IPPP1/4512-1179/15-2/AW - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków związanych z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zainteresowanego, przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków związanych z realizacją projektu - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków związanych z realizacją projektu

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest instytutem badawczym nadzorowanym przez Ministra Zdrowia działającym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 618 z późn. zm.). Podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest: prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz działań profilaktycznych i diagnostyczno - leczniczych na potrzeby systemu ochrony zdrowia w zakresie chorób nowotworowych, upowszechnienie oraz wdrożenie wyników badań i prac rozwojowych do potrzeb praktyki.

W związku z prowadzoną działalnością podstawową Instytut może między innymi prowadzić działalność w zakresie informacji naukowej, medycznej, ekonomicznej, wynalazczości oraz ochrony własności naukowej i intelektualnej, w tym korzystanie z przysługujących Instytutowi praw autorskich, a także działalności wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw, wytwarzać w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby.

Instytut w roku 2015 w ramach zawiązanego Konsorcjum, którego jest Liderem rozpoczął realizację projektu w ramach programu "Profilaktyka i leczenie...". Projekt obejmuje realizację fazy badawczej obejmującej badania przemysłowe oraz prace rozwojowe oraz fazy przygotowań do wdrożenia obejmującej działania, których celem jest przygotowanie wyników fazy badawczej do działalności gospodarczej (tekst jedn.: komercjalizacji). Umowa o finansowanie projektu precyzyjnie określa prawa i obowiązki stron oraz warunki wypłaty przez N. środków na dofinansowanie projektu. Środki te przeznaczone są na pokrycie kosztów ponoszonych w związku z realizacją projektu, określone w kosztorysie będącym załącznikiem do umowy.

Zgodnie z ww. umową podatek od towarów i usług może stanowić koszt kwalifikowany w projekcie, jedynie wówczas, gdy został poniesiony w związku z kosztami kwalifikowanymi, zaś jednostka realizująca go nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku VAT.

Instytut jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W zakresie prowadzonej podstawowej działalności wykonuje działania związane z działalnością opodatkowaną, niepodlegającą opodatkowaniu i zwolnioną, a proporcja w podstawowej działalności podatnika nie przekracza 2%. W celu realizacji projektu Instytut będzie nabywać towary i usługi opodatkowane podatkiem VAT. W związku z tym, że rezultaty uzyskane w ramach ww. projektu charakteryzują się innowacyjnością oraz znaczącym potencjałem komercjalizacyjnym, przewiduje się między innymi sprzedaż wyników prac, komercjalizacja wyników prac projektu stanowić będzie sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Działania podjęte przez Instytut w celu realizacji projektu mogą jednak nie doprowadzić do osiągnięcia zamierzonych rezultatów. W umowie o finansowanie projektu członkowie konsorcjum zobowiązali się między innymi do zastosowania wyników Projektu w działalności gospodarczej, dokonania podziału lub rozpowszechniania Projektu na warunkach rynkowych, zgodnie z przepisami o pomocy publicznej oraz Umową konsorcjum.

Instytut zgodnie z harmonogramem zobowiązany jest do przeprowadzenia badań przemysłowych - badań toksykologicznych/ADME oraz przeprowadzenie badań klinicznych I fazy z wykorzystaniem cząsteczek AD-O56.9 w monoterapii i politerapii. Członkowie konsorcjum postanowili w umowie, że jednemu z członków - firmie XXX realizującej projekt głównie w fazie przygotowania do wdrożenia przysługiwać będzie opcja nabycia F. IP należących do pozostałych członków konsorcjum. Strony w terminie 3 m-cy od dnia wykonania opcji nabycia przez XXX przeniosą na Spółkę prawa do uzyskania patentu na wynalazek lub dokonają cesji zgłoszeń/patentów dotyczących wynalazków objętych Projektem zgłoszonych/uzyskanych w trakcie trwania projektu. Płatność z tytułu wykonania opcji nabycia, nastąpi na podstawie faktur wystawionych przez pozostałych członków konsorcjum. Niezależnie od opłaty z tytułu wykonania opcji nabycia przez XXX, Instytut oraz pozostali członkowie konsorcjum będą partycypować w przyszłych przychodach netto z komercjalizacji AD-O56.5 uzyskanych przez XXX z tytułu: wytworzenia przez XXX lub zlecenie XXX produktów w których został zastosowany wynalazek, udzielenia odpłatnej licencji na korzystania z wynalazku, odpłatnym przeniesieniu przez XXX praw do patentu na wynalazek. Rozliczenie z tytułu udziału Instytutu i pozostałych członków konsorcjum w przychodach netto z komercjalizacji odbywać się będzie w okresach rozliczeniowych wynoszących rok kalendarzowy na podstawie faktur VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Instytutowi przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z realizacją projektu w ramach programu S. finansowanego przez N....

