IPPP1/443-988/11-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: "Wnioskodawca") zamierza nabyć od S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Zbywca") nieruchomość zlokalizowaną w Warszawie przy ul. Nowogrodzkiej 21 (dalej: "Nieruchomość"). Nieruchomość obejmuje działkę gruntu (dalej: "Grunt"), w stosunku do której przysługuje Zbywcy prawo użytkowania wieczystego oraz posadowiony na niej budynek biurowy (dalej: "Budynek"). Nieruchomość została zakupiona przez Zbywcę w dniu 14 lutego 2006 r. Powierzchnia użytkowa w Budynku jest wynajmowana przez Zbywcę na rzecz najemców. W latach 2006-2008 Zbywca dokonał remontu generalnego Budynku i poniósł wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej Budynku. Po dokonaniu ulepszenia Budynek był sukcesywnie oddawany do używania najemcom w latach 2008-2011. Od dokonanych wydatków na ulepszenie Budynku Zbywca odliczał podatek VAT naliczony.

W konsekwencji zakupu Nieruchomości, na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca wstąpi na miejsce Zbywcy w istniejące stosunki najmu dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynku. Planowana transakcja nie będzie obejmowała przejęcia jakichkolwiek należności i zobowiązań Zbywcy, w tym bieżących należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym wynajmem, jak również zobowiązań Zbywcy związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości. Jednocześnie, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, ani też jakikolwiek know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy. Oprócz przedmiotowej Nieruchomości, Zbywca jest również posiadaczem innego budynku biurowego w Warszawie, którego powierzchnia biurowa jest przez Zbywcę wynajmowana najemcom.

Zarówno Zbywca, jak i Wnioskodawca są zarejestrowani, jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Po zakupie Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca zaznacza, iż Zbywca wystąpi z analogicznym wnioskiem o interpretację indywidualną dotyczącą sposobu opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Kwalifikacja Nieruchomości dla potrzeb VAT

W ocenie Wnioskodawcy, opisana transakcja będzie stanowić dostawę towarów w rozumieniu Ustawy VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6) Ustawy VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Należy zatem uznać, iż w definicji towaru będzie się mieściła nieruchomość budynkowa.

W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowiła dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy VAT, będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W szczególności zaś transakcja ta nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1) Ustawy VAT, ponieważ przedmiot transakcji (tj. Nieruchomość) nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Ustawa VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa, przez co zakres przedmiotowy tego pojęcia dla potrzeb przepisów VAT powinien zostać określony w oparciu o definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa)

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast w odniesieniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ustawodawca zdecydował się wprowadzić w art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT osobną definicję dla potrzeb tego podatku. W myśl tego przepisu, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione powyżej uregulowania, Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość, w tym Budynek i jego części składowe oraz użytkowanie wieczyste Gruntu nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, know-how, księgi rachunkowe oraz szereg innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy, a także pozostałych nieruchomości posiadanych przez Zbywcę.

Mając na uwadze charakter Nieruchomości, jak również jej umiejscowienie w całości przedsiębiorstwa Zbywcy należy stwierdzić, iż Nieruchomość nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Nieruchomość nie stanowi bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy, zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zbywca nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb Nieruchomości, działalność związana z Nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Mając zatem na uwadze powyższą analizę, w opinii Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższy wniosek potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, w tym, między innymi interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r. (nr IPPP3/443-1167/09-3/MM), interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 grudnia 2009 r. (nr lBPP3/443-701/09/KO), a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPP2/443-778/09-2/IK).

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1) w związku z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

Sposób opodatkowania

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedmiotowa sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą. W pozostałej natomiast części sprzedaż Nieruchomości będzie, co do zasady, zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy VