IPPP1/4512-1036/15-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 7 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług związanych z połączeniem ze spółką przejmującą - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług związanych z połączeniem ze spółką przejmującą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o., (dalej: Wnioskodawca) jest spółką prawa polskiego podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń dla podmiotów trzecich.W maju 2014 r. Wnioskodawca sfinalizował nabycie spółki E. sp. z o.o. (dalej: E. lub Spółka przejmowana) prowadzącej działalność w podobnym zakresie co Wnioskodawca. Obecnie, w związku z planowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Wnioskodawca zamierza połączyć się E. Połączenia obu spółek ma nastąpić poprzez przejęcie M. jako spółki przejmowanej przez Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą. Ponieważ Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem M., połączenie nastąpi na podstawie uproszczonej procedury (zgodnie z art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych). W wyniku połączenia spółek nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Ponieważ przedmiot działalności obu spółek pokrywa się, połączenie spółek pozwoli na osiągnięcie efektów synergii oraz uproszczenie struktury korporacyjnej. W wyniku połączenia możliwa będzie redukcja kosztów funkcjonowania przedsiębiorstw m.in. kosztów zarządu, administracji, obsługi IT, ochrony majątku, prowadzenia księgowości. Ponadto możliwe będzie efektywniejsze zarządzanie finansami obu spółek. Jednocześnie Wnioskodawca nabędzie majątek M., który będzie wykorzystany do dalszej działalności Wnioskodawcy skutkującej powstaniem obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT wedle obowiązujących stawek innych aniżeli zwolnienie. W wyniku połączenia Wnioskodawca polepszy swoją sytuację finansową, a dzięki temu poprawi swoją pozycję negocjacyjną z podmiotami trzecimi.

W związku z procesem połączenia obu spółek, Wnioskodawca poniesie szereg wydatków. Wydatki te są konieczne dla przeprowadzenia połączenia, a w konsekwencji dla możliwości generowania przez Wnioskodawcę zwiększonego obrotu opodatkowanego podatkiem VAT, na bazie aktywów przejętych od E. Wydatki o których mowa powyżej to m.in.: koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego lub koszty usług notarialnych.

Wnioskodawca oraz Spółka przejmowana są czynnymi podatnikami VAT w Polsce. Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana prowadzą działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Po połączeniu Wnioskodawca będzie kontynuować dotychczasową opodatkowaną VAT działalność Spółki przejmowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zakupie usług (opisanych w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego) związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia ze Spółką przejmującą.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zakupie usług (opisanych w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego) związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia ze Spółką przejmującą.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT jest realizacją zasady neutralności podatku VAT dla podatnika tego podatku, przy jednoczesnym opodatkowaniu konsumpcji. Poprzez realizację prawa do odliczenia podatnik nie ponosi faktycznego (ekonomicznego) ciężaru tego podatku.

Z zasady neutralności podatku VAT wynika zatem, konieczność stworzenia takich mechanizmów prawnych, które umożliwią podatnikowi odliczenie podatku VAT zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług wykorzystywanych przez niego do prowadzenia działalności opodatkowanej tym podatkiem. Tym samym, podatek ten nie będzie dla niego stanowił obciążenia ekonomicznego.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) również wskazuje, iż odliczalność podatku VAT jest fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z przedmiotowej zasady neutralności podatku VAT. Tym samym, w świetle tej zasady, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami, a działalnością opodatkowaną podatnika powinien być interpretowany możliwie szeroko, tak, aby zapewnić odliczalność podatku VAT od wszelkich zakupów, które w jakikolwiek sposób wykorzystywane są przez podatnika do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Dla wystąpienia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, konieczne jest istnienie związku pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a prowadzoną / planowaną działalnością opodatkowaną VAT. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak, jak ścisły powinien być wspomniany związek, aby podatnik mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w wyrokach TSUE podnosi się, że dla uznania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związek ten może mieć również charakter pośredni.

W orzeczeniu z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności podatnika, gdy koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika, która opodatkowaniu podlega. Podatnikowi przysługuje wówczas prawo odliczenia podatku naliczonego.

W analizowanej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 14 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1834/09), w którym Sąd uznał, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków nie będących bezpośrednio związanymi ze sprzedażą opodatkowaną (wydatki związane z emisją akcji). Sąd wskazał przy tym, iż: "Co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT".

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących (opisane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego) wydatki na nabycie usług związanych z przeprowadzeniem połączenia spółek, istotne jest istnienie związku między tymi wydatkami, a prowadzoną działalnością opodatkowaną VAT, przy czym wystarczającym jest, aby związek ten był pośredni.

Z uwagi na fakt, iż w wyniku połączenia Wnioskodawca poszerzy zakres swojej działalności opodatkowanej o działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę przejmowaną należy ocenić poniesione wydatki jako pośrednio związane z prowadzoną po połączeniu działalnością opodatkowaną VAT. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy można uznać, iż wydatki na tego rodzaju usługi będą (pośrednio) służyły prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT (przez Wnioskodawcę na bazie działalności obu połączonych podmiotów).

Stanowisko wskazujące na możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług związanych z obsługą transakcji łączenia spółek zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych.

Tytułem przykładu można powołać m.in.:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2014 r. (sygn. IBPP2/443-1037/13/ICz),

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-229/12-2/IGo),

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2009 r. (sygn. IPPP1/443-947/09-4/AP).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zakupie usług (opisanych w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego) związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia, a tym samym związanych z całokształtem działalności opodatkowanej Wnioskodawcy i przekładających się na generowanie przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego powyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki:

* odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, a także

* towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo zaznaczyć należy, że ustawodawca nie precyzuje w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń dla podmiotów trzecich.

W maju 2014 r. Wnioskodawca sfinalizował nabycie spółki E. sp. z o.o. prowadzącej działalność w podobnym zakresie co Wnioskodawca. Obecnie, w związku z planowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Wnioskodawca zamierza połączyć się E. Połączenia obu spółek ma nastąpić poprzez przejęcie M. jako spółki przejmowanej przez Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą. Ponieważ Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem M., połączenie nastąpi na podstawie uproszczonej procedury (zgodnie z art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych). W wyniku połączenia spółek nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Ponieważ przedmiot działalności obu spółek pokrywa się, połączenie spółek pozwoli na osiągnięcie efektów synergii oraz uproszczenie struktury korporacyjnej. W wyniku połączenia możliwa będzie redukcja kosztów funkcjonowania przedsiębiorstw m.in. kosztów zarządu, administracji, obsługi IT, ochrony majątku, prowadzenia księgowości. Ponadto możliwe będzie efektywniejsze zarządzanie finansami obu spółek. Jednocześnie Wnioskodawca nabędzie majątek M., który będzie wykorzystany do dalszej działalności Wnioskodawcy skutkującej powstaniem obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT wedle obowiązujących stawek innych aniżeli zwolnienie. W wyniku połączenia Wnioskodawca polepszy swoją sytuację finansową, a dzięki temu poprawi swoją pozycję negocjacyjną z podmiotami trzecimi.

W związku z procesem połączenia obu spółek, Wnioskodawca poniesie szereg wydatków. Wydatki te są konieczne dla przeprowadzenia połączenia, a w konsekwencji dla możliwości generowania przez Wnioskodawcę zwiększonego obrotu opodatkowanego podatkiem VAT, na bazie aktywów przejętych od E. Wydatki o których mowa powyżej to m.in.: koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego lub koszty usług notarialnych.

Wnioskodawca oraz Spółka przejmowana są czynnymi podatnikami VAT w Polsce. Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana prowadzą działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Po połączeniu Wnioskodawca będzie kontynuować dotychczasową opodatkowaną VAT działalność Spółki przejmowanej.

Odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wydatki na nabycie ww. usług nie mają bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jednakże - poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa - pośrednio mają związek z uzyskaniem przez Spółkę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi zatem na fakt, że nabycie ww. usług związanych z połączeniem z inną spółką będzie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem z uwagi na spełnienie pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług doradztwa prawnego i podatkowego oraz usług notarialnych, związanych z połączeniem z inną spółką, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.