Zdaniem Wnioskodawcy:

Od zakupów związanych z realizacją projektu przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub WNiP w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność gospodarcza nie jest uzależniona od rezultatu, czyli widocznego efektu podejmowanych przez podatników działań.

Konsorcjum co do zasady jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Celem jego zawiązania jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwości jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady konsorcjum, nie mają też wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum. Powyższe w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT oznacza, że z punktu widzenia podatku od towaru i usług każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest samo konsorcjum, dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę, stosować ogólne zasady w zakresie rozliczania i wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane czynności.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum-podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenie ze zleceniodawcą.

W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanej (tekst jedn.: opcja nabycia przez firmę XXX, przeniesienie praw do wynalazku, uzyskania patentu itp. oraz partycypowanie w przyszłych przychodach z komercjalizacji wyników projektu), Instytutowi przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki: czynności tych dokonuje podatnik podatku od towaru i usług, nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie stwierdził, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje tylko wówczas gdy nabywane towary i usługi są związane z działalnością obecnie prowadzoną. Oznacza to, że dopuszczalne jest prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego także w przypadku, gdy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do działalności, którą podatnik przewiduje podjąć zgodnie z zapisami wynikającymi z umowy. Ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotny jest cel nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i b) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że możliwość odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartej umowy konsorcjum wraz z innymi podmiotami realizuje projekt w ramach programu "Profilaktyka leczenia chorób cywilizacyjnych" S. z N. Projekt obejmuje realizację fazy badawczej obejmującej badania przemysłowe oraz prace rozwojowe oraz fazy przygotowań do wdrożenia obejmującej działania, których celem jest przygotowanie wyników fazy badawczej do zastosowania w działalności gospodarczej (komercjalizacja). W celu realizacji projektu Wnioskodawca nabywać będzie towary i usługi opodatkowane podatkiem VAT. Jak wskazał Wnioskodawca, rezultaty uzyskane w związku z projektem charakteryzują się innowacyjnością oraz znacznym potencjałem komercjalizacyjnym, przewiduje się między innymi sprzedaż wyników prac, komercjalizacja wyników projektu stanowić będzie sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działania podjęte przez Zainteresowanego w celu realizacji projektu mogą jednak nie doprowadzić do osiągnięcia zamierzonych rezultatów. W umowie o finansowanie projektu członkowie konsorcjum zobowiązali się między innymi do zastosowania wyników projektu w działalności gospodarczej, dokonania podziału lub rozpowszechniania projektu na warunkach rynkowych. Ponadto członkowie konsorcjum postanowili w umowie, że jednemu z członków realizującemu projekt przysługiwać będzie opcja nabycia F. IP należących do pozostałych członków konsorcjum. Strony w terminie 3 m-cy od dnia wykonania opcji nabycia przeniosą na nabywcę prawa do uzyskania patentu na wynalazek lub dokonają cesji zgłoszeń/patentów dotyczących wynalazków objętych projektem zgłoszonych/uzyskanych w trakcie trwania projektu. Płatność z tytułu wykonania opcji nabycia nastąpi na podstawie faktur wystawionych przez członków konsorcjum.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy niezależnie od opłaty z tytułu wykonania opcji nabycia przez jednego z członków konsorcjum, Wnioskodawca oraz pozostali członkowie konsorcjum będą partycypować w przyszłych przychodach netto z komercjalizacji, uzyskanych przez nabywcę. Rozliczenie z tytułu udziału Wnioskodawcy i pozostałych członków konsorcjum w przychodach będzie się odbywać na podstawie faktur VAT.

Z uwagi na zaprezentowany opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, poniesione w związku z realizacją jego części projektu. Jak wskazano we wniosku celem projektu będzie między innymi sprzedaż wyników prac, ich komercjalizacja, opcjonalnie nabycie przez jednego z uczestników konsorcjum. Zatem efekty projektu posłużą czynnościom opodatkowanym. Jak wyżej wskazano, prawo do odliczenia związane jest z nabyciem statusu podatnika i nabywaniem towarów i usług, w tym charakterze (tzn. dla celów prowadzenia działalności gospodarczej). Ponadto, prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją części projektu przypadającego na Wnioskodawcę przysługuje od momentu realizacji projektu, gdyż należy przyjąć, że już w momencie ponoszenia wydatków na realizację projektu, Wnioskodawca rozpoczyna działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT a nie w chwili, gdy działalność ta zaczyna przynosić przychody.

Zatem należy wskazać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.