IPPP1/443-995/11-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur w formacie PDF otrzymywanych drogą elektroniczną - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur w formacie PDF otrzymywanych drogą elektroniczną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: "Spółka") jest największym dystrybutorem części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych w Europie Środkowo - Wschodniej. Od maja 2004 r. spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. Spółka posiada obecnie 141 filii w kraju oraz 85 oddziałów w Europie (Czechy, Słowacja, Ukraina, Litwa, Łotwa, Węgry, Chorwacja, Rumunia). Spółka jest także właścicielem ogólnopolskiej sieci warsztatów, która obecnie liczy około 490 punktów w Polsce.

Spółka rozważa w przyszłości rozpoczęcie przesyłania faktur (w tym faktur korygujących oraz ich duplikatów) (dalej: "faktury") w oparciu o rozporządzenie w sprawie e-faktur. Procedura ta rozpocznie się najwcześniej po uprzednim wyrażeniu zgody przez odbiorców faktur, o której mowa w § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie e-faktur.

W relacjach handlowych z niektórymi krajowymi podmiotami zewnętrznymi, w zakresie dostaw krajowych, spółka rozważa przesyłanie faktur w następujący sposób:

Po uprzednim wyrażeniu akceptacji przez Spółkę wybranym kontrahentom, Spółka będzie otrzymywała od tych kontrahentów faktury w formacie PDF z dedykowanego dla celów wysyłania faktur adresu e-mail wystawcy faktury na dedykowany dla celów odbioru faktur adres e-mail Spółki. Faktury otrzymywane od niektórych krajowych podmiotów zewnętrznych nie zostaną opatrzone podpisem elektronicznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywanie e-mailem faktur w formacie PDF bez zastosowania podpisu elektronicznego spełnia wymogi ustawy o VAT w zakresie odliczania podatku VAT naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy

Otrzymywanie e-mailem faktur w formacie PDF, bez zastosowania podpisu elektronicznego, spełnia wymogi ustawy o VAT w zakresie odliczania podatku VAT naliczonego w zakresie dokumentu stanowiącego podstawę do odliczania.

Kluczowe znaczenie oraz nadrzędną rolę w sprawie przesyłania faktur drogą elektroniczną odgrywa prawo europejskie. Odpowiednie regulacje zawiera Dyrektywa 2006/112/WE (dalej: "Dyrektywa"). Zgodnie z art. 232 Dyrektywy, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną. Natomiast art. 233 Dyrektywy stanowi, iż Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI). Jednocześnie zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Istotną dla przedmiotowego wniosku normę wprowadza art. 234 Dyrektywy, w myśl którego państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Na gruncie stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 stycznia 2011 r., Naczelny Sąd Administracyjny ("NSA") w dniu 20 maja 2010 r. wydał wyrok (sygn. akt I FSK 1444/09), w którym stwierdził, iż z łącznej analizy powyższych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE wynika, iż Państwa członkowskie mogą dopuścić - jako inną metodę - przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym (art. 233 ust. 1 zdanie 2 Dyrektywy). W tym zakresie wyrok ten zachowuje aktualność również na gruncie przepisów obowiązujących w dniu złożenia niniejszego wniosku.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, przepisy krajowe powinny realizować powyższe standardy.

Od 1 stycznia 2011 r. sposób i warunki przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie w sprawie e-faktur, wydane na podstawie art. 106 ust. 10 i 11 ustawy VAT. Przedmiotowe rozporządzenie zastąpiło rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2005 r. Nr 133, poz. 1119) (dalej: "rozporządzenie z 2005 r."). Rozporządzenie z 2005 r. przewidywało bardziej restrykcyjne regulacje niż obecne. Z tego powodu w poprzednim stanie prawnym organy podatkowe nie akceptowały np. przesyłania faktur e-mailem w formacie PDF. Stanowisko takie prezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 3 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP1-443-993/10-2/EK).

Jednak 1 stycznia 2011 r., wraz z wejściem w życie rozporządzenia w sprawie e-faktur, zrezygnowano z ograniczenia możliwości wystawiania, przesyłania i przechowywania tylko w sytuacji wykorzystania zaawansowanego podpisu elektronicznego lub systemu EDl. Co istotne, zgodnie z obecnie obowiązującym rozporządzeniem w sprawie e-faktur, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania zaawansowanego podpisu elektronicznego lub systemu EDl. Zwrot "w szczególności" wskazuje na wprowadzenie otwartego katalogu sposobów, które można wykorzystywać w celu przesyłania faktur elektronicznych. Zmiana ta dowodzi zamierzenie przez Ustawodawcę istotnej zmiany, która skutkuje dopuszczeniem innych sposobów zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

W myśl § 3 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie e-faktur, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Zgodnie z § 4 rozporządzenia w sprawie e-faktur, jak już powyżej wskazano, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Definicje pojęć autentyczności pochodzenia faktury i integralności jej treści zawiera § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie e-faktur, zgodnie z którym przez:

W związku z powyższymi przepisami należy stwierdzić, iż za fakturę elektroniczną należy uznać taki dokument, co do którego wiadomo, kto jest jego nadawcą (tj. dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą albo wystawcą faktury) oraz wiadomo, że treść tj. dane które faktura powinna zawierać, nie została naruszona, a dokument został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur.

Faktury w formacie PDF, bez zastosowania podpisu elektronicznego, przesyłane pocztą elektroniczną z wykorzystaniem zdefiniowanych adresów e-mail, wskazanych w porozumieniach pomiędzy Wnioskodawcą a innymi podmiotami, spełniają zatem powyższe wymogi stawiane przez właściwe przepisy.

Wziąwszy pod uwagę wskazane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż dopuszczalne jest planowane przez Wnioskodawcę otrzymywanie faktur pocztą elektroniczną w formacie PDF, poprzedzone zawarciem porozumień przez Spółkę oraz kontrahentów w celu wyrażenia akceptacji na wykorzystanie wyżej wskazanych sposobów przesyłania faktur oraz dokonywanie na tej podstawie odliczania podatku VAT naliczonego.

Podobne stanowisko (w zakresie przesyłania faktur e-mailem w pliku PDF) zostało podzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 21 lutego 2011 r. (IPPP1-443-1175/10-4/EK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Ww. rozporządzenie w § 10 uchyla rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

W myśl § 3 ust. 1 i ust. 2 cyt. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2010 r., faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją". Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Zgodnie zaś z § 4 tego rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia). Natomiast integralność treści faktury oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 2 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia).

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż za fakturę elektroniczną należy uznać taki dokument, co do którego zapewniona jest tożsamość wystawcy (sprzedawcy) oraz nienaruszalność treści i został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur.

Należy tutaj zauważyć, że w wyżej wymienionym rozporządzeniu ustawodawca nie odniósł się do faktur korygujących. W związku z tym należy zwrócić uwagę na § 19 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zgodnie z którym faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Przepisu powyższego nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że gdy w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, jest mowa o fakturach należy pod tym pojęciem rozumieć zarówno "fakturę pierwotną", jak też "fakturę korygującą", albowiem ustawodawca w akcie prawnym regulującym ogólne zasady wystawiania faktur ustala normę zgodnie z którą w formie elektronicznej można przyjąć zarówno "fakturę pierwotną" jak też "fakturę korygującą". Dodatkowo zauważyć należy, iż w powołanym wyżej rozporządzeniu brak jest wymogu, aby faktury korygujące do faktur wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej były wystawiane i przesyłane w tej formie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11 cyt. artykułu).

Cytowane powyżej przepisy wskazują, iż podstawą do odliczenia podatku naliczonego są otrzymane przez podatnika faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z przedstawionych w złożonym wniosku okoliczności wynika, iż Spółka rozważa w przyszłości rozpoczęcie przesyłania faktur (w tym faktur korygujących oraz ich duplikatów) w oparciu o rozporządzenie w sprawie e-faktur. Procedura ta rozpocznie się najwcześniej po uprzednim wyrażeniu zgody przez odbiorców faktur, o której mowa w § 3 ust. 1. rozporządzenia w sprawie e-faktur. W relacjach handlowych z niektórymi krajowymi podmiotami zewnętrznymi, w zakresie dostaw krajowych, Spółka rozważa przesyłanie faktur w następujący sposób: po uprzednim wyrażeniu akceptacji przez Spółkę wybranym kontrahentom, Spółka będzie otrzymywała od tych kontrahentów faktury w formacie PDF z dedykowanego dla celów wysyłania faktur adresu e-mail wystawcy faktury na dedykowany dla celów odbioru faktur adres e-mail Spółki. Faktury otrzymywane od niektórych podmiotów nie zostaną opatrzone podpisem elektronicznym. Spółka, powołując się na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2011 r. stwierdza, iż za fakturę elektroniczną należy uznać taki dokument, co do którego wiadomo, kto jest jego nadawcą (tj. dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą albo wystawcą faktury) oraz wiadomo, że treść tj. dane które faktura powinna zawierać, nie została naruszona, a dokument został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur. Faktury w formacie PDF, bez zastosowania podpisu elektronicznego, przesyłane pocztą elektroniczną z wykorzystaniem zdefiniowanych adresów e-mail, wskazanych w porozumieniach pomiędzy Wnioskodawcą a innymi podmiotami, spełniają powyższe wymogi stawiane przez właściwe przepisy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur e-mailem w postaci pliku PDF. Zatem zarówno przesyłanie, jak i otrzymywanie faktur w formie pliku PDF stanowiącego załącznik do e-maila skierowanego do odbiorcy faktury jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Tym samym Wnioskodawca będzie mógł dokonać odliczenia podatku na podstawie otrzymanych faktur VAT w formie plików PDF w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazać przy tym należy na bezwzględny wymóg prawny zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur oraz akceptacji sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.