a w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy o VAT, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonywać na zasadach określonych w projektowanym art. 90c ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli chodzi o wydatki, związane z realizacją Inwestycji, w tym zakresie, w jakim dotyczyły one wytworzenia oraz zakupu środków trwałych, niebędących nieruchomościami, nie mogą być one objęte zakresem zastosowania art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej przede wszystkim z tego względu, iż przepis ten dotyczy wyłącznie VAT naliczonego, związanego z nakładami na nabycie oraz wytworzenie nieruchomości. W konsekwencji, w stosunku do tej kategorii wydatków po wejściu w życie nowelizacji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonywania korekty na podstawie art. 90c ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.

Jednocześnie, obowiązek ww. korekty nie będzie dotyczył także wydatków, poniesionych w ramach realizacji inwestycji na wytworzenie lub zakup nieruchomości. Należy bowiem zauważyć, że w ich przypadku art. 90a ustawy o VAT nie miał zastosowania, gdyż - jak wskazano w otrzymanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej - Fundacja miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnym zakresie.

Powyższy sposób odliczenia VAT naliczonego od poniesionych na realizację Inwestycji wydatków został uznany za prawidłowy w otrzymanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy potwierdził w niej, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługiwało Wnioskodawcy wprost na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Z otrzymanej interpretacji indywidualnej wynika, że w tym zakresie nie będzie miał zastosowania art, 90 ust. 1 ustawy o VAT (oraz przepisy następne ww. artykułu). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji indywidualnej nie zastosował w sytuacji Wnioskodawcy art. 86 ust. 7b, ani art. 90a ustawy o VAT w brzmieniu dotychczasowym.

W związku z tym, stosując się do rozstrzygnięcia, zawartego w otrzymanej interpretacji indywidualnej, także Wnioskodawca nie stosował przy odliczeniu VAT od wydatków, poniesionych na realizację Inwestycji, art. 86 ust. 7b oraz art. 90a ustawy o VAT w brzmieniu dotychczasowym.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że od momentu oddania Inwestycji do użytkowania, tj. od roku 2014, nie uległ zmianie stopień wykorzystania nieruchomości, będącej elementem Inwestycji, do celów działalności gospodarczej Fundacji. Nieruchomość jest w dalszym ciągu używana zarówno do działalności statutowej nieodpłatnej, jak i do działalności statutowej odpłatnej (działalności gospodarczej) Fundacji w takim samym zakresie, jaki był planowany w momencie składania wniosku oraz otrzymania przez Fundację interpretacji indywidualnej. Oznacza to, że interpretacja indywidualna dotyczy tego samego zakresu korzystania z nieruchomości, będącej elementem Inwestycji, zarówno do działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT Fundacji, jak i do działalności innej, niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu).

W związku z powyższym, zdaniem Fundacji, wejście w życie ustawy nowelizującej nie będzie miało żadnego wpływu na zakres odliczenia przez nią podatku VAT naliczonego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, korekta, przewidziana w art. 90c ustawy o VAT w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2016 r., nie będzie miała zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Brak obowiązku korekty w świetle stanowiska Ministerstwa Finansów, gwarantującego podatnikom ochronę prawną w związku z zastosowaniem się do otrzymanej interpretacji indywidualnej

Stanowisko Ministerstwa Finansów, zaprezentowane obszernie w ustawie nowelizującej, jest obecnie takie, że obowiązek wydzielenia kwot podatku naliczonego, związanych zarówno z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak i działalnością w pozostałym zakresie, powinien być przez podatników wydzielany już na mocy obecnie obowiązujących przepisów. W opinii Ministerstwa Finansów, obowiązek ten wynika wprost z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Niezależnie od oceny stanowiska Ministerstwa Finansów w tym zakresie, które wydaje się stać w sprzeczności z ustaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, w tym uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10), Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe nie może prowadzić do kwestionowania dotychczasowych rozliczeń podatników, którzy ze względu na istniejącą praktykę, uzyskali interpretację indywidualną, potwierdzającą posiadanie przez nich prawa do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Ze względu na wydawanie przez organy podatkowe pozytywnych dla podatników interpretacji indywidualnych, opartych wprost o stanowisko NSA, zaprezentowane w ww. uchwale, Ministerstwo Finansów, zauważając konieczność zagwarantowania podatnikom ochrony prawnej w związku z zastosowaniem się do otrzymanej interpretacji indywidualnej, odniosło się do powyższego problemu w uzasadnieniu ustawy nowelizującej. W opinii Ministerstwa Finansów: "Projektowane zmiany w art. 86 ust. 2a-2j ustawy o VAT (...) nie powodują konieczności wprowadzenia przepisów przejściowych. Już bowiem w chwili obecnej podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez nich działalności pozostającej poza sferą VAT według ustalonego przez siebie klucza podziału (chyba że dysponowali odmienną w tym zakresie interpretacją indywidualną, gwarantującą im ochronę prawną w sytuacji zastosowania się do stanowiska wyrażonego w interpretacji)."

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, art. 90a ustawy o VAT w brzmieniu dotychczasowym nie znajduje zastosowania w analizowanym stanie faktycznym, gdyż:

1. Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego w pełnym zakresie, z którego to prawa Wnioskodawca skorzystał, opierając się w tym względzie wprost na otrzymanej pozytywnej dla niego interpretacji indywidualnej.

2. Od momentu oddania Inwestycji do użytkowania, tj. od roku 2014, nie uległ zmianie stopień wykorzystania nieruchomości, będącej elementem Inwestycji, do celów działalności gospodarczej Fundacji.

3. Wnioskodawca korzysta z mocy ochronnej wydanej interpretacji indywidualnej, potwierdzonej stanowiskiem Ministerstwa Finansów, przedstawionym w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po wejściu w życie przepisów ustawy nowelizującej, nie znajdzie zastosowania także art. 1 pkt 9 ustawy nowelizującej w związku z art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, gdyż z literalnej wykładni powyższych przepisów wynika, iż dotyczą one wyłącznie sytuacji, w których art. 90a ustawy o VAT w brzmieniu, obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., miał zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych a odliczenia dokonał podatnik podatku od towarów i usług.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Natomiast w pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim podmiot występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W sytuacji, gdy podatnik równocześnie wykonuje działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tzn. opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niepodlegającą temu podatkowi, czyli nienależącą do zakresu stosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, poz. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE, odliczenie podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez podatnika jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności podlegającej VAT w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE (przykładowo pkt 30-31 wyroku TSUE w sprawie C-437/06, pkt 39 wyroku TSUE w sprawie C-515/07). W polskich przepisach powyższe ma odzwierciedlenie głównie w art. 86 ust. 1, w powiązaniu z art. 86 ust. 7b ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Z kolei, od dnia 1 stycznia 2016 r. powyższy przepis obwiązuje w następującym brzmieniu: w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy miał zastosowanie do nieruchomości, nabytych lub wytworzonych po dniu 1 stycznia 2011 r. i wykorzystywanych zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i poza nią. W tej sytuacji bowiem odliczenia podatku należy dokonać w zgodzie z cyt. art. 86 ust. 7b ustawy.

Regulacja ta wprowadziła szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w działalności, jak i na inne cele.

Zatem powyższy przepis nakładał obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość zostanie lub została wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to miało charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniały regulacje zawarte w art. 86a, art. 88, art. 90 i art. 91 ustawy. Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez "czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego" należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Przepis art. 90 ustawy określa dla ww. sytuacji zasady proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w ciągu roku podatkowego na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym.

Z kolei zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a ponadto regulują kwestię odliczenia podatku w przypadku, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

Od dnia 1 stycznia 2016 r., do art. 86 ust. 2 ustawy dodane zostały ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. , poz. 605; zwanej dalej ustawą nowelizującą): ust. 2a-2h.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z art. 86 ust. 2b ustawy wynika, że sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane

oraz

1. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. wynika, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2016 r., art. 86 ust. 7b ustawy ma zastosowanie tylko w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz celów osobistych. Nie będzie on miał natomiast zastosowania w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz innych celów podatnika, które nie są jego celami osobistymi.

W znowelizowanym art. 86 ust. 7b ustawy uregulowany został wyłącznie zakres odliczenia VAT w przypadku wykorzystania nieruchomości do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz do celów osobistych. Zmiana ta ma zatem charakter techniczny, dostosowujący do zmian wprowadzonych dodanym art. 86 ust. 2a ustawy. Bez zmian pozostaną zatem również kwestie związane ze zmianą zakresu wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych, tj. wyłączenie stosowania art. 8 ust. 2 ustawy oraz zasady dokonywania korekt (art. 90a ustawy).

Od dnia 1 stycznia 2016 r. dokonano zmiany przepisów art. 90a ust. 1 ustawy - zdanie pierwsze oraz dodano art. 90c ustawy.

Z przepisu art. 90a ust. 1 ustawy zdanie pierwsze, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., wynika, że w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu.

Stosownie natomiast do treści art. 90c ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2016 r.:

1. W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

2. W przypadku, gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

3. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z powyższego wynika, że zmiany obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r. w przepisie art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy nie powodują zmian w odniesieniu do wykorzystania nieruchomości dla celów prywatnych w stosunku do stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r., zatem nie były konieczne w tym zakresie przepisy przejściowe.

Natomiast zapisy art. 86 ust. 2a do 2 h ustawy zawierają uregulowania, które powinny być w roku 2015 stosowane w postaci wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez podatnika działalności pozostającej poza zakresem VAT, według ustalonego przez niego klucza podziału. Zatem również nie wymagały wprowadzenia przepisów przejściowych i jednoznacznego wskazania, jak podatek naliczony do odliczenia powinien być odliczany. Już bowiem w rozliczeniach roku 2015 podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanych przez nich działalności poza sferą podatku od towarów i usług, według ustalonego przez siebie klucza podziału.

Dodatkowo jednak ustawodawca wskazał w art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, że przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Natomiast art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, że w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c wymienionym w art. 1 ustawy nowelizującej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest niezależną, samofinansującą się instytucją pozarządową typu non profit, która realizuje misję wspierania nauki. Jest największym w Polsce pozabudżetowym źródłem finansowania nauki. Wnioskodawca od 1996 r. jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Wskazanym w Statucie celem Fundacji jest działanie na rzecz nauki. Działalność Fundacji jest prowadzona jako działalność nieodpłatna oraz odpłatna w rozumieniu ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Fundacja w 2008 r. rozpoczęła proces inwestycyjny związany z budową nowej siedziby. Inwestycja obejmowała m.in. wytworzenie nieruchomości (budynków i budowli), takich, jak: budynek biurowy, drogi i parkingi, ogrodzenie, a także zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu. Ponadto w ramach Inwestycji dokonano także wytworzenia lub zakupu szeregu środków trwałych, niestanowiących nieruchomości, m.in.: systemu instalacji grzewczej i chłodniczej wraz z pompą ciepła, systemu wentylacji, systemu SAP (przeciwpożarowego), systemu CCTV (system kamer, zlokalizowanych na budynku), wideofonu, oświetlenia zewnętrznego, zestawów mebli oraz zestawów AGD, centrali telefonicznej.

Po zakończeniu Inwestycji, która została w całości (tekst jedn.: zarówno nieruchomości, jak i pozostałe środki trwałe) oddana do użytkowania w maju 2014 r., Fundacja przeniosła swoją działalność do nowej siedziby. W czerwcu 2014 r. Fundacja dokonała modernizacji budynku: dokonano zakupu i montażu rolet dachowych oraz dodatkowych drzwi. Nowy budynek od momentu oddania do użytkowania jest i nadal będzie efektywnie wykorzystywany dla wszelkich sfer działalności Fundacji, tj. zarówno do wykonywanej nieodpłatnej działalności pożytku publicznego, jak również odpłatnej działalności pożytku publicznego (tekst jedn.: działalności związanej z wydawaniem i sprzedażą książek). Jednocześnie, Inwestycja nie jest obecnie i nie będzie wykorzystywana dla celów prywatnych pracowników Fundacji.

W dniu 6 marca 2013 r. Fundacja uzyskała interpretację indywidualną (sygn. IPPP1/443-18/13-2/JL), wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska Fundacji, zgodnie z którym po rozpoczęciu przez Fundację odpłatnej działalności pożytku publicznego, przez wzgląd na fakt, że Wnioskodawca będzie wykonywał jednocześnie działalność opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT, Fundacja będzie, zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, uprawniona do odliczenia podatku VAT wynikającego z zakupów (i.) o charakterze ogólnym, oraz (ii.) dotyczących Inwestycji, związanych jednocześnie z obiema kategoriami działalności w pełnej wysokości.

W oparciu o wydaną interpretację indywidualną, Fundacja dokonała odliczenia VAT naliczonego, poniesionego w związku z wydatkami na Inwestycję.

W związku ze zmianą ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzoną ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 605) Wnioskodawca ma wątpliwości czy będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego od wydatków poniesionych na Inwestycję, odliczonego w całości przed dniem 1 stycznia 2016 r.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że opisane powyżej zasady dokonywania rocznych korekt znajdą zastosowanie dopiero w odniesieniu do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r. W związku z tym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego w trybie art. 90c ustawy o VAT od wytworzenia lub zakupów środków trwałych wytworzonych/nabytych przed dniem 1 stycznia 2016 r. niestanowiących nieruchomości.

Powyższa zasada nie dotyczy jednak wydatków na nabycie lub wytworzenie nieruchomości lub praw wieczystego użytkowania gruntów, stanowiących majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanych dotychczas w działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT (zarówno działań mających charakter prywatny, jak i działań w charakterze organów władzy publicznej czy też nieodpłatnych działań statutowych). Należy w tym miejscu wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. zasady korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany w stopniu wykorzystania nieruchomości do celów działalności gospodarczej określał art. 90a ustawy o VAT (w przypadku wykorzystywania tej nieruchomości, obok działalności gospodarczej, do celów działalności niestanowiącej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT lub do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników). Tym samym skoro opisana we wniosku nieruchomość wykorzystywana była przez Wnioskodawcę zarówno do wykonywanej działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT zastosowanie znajdował art. 86 ust. 7b ustawy oraz zasady dotyczące dokonywania korekt podatku naliczonego określone przepisem art. 90a ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

Zatem w przypadku nakładów poniesionych przed 1 stycznia 2016 r. na wytworzenie stanowiącej majątek Wnioskodawcy nieruchomości oraz zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu, które wykorzystywane są do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawca winien objąć je korektą w trybie art. 90c ustawy o VAT (zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy zmieniającej).

W odniesieniu do wydanej dla Wnioskodawcy w dniu 6 marca 2013 r. interpretacji indywidualnej (sygn. IPPP1/443-18/13-2/JL) wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem "Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (...)". Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Tym samym całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, w zakresie zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem wniosku - zapytania sformułowanego na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.