IPPP1/4512-1104/15-2/AŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę Paliwową i Spółkę X dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę paliwa oraz innych towarów i usług do samochodów osobowych przy wykorzystaniu kart paliwowych - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę Paliwową i Spółkę X dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę paliwa oraz innych towarów i usług do samochodów osobowych przy wykorzystaniu kart paliwowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej "Spółka" bądź "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nabywania i sprzedaży specjalistycznych systemów i urządzeń do obróbki blachy. Zważywszy na prowadzoną działalność, która wymaga stałych wyjazdów do klientów (sprzedaż urządzeń, naprawy gwarancyjne i pogwarancyjne, konsultacje dla klientów), Spółka posiada flotę samochodów własnych (środki trwałe) oraz użytkowanych na podstawie umów leasingu operacyjnego (razem 17 sztuk), w skład której wchodzą wyłącznie samochody osobowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Pojazdy te wykorzystywane są zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i niezwiązanych z taką działalnością (np. są udostępniane pracownikom również do ich jazd prywatnych). Spółka nie złożyła do urzędu skarbowego oświadczenia o wykorzystywaniu pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej, a zatem istnieje domniemanie wykorzystywania przez Spółkę pojazdów samochodowych do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością.

W odniesieniu do wspomnianych pojazdów Spółka korzysta obecnie i zamierza korzystać z możliwości dokonywania bezgotówkowych nabyć (np. paliw, płynów samochodowych, artykułów eksploatacyjnych, usług myjni, serwisu, parkingu i przejazdu płatnymi autostradami), w szczególności na stacjach paliw, przy wykorzystaniu tzw. kart paliwowych. W tym celu Spółka zawarła umowę (dalej "Umowa") ze Spółką będącą spółką paliwową działającą w Polsce poprzez zarejestrowany Oddział (dalej: "Spółka paliwowa") oraz ze Spółką X (dalej: ("Spółka X"), w sprawie korzystania z kart paliwowych.

Spółka paliwowa jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny. Spółka X jest natomiast spółką mającą siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii, posiadającą brytyjski VAT-UE, jest jednak także zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny, dla potrzeb polskiego podatku od towarów i usług (dalej "VAT").

Przedmiotowa umowa reguluje zasady wydawania i używania kart paliwowych, przeznaczonych do dokonywania zakupów paliw (i innych towarów związanych z eksploatacją samochodów) i usług na stacjach benzynowych należących do Spółki Paliwowej (zarówno w Polsce jak i za granicą) lub należących do podmiotów współpracujących ze Spółką Paliwową lub Spółką X. Umowa określa także zasady dokonywania zapłaty za zakupy przy użyciu wydanych w tym celu kart paliwowych.

Karty paliwowe umożliwiają bezgotówkowe rozliczenia z tytułu nabywanych od Spółki Paliwowej i Spółki X towarów i usług. Karty są własnością Spółki Paliwowej i Spółki X. Karty te uprawniają do dokonywania zakupów zarówno na stacjach należących do Spółki Paliwowej, bądź jej spółek zależnych, jak również na stacjach prowadzonych przez podmioty trzecie, z którymi Spółka Paliwowa oraz Spółka X zawarły umowy w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług realizowanych przy wykorzystaniu kart paliwowych. Karty paliwowe mogą być wykorzystywane do nabywania jedynie określonych towarów lub usług w punktach sprzedaży (na określonych stacjach paliw). Należą do nich m.in. paliwa silnikowe, płyny eksploatacyjne, akcesoria samochodowe czy usługi myjni samochodowej, a także koszty przejazdów autostradami.

Podmioty prowadzące stacje paliwowe objęte systemem sprzedaży za pośrednictwem ww. kart nazywane są Operatorami.

Umowa określa szczegółowy asortyment produktów i usług, które będzie można nabyć przy użyciu kart. Umowa określa także warunki finansowe transakcji przewidując, że Spółka Paliwowa lub Spółka X (w zależności u jakiego Operatora będą dokonane nabycia) będą obciążały Spółkę za dokonane zakupy w cenach stosowanych przez Operatorów. Ponadto Strony ustaliły, że Spółka otrzymuje dodatkowy rabat (rabat kwotowy odnoszący się do litra paliwa) za paliwa zakupione na stacjach należących do Spółki paliwowej. Oznacza to, że Spółka nabywa paliwa za cenę istotnie niższą niż gdyby nie współpracowała ze Spółką Paliwową i Spółką X na podstawie Umowy.

Transakcje dokonywane przy użyciu kart paliwowych oraz opłaty za obsługę transakcji przy użyciu kart są fakturowane na Wnioskodawcę odpowiednio przez:

* Spółkę Paliwową - w przypadku zakupu towarów bądź usług u Operatorów firmowanych przez Spółkę Paliwową, bądź

* przez Spółkę X - w przypadku zakupu towarów bądź usług u Operatorów nie firmowanych przez Spółkę Paliwową (np. na stacjach benzynowych innych firm paliwowych), bądź w przypadku zakupów towarów i usług za granicą.

Zgodnie z zawartą umową Spółka Paliwowa i Spółka X, oferują możliwość nabycia asortymentu produktów w oznaczonych miejscach (u Operatorów), natomiast Spółka (ostateczny nabywca) podejmuje niezależne decyzje o zakupie konkretnego towaru lub usługi (rodzaj, ilość itp.). Umowa zawiera także postanowienia co do terminów i sposobu płatności, skutków niewykonania lub nienależytego wykonania umowy itd. Spółka, jako użytkownik karty (karty przypisane są do konkretnych samochodów), zobowiązuje się do przestrzegania procedur postępowania z kartami, które są ustalone w Regulaminie (stanowiącym integralną część Umowy) wydawania i posługiwania się kartami systemu "R..." oraz do dokonywania i rozliczania transakcji zawartych przy użyciu tych kart - i ponosi pełną odpowiedzialność w tym zakresie.

W przypadku zagubienia lub zniszczenia karty, Spółka zobowiązana jest zawiadomić Spółkę Paliwową o tym fakcie. Wszelkie reklamacje dotyczące wad towarów lub nieprawidłowego wykonania usług, a także inne zastrzeżenia dotyczące zawartych przy pomocy kart transakcji, Spółka zgłasza pisemnie Spółce Paliwowej, która rozpatruje taką reklamację. Oznacza to, iż Spółka Paliwowa ponosi pełną odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przy użyciu kart paliwowych (przyjmuje ewentualne roszczenia reklamacyjne i podejmuje działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji). W zakresie reklamacji wszelkie stosunki cywilnoprawne istnieją i funkcjonują pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Paliwową. W zakresie reklamacji nie występują żadne relacje cywilnoprawne pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem/Operatorami.

Należy dodać, że wszelkie ustalenia dotyczące zasad wydawania i zasad korzystania z kart paliwowych, wskazanie pojazdów, dla których wydane będą karty, uzgodnienia co do terminów płatności należności związanych z nabywanymi świadczeniami, jak również ustalenia co do ich cen, w tym przysługujących rabatów itp., były i mogą być dokonywane wyłącznie bezpośrednio pomiędzy Spółką Paliwową a Wnioskodawcą. Spółka nie dokonuje analogicznych uzgodnień bezpośrednio z Operatorami. Nie łączy jej także z Operatorami żaden stosunek prawny. Dodatkowo, Spółka Paliwowa i Wnioskodawca ustaliły wzajemnie następujące kwestie:

* Limity dobowe, co do ilości i wartości transakcji, dokonywanych poprzez karty paliwowe.

* Wysokość i rodzaj ewentualnych rabatów odnośnie cen towarów i usług, które będą mogły być nabywane z wykorzystaniem kart paliwowych.

* Możliwość zmiany warunków handlowych umowy w określonych sytuacjach, w tym możliwość zablokowania bądź zawieszenia przez Spółkę Paliwową korzystania z kart paliwowych przez Wnioskodawcę.

Możliwość zawieszania i blokowania kart przez Spółkę Paliwową oznacza, że na bieżąco zarządza ona wydanymi kartami (zgodnie z Regulaminem przez cały okres trwania Umowy Spółka Paliwowa i Spółka X pozostaną ich właścicielami), zachowuje bieżącą kontrolę nad sposobem ich wykorzystania, w tym m.in. poprzez kontrolę wykorzystania kart.

Spółka Paliwowa - poprzez proponowanie danego asortymentu do zakupów - posiada także kontrolę nad:

* asortymentem towarów i usług nabywanych przez Spółkę,

* nad zmianą limitów ilościowych i wartościowych na kartach paliwowych,

* nad całkowitym zablokowaniem kart, w przypadku zaistnienia przesłanek uzasadniających takie działanie.

Istnieją także świadczenia, w stosunku do których Spółka Paliwowa nie udziela rabatów, a ich cena w Umowie jest określona jako cena obowiązująca u danego Operatora w momencie realizacji transakcji. Taka sytuacja będzie mieć miejsce m.in. w odniesieniu do opłat drogowych za przejazdy drogami. Zgodnie z ww. Umową, prawny schemat realizacji świadczeń przy użyciu kart paliwowych będzie następujący:

a. Nabycie przez Wnioskodawcę towarów od Spółki Paliwowej lub Spółki X poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy Spółką Paliwową (lub Spółką X) - reprezentowaną przez Wnioskodawcę, a Operatorem. Zawarcie ostatnio wymienionej umowy sprzedaży towarów (tekst jedn.: Spółka Paliwowa - Operator) nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Wnioskodawcę (tekst jedn.: poprzez użytkownika karty) o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez użytkownika, a dostępnych u Operatora, towarów.

b. Na podstawie Umowy, w celu nabycia dla siebie towarów, Wnioskodawca jest zobowiązany i uprawniony - w następstwie zawartej pomiędzy Spółką Paliwową (Spółką X) a Operatorem ww. umowy do odebrania towarów od Operatora i posiadania ich w imieniu właściciela (Spółki Paliwowej lub Spółki X),

c. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania towarów, Spółka Paliwowa (Spółka X) zobowiązują się przenieść własność tych towarów na Wnioskodawcę za cenę określoną w Umowie. Wnioskodawca ma obowiązek odebrać towary i zapłacić cenę, na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę Paliwową bądź Spółkę X.

d. Wykonanie na rzecz Wnioskodawcy usługi następuje w następstwie zawarcia umowy o świadczenie usługi. Zawarcie umowy o świadczenie usługi następuje poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Wnioskodawcę (tekst jedn.: poprzez użytkownika karty) o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez użytkownika, a dostępnych u Operatora, usług. W zależności od statusu Operatora, stronami umowy o świadczenie usług są odpowiednio: Wnioskodawca i Spółka Paliwowa, bądź Wnioskodawca i Spółka X, a Operator jest tylko upoważnionym - przez Spółkę Paliwową bądź Spółkę X - wykonawcą usług.

Z uwagi na ww. schemat realizacji świadczeń przy użyciu kart paliwowych, faktury dokumentujące ww. transakcje będą wystawiane w pierwszej kolejności przez Operatorów (innych niż Spółka Paliwowa) na rzecz Spółki Paliwowej bądź Spółki X. Następnie, na koniec uzgodnionego okresu rozliczeniowego, Spółka Paliwowa oraz Spółka X wystawią na rzecz Wnioskodawcy faktury dokumentujące transakcje dokonane w danym okresie przy użyciu kart paliwowych wydanych Spółce (z uwzględnieniem przysługujących Spółce rabatów i upustów w stosunku do cen stosowanych przez Operatorów, u których użytkownicy wyznaczeni przez Spółkę będą dokonywać zakupów). Ponadto, Spółka Paliwowa i Spółka X mogą pobierać od Spółki okresowe opłaty administracyjne dotyczące obsługi kart paliwowych.

Na podstawie Umowy zawartej ze spółkami, Wnioskodawca nabywa określone towary lub usługi. Jednakże fizyczne wydanie towarów, a także faktyczne świadczenie usług ma miejsce jedynie raz, tj. pomiędzy stacją paliw - Operatorem (należącym do Spółki Paliwowej) bądź innym Operatorem - podmiotem współpracującym (podmiot pierwszy w łańcuchu) a Wnioskodawcą (ostatni podmiot) w łańcuchu dostawy.

Nabywane przez Spółkę, przy użyciu kart paliwowych towary i usługi, związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W fakturach dokumentujących sprzedaż dokonywaną przez Spółkę Paliwową oraz Spółkę X, obydwa te podmioty występują jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni w Polsce i podają na fakturach wszystkie niezbędne dane wymienione w art. 106b ustawy o VAT, w tym swoje numery NIP, za pomocą których są oni zidentyfikowani dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez Spółkę Paliwową oraz Spółkę X, a dokumentujących nabycie towarów (paliwa, środki do eksploatacji samochodów, itp.) i usług (opłaty drogowe, inne usługi związane z eksploatacją samochodów) przy użyciu Kart, w sytuacji, w której nabyte w ten sposób towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a paliwo i inne towary i usługi wykorzystywane są do eksploatacji samochodów osobowych wykorzystywanych do użytku mieszanego.

Stanowisko Wnioskodawcy,

Zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na jej rzecz przez Spółkę Paliwową lub Spółkę X, a dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych, w sytuacji, w której towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Transakcje dokonywane pomiędzy Spółką Paliwową lub Spółką X a Wnioskodawcą w wyniku których Spółka obciążana jest za towary i usługi wydane im bezpośrednio na stacjach paliw należących do Spółki Paliwowej lub na stacjach innych Operatorów (akceptujących karty paliwowe), stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Spółka jest zatem uprawniona do odliczenia kwoty podatku VAT z faktur wystawionych przez Spółkę Paliwową lub Spółkę X, pod warunkiem, że zakupione towary i usługi są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce zalicza się odpowiednio dostawę towarów lub świadczenie usług dokonane na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 ustawy w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uregulował sposób opodatkowania swoistych transakcji, w których uczestniczą więcej niż dwa podmioty, przy czym towar jest wydawany przez pierwszego dostawcę bezpośrednio na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy. Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw wykonał czynność opodatkowaną VAT (odpłatną dostawę towarów). Nie ma przy tym znaczenia, że podmiot "drugi" nigdy nie otrzymał fizycznie towaru (usługi). Ustawodawca przyjął fikcję prawną skutkującą tym, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla dokonanej przez siebie dostawy towarów.

Analogiczne regulacje zostały wprowadzone dla świadczenia usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z kolei w sytuacji, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy mają zastosowanie w stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku. Na podstawie Umowy, Wnioskodawca nabywa od Spółki Paliwowej oraz Spółki X określone w umowie towary i/lub usługi. Fizyczne wydanie towarów czy faktyczne świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy Operatorem (stacją paliw), należącą do Spółki Paliwowej lub innym Operatorem (podmiot pierwszy w łańcuchu) a Wnioskodawcą (podmiot ostatni).

Spółka Paliwowa w niektórych transakcjach występuje jako dostawca (bezpośrednie nabycia na stacjach paliw należących do Spółki Paliwowej), a w części transakcji występuje zarówno jako nabywca, jak i dostawca, biorący udział w łańcuchu dostaw i świadczeniu usług. Natomiast Spółka X występuje zawsze jako nabywca i dostawca, będący jednym z podmiotów (drugi podmiot) w transakcjach łańcuchowych. Stąd też zarówno Spółka Paliwowa jak i Spółka X występują w ww. transakcjach jako podatnicy VAT, dokonujący nabyć i dostaw towarów i usług.

Okoliczność, że Spółka Paliwowa oraz Spółka X fizycznie nie otrzymują towarów pozostaje w tym wypadku bez znaczenia, z uwagi na fikcję prawną stworzoną w przepisie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w jednym ze swoich wyroków z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1478/13, w sytuacji nabyć poprzez karty paliwowe, należy rozważyć, jaki był zasadniczy cel nabycia karty - czy celem tym było ułatwienie w tankowaniu paliwa (usługa) i rozliczeniach z tym związanych czy też samo tankowanie (nabycie) paliwa (dostawa łańcuchowa).

W przypadku Wnioskodawcy zasadniczym celem w dokonywanych transakcjach jest zakup towarów i usług, które są niezbędne do eksploatacji samochodów. Sąd stwierdził, iż dla uznania transakcji za transakcję łańcuchową istotne jest stwierdzenie, że kolejny w łańcuchu podmiot (tu: Spółka Paliwowa i Spółka X) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, itp. Dodatkowo ten drugi podmiot w łańcuchu może być obciążony ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru. W takiej sytuacji uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel i transakcja jest łańcuchowa, a to oznacza możliwość odliczenia VAT przez ostatecznego nabywcę towaru.

W przypadku Umowy z Wnioskodawcą Spółka Paliwowa posiada prawo do kształtowania cen niektórych nabywanych towarów, bowiem udziela ona rabatów na zakup paliwa i innych towarów przez Wnioskodawcę. Dodatkowo, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka Paliwowa ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przy użyciu kart paliwowych, tj. przyjmuje ewentualne roszczenia reklamacyjne i podejmuje działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji. W zakresie reklamacji wszelkie stosunki cywilnoprawne istnieją i funkcjonują pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Paliwową. W zakresie reklamacji nie występują żadne relacje cywilnoprawne pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem/Operatorami.

W ww. wyroku, NSA podkreślił także, że istotne jest to jaki wpływ na transakcję ma podmiot udostępniający karty - tu Spółka Paliwowa i Spółka X. Zdaniem Sądu, jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana przez podmiot drugi w łańcuchu. Natomiast jeżeli z treści umów wynikałoby, że wystawca karty nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, iż spółka druga w łańcuchu nie jest podmiotem, który można określić jako dostawcę towarów i usług.

Jak wynika z warunków Umowy łączącej Wnioskodawcę ze Spółką Paliwową i Spółką X, wystawcy (właściciele) kart mają wpływ i kształtują istotne elementy Umowy takie jak:

Spółka Paliwowa i Spółka X ma także uprawnienie i obowiązek uzgodnienia i przedstawienia listy towarów i usług, które mogą być nabywane przy użyciu kart paliwowych. W opisanym wyżej stanie faktycznym, Spółka Paliwowa i Spółka X występują w roli podatnika VAT, nabywającego i odprzedającego towary i usługi (dokonują obrotu). Działając jako podatnicy VAT czynni, Spółka Paliwowa i Spółka X są zobowiązane do wystawienia faktury VAT oraz rozliczenia podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabytymi towarami lub. usługami, o ile te towary i usługi zostały przez niego wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak już wskazano, w ramach łańcucha dostaw i świadczenia usług Spółka nabywa określone towary i usługi od Spółki Paliwowej i Spółki X. Towary te i usługi są sprzedawane na podstawie wystawionych przez Spółkę Paliwową i Spółkę X faktur VAT z wykazanym na nich podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku. Nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT).

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące m.in. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych. Obecnie, od 1 lipca 2015 r., podatnikom przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika i dotyczącej zakupu paliwa do samochodu osobowego.

Spółka nie złożyła do urzędu skarbowego oświadczenia o wykorzystywaniu pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej, a zatem istnieje domniemanie wykorzystywania przez Spółkę pojazdów samochodowych do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością. Stąd obowiązują Spółkę ograniczenia dotyczące odliczania jedynie 50% kwoty VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki przysługuje jej, na podstawie art. 86a ustawy o VAT prawo do odliczenia częściowego, tj. 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na jej rzecz przez Spółkę Paliwową i Spółkę X, a dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych, ponieważ nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Spółkę. Na fakturach zakupu, których dotyczy niniejszy wniosek, wystawianych przez Spółkę Paliwową oraz Spółkę X, obydwa te podmioty występują jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni w Polsce i podają na tychże fakturach wszystkie niezbędne dane wymienione w art. 106b ustawy o VAT, w tym swoje numery NIP, za pomocą których są oni zidentyfikowani dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy, ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie "nieprzetworzonym" odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Artykuł 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w "stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku VAT - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie - przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nabywania i sprzedaży specjalistycznych systemów i urządzeń do obróbki blachy. Spółka posiada flotę samochodów własnych oraz użytkowanych na podstawie umów leasingu operacyjnego (razem 17 sztuk), w skład której wchodzą wyłącznie samochody osobowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy VAT. Pojazdy te wykorzystywane są zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą jak i niezwiązanych z taką działalnością. Spółka nie złożyła do urzędu skarbowego oświadczenia o wykorzystywaniu pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej, a zatem Spółka wykorzystuje pojazdy samochodowe do użytku mieszanego. Spółka korzysta obecnie i zamierza korzystać z możliwości dokonywania bezgotówkowych nabyć (np. paliw, płynów samochodowych, artykułów eksploatacyjnych, usług myjni, serwisu, parkingu i przejazdu płatnymi autostradami), w szczególności na stacjach paliw, przy wykorzystaniu tzw. kart paliwowych. Umowa pomiędzy Spółką, Spółką Paliwową i Spółką X reguluje zasady wydawania i używania kart paliwowych, przeznaczonych do dokonywania zakupów paliw (i innych towarów związanych z eksploatacją samochodów) i usług na stacjach benzynowych należących do Spółki Paliwowej lub należących do podmiotów współpracujących ze Spółką Paliwową lub Spółką X. Umowa określa także zasady dokonywania zapłaty za zakupy przy użyciu wydanych w tym celu kart paliwowych. Karty paliwowe umożliwiają bezgotówkowe rozliczenia z tytułu nabywanych od Spółki Paliwowej i Spółki X towarów i usług. Karty są własnością Spółki Paliwowej i Spółki X. Karty paliwowe mogą być wykorzystywane do nabywania jedynie określonych towarów lub usług w punktach sprzedaży (na określonych stacjach paliw). Należą do nich m.in. paliwa silnikowe, płyny eksploatacyjne, akcesoria samochodowe, czy usługi myjni samochodowej, a także koszty przejazdów autostradami. Umowa określa szczegółowy asortyment produktów i usług, które będzie można nabyć przy użyciu kart. Umowa określa także warunki finansowe transakcji przewidując, że Spółka Paliwowa lub Spółka X będą obciążały Spółkę za dokonane zakupy w cenach stosowanych przez Operatorów. Strony ustaliły, że Spółka otrzymuje dodatkowy rabat za paliwa zakupione na stacjach należących do Spółki paliwowej. Oznacza to, że Spółka nabywa paliwa za cenę istotnie niższą niż gdyby nie współpracowała ze Spółką Paliwową i Spółką X na podstawie umowy. Zgodnie z zawartą umową Spółka Paliwowa i Spółka X, oferują możliwość nabycia asortymentu produktów w oznaczonych miejscach, natomiast Spółka podejmuje niezależne decyzje o zakupie konkretnego towaru lub usługi. Umowa zawiera także postanowienia co do terminów i sposobu płatności, skutków niewykonania lub nienależytego wykonania umowy. Spółka, jako użytkownik karty, zobowiązuje się do przestrzegania procedur postępowania z kartami, które są ustalone w Regulaminie wydawania i posługiwania się kartami, oraz dokonywania i rozliczania transakcji zawartych przy użyciu tych kart i ponosi pełną odpowiedzialność w tym zakresie. W przypadku zagubienia lub zniszczenia karty, Spółka zobowiązana jest zawiadomić Spółkę Paliwową o tym fakcie. Wszelkie reklamacje dotyczące wad towarów lub nieprawidłowego wykonania usług, a także inne zastrzeżenia dotyczące zawartych przy pomocy kart transakcji, Spółka zgłasza pisemnie Spółce Paliwowej, która rozpatruje taką reklamację. Oznacza to, że Spółka Paliwowa ponosi pełną odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przy użyciu kart paliwowych. Spółka Paliwowa i Wnioskodawca ustaliły wzajemnie kwestie dotyczące limitów dobowych, co do ilości i wartości transakcji, dokonywanych poprzez karty paliwowe, wysokość i rodzaj ewentualnych rabatów odnośnie cen towarów i usług, które będą mogły być nabywane z wykorzystaniem kart paliwowych oraz możliwość zmiany warunków handlowych umowy w określonych sytuacjach, w tym możliwość zablokowania bądź zawieszenia przez Spółkę Paliwową korzystania z kart paliwowych przez Wnioskodawcę.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na jej rzecz przez Spółkę Paliwową oraz Spółkę X, a dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu Kart.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazała Spółka - Spółka Paliwowa w Umowie z Wnioskodawcą posiada prawo do kształtowania cen niektórych nabywanych towarów, udziela rabatów na zakup paliwa i innych towarów przez Wnioskodawcę. Spółka Paliwowa ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za świadczenia nabywane przy użyciu kart paliwowych, tzn. przyjmuje ewentualne roszczenia reklamacyjne i podejmuje działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji. Spółka Paliwowa i Spółka X posiadają prawo do kształtowania zasad wydawania i korzystania z kart paliwowych, w tym ustalenie limitów dobowych, co do ilości i wartości transakcji, dokonywanych poprzez karty paliwowe, mają wpływ na uzgodnienia co do terminów płatności należności związanych z nabywanymi towarami i usługami. Spółka Paliwowa i Spółka X maja także wpływ na ustalenia co do cen towarów, w tym przysługujących rabatów, mają także możliwość zmiany warunków handlowych umowy w określonych sytuacjach, w tym możliwość zablokowania bądź zawieszenia przez Spółkę Paliwową korzystania z kart paliwowych przez Spółkę. Czynności dokonywane pomiędzy pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką Paliwową i Spółką X, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a ustawy

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, nabyte przy użyciu kart paliwowych towary i usługi związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Co do zasady więc, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tyt. ww. wydatków.

Obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r. ustawa z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) wprowadziła ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

W art. 86a ust. 1 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. - wskazano, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych - rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), "pojazd samochodowy" to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Punkt 40 ww. artykułu wskazuje, że "samochodem osobowym" jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W myśl art. 86a ust. 2. ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 3 przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

W myśl art. 86a ust. 4 pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Wskazane wyżej przepisy art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków eksploatacyjnych (m.in. nabycia paliwa), dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku "mieszanego", tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Wnioskodawca wskazuje, że samochody osobowe używane do działalności gospodarczej nie mają prowadzonej ewidencji pojazdów. Z przedstawionego opisu wynika, że samochody te są wykorzystywane do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością. Karty paliwowe uprawniają Wnioskodawcę do nabywania określonych towarów i usług (należą do nich paliwa, akcesoria samochodowe, usługi myjni, opłaty autostradowe). W związku z tym, na podstawie art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę Paliwową i Spółkę X.

W dniu 1 lipca 2015 r. wygasł, wprowadzony art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów "mieszanych" (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów odliczany jest tak jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy o VAT.

Zatem, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w wysokości 50% od nabywania paliwa do samochodów osobowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i celów niezwiązanych z tą działalnością. Prawo do odliczenia powstaje w dacie zakupu paliwa, natomiast fakt kiedy zostanie wystawiona faktura pozostaje bez znaczenia dla powstania tego prawa.

W konsekwencji, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, przy użyciu kart paliwowych w wysokości 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT o 50% kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart. Natomiast w kwestii dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.