IPPP1-443-998/09-6/JL - Opodatkowanie podatkiem VAT nieodpłatnego przekazywania towarów w związku z reklamą i promocją spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2009 r. (data wpływu 5 października 2009 r.) - uzupełnionym w dniu 16 listopada 2009 r. na wezwanie wysłane w dniu 2 listopada 2009 r. oraz w dniu 24 grudnia 2009 r. na wezwanie wysłane w dniu 15 grudnia 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 października 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz związane z nim zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi szereg działań o charakterze marketingowym, w ramach których dochodzi do nieodpłatnego wydania towarów. Należy przy tym podkreślić, iż wydawane w związku z reklamą i promocją czy też reprezentacją towary nie są próbkami towarów, prezentami o małej wartości, ani też drukowanymi materiałami reklamowymi czy informacyjnymi w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., przez dostawę towarów należy rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów - w szczególności w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, czy reprezentacyjnym - i czy w związku z tym takie nieodpłatne przekazanie powoduje po stronie Spółki obowiązek opodatkowania tej czynności podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na wstępie należy przypomnieć, że problem nowelizacji ustawy o VAT w zakresie zmiany przepisu art. 7, która weszła w życie w dniu 1 czerwca 2005 r., rozstrzygnął NSA w uchwale z dnia 28 maja 2007 r. (sygn. akt I FPS 5/06). Sąd sformułował wówczas ogólną zasadę, według której w stanie prawnym sprzed dnia 1 czerwca 2005 r. każde nieodpłatne przekazanie towarów powinno podlegać opodatkowaniu, o ile podatnik mógł odliczyć VAT przy nabyciu tych towarów. Z uchwały NSA pośrednio wynikało, że odmienne traktowanie dotyczyć miało wyłącznie tych nieodpłatnych przekazań, które dotyczyły drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, a także prezentów o małej wartości i próbek, a więc przedmiotów wymienionych wprost w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. NSA zastrzegł przy tym, że nowelizacja ustawy zmieniła jednak zasady opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów od dnia 1 czerwca 2005 r. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na równi z odpłatną dostawą towarów ustawodawca objął opodatkowaniem przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przepisu tego nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, przy spełnieniu dodatkowych przesłanek wynikających z art. 7 ust. 4 i 7 ustawy. Zdaniem Spółki z art. 7 ust. 2 a contrario wynika również, że opodatkowaniem nie jest objęte przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, o ile przekazanie to następuje na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa. O ile spełniony jest warunek związku z działalnością prowadzonego przedsiębiorstwa, obowiązek podatkowy nie powstanie, nawet jeżeli przekazywane towary nie stanowią drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Takie stanowisko zostało już wielokrotnie potwierdzane w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych, między innymi w wyroku WSA z dnia 17 sierpnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 984/07), w wyroku WSA z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. I SA/Wr 152/07), w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 października 2007 r. (sygn. III SA/Wa 599/07) oraz w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 14 lutego 2008 r. (sygn. I SA/Rz 875/07). Należy podkreślić, iż jest to utrwalona już jednolita linia orzecznicza sądownictwa administracyjnego w tym w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, która znalazła swoje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającym w rozszerzonym 7-osobowym składzie, wydanym w dniu 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08. Sąd przywołał zresztą wprost w powyższym wyroku wcześniejsze orzeczenia "zwykłych" składów NSA: wyrok z dnia 13 maja 2008 r., I FSK 600/07, wyrok z dnia 25 czerwca 2008 r., I FSK 743/07 i wyrok z dnia 24 września 2008 r., I FSK 922/08. Te trzy orzeczenia są jedynymi jakie wydał NSA na tle stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 r. Wszystkie były wydane na korzyść podatników. Dlatego tez NSA stwierdził, że w istocie w sprawie nigdy nie było poważnych wątpliwości, które uzasadniałyby podjęcie nowej uchwały w tej sprawie. Zdaniem NSA nieodpłatne wydanie towarów na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa podatnika - nie jest opodatkowane VAT. W pojęciu tym mieszczą się przede wszystkim nieodpłatne świadczenia rzeczowe, dokonywane w celach marketingowych, takie jak prezenty (gadżety) dołączane do towarów bądź prezenty dla klientów przekazywane w inny sposób. Naczelny Sąd Administracyjny nie omieszkał przy tym zauważyć, że wspomniana nowelizacja ustawy doprowadziła do błędnej implementacji 112 Dyrektywy VAT. Z dyrektywy wynika bowiem, że jeżeli podatnik miał prawo do odliczenia podatku przy nabyciu towaru, to jego nieodpłatne przekazanie zawsze powinno być opodatkowane. Jednakże zdaniem sądu, w tej kwestii nie jest możliwe bezpośrednie stosowanie przepisów dyrektywy z pominięciem przepisów krajowych. Jak bowiem orzekł ETS w sprawach Kolpinguis Nijmegen (80/86) i Ursula Becker (8/81), bezpośrednie stosowanie przepisów dyrektywy nie może być wykorzystywane przez organy państwa do ograniczania praw obywateli wynikających z przepisów krajowych. Nie ulega wątpliwości, iż działania marketingowe pozostają w ścisłym związku z prowadzaną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Mają one na celu reklamę/promocję towarów sprzedawanych przez Spółkę, czy też budowanie dobrego wizerunku, umacnianie marki Spółki i jej towarów, co w oczywisty sposób przekłada się na generowane przez jej przedsiębiorstwo przychody. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nieodpłatne przekazanie towarów w ramach szeroko rozumianych działań marketingowych nie powoduje po stronie Spółki obowiązku opodatkowania tej czynności podatkiem VAT począwszy od dnia 1 czerwca 2005 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i związanego z nim zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre nieodpłatne czynności. I tak, zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

* jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 cyt. ustawy o VAT przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Zauważyć jednocześnie należy, iż stosownie do przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Z cytowanych wyżej przepisów (art. 7 ust. 2 i art. 7 ust. 3) wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych bezpośrednio z prowadzonym przedsiębiorstwem, niestanowiących jednak próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych.

Dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest jednak to, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Przez odpłatną dostawę towarów należy więc rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów - za wyjątkiem druków reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek.

Dokonując analizy treści przywołanych przepisów należy uznać, iż nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z reklamą/promocją, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, co do zasady, traktowane jest jako związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Należy zauważyć, iż nie dotyczy to nieodpłatnego przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, które to czynności zostały wyłączone z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług z jednoczesnym przyznaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu na mocy art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z tym przekazywane nieodpłatnie niewielkie ilości towarów mogą zostać zaliczone do prezentów o małej wartości, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, tj. że wartość przekazywanych nieodpłatnie towarów dla jednej osoby nie przekroczy w roku podatkowym 100 zł - jeżeli podatnik prowadził stosowną ewidencję albo towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł (brak obowiązku prowadzenia ewidencji). Wówczas przekazanie takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast wszelkie inne przekazanie towarów (o wartościach przekraczających ww. kwoty) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności.

Z wniosku wynika, że Spółka prowadzi szereg działań o charakterze marketingowym, w ramach których dochodzi do nieodpłatnego wydania towarów. Wnioskodawca przy tym podkreśla, iż wydawane w związku z reklamą i promocją czy też reprezentacją towary nie są próbkami towarów, prezentami o małej wartości, ani też drukowanymi materiałami reklamowymi czy informacyjnymi w rozumieniu ustawy o VAT.

Cytowane powyżej przepisy stanowią, iż opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów uzależnione jest, co do zasady, od tego, czy towary te wyczerpują ustawowe przesłanki, pozwalające uznać je za drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości i próbki.

Biorąc zatem pod uwagę stan prawny oraz okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku należy stwierdzić, iż nieodpłatne przekazywanie towarów niebędących próbkami towarów, prezentami o małej wartości, ani też drukowanymi materiałami reklamowymi czy informacyjnymi w rozumieniu ustawy o VAT, jeżeli przy ich nabyciu Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług począwszy od dnia 1 czerwca 2005 r.

W zakresie prezentowanego przez Spółkę orzecznictwa sądowego, Organ podatkowy wyjaśnia, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem orzeczenia sądowe są wydawane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stosownie zaś do art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Są to akty prawne wiążące wszystkich, zarówno organy państwowe, jak też obywateli, ale również osoby i podmioty prawne znajdujące się pod jurysdykcją Rzeczypospolitej i obowiązują na całym terytorium kraju. Dlatego też, wyroki sądowe, nawet jeżeli zapadły w podobnych do przedstawionego we wniosku stanach faktycznych, nie mogą być uznane za źródło powszechnie obowiązującego prawa, na podstawie których organ winien wydać interpretację, gdyż nie są dla tut. Organu wyznacznikiem i podstawą do wydania analogicznych rozstrzygnięć. Organy podatkowe działają na podstawie obowiązujących przepisów prawa i nie są uprawnione do dokonywania oceny orzeczeń sądów administracyjnych. Należy podkreślić, że Organ każdą sprawę zobowiązany jest traktować indywidualnie, każdy zaś wyrok zapada w indywidualnych okolicznościach, a tym samym nie może stanowić wytycznych do załatwienia przedmiotowej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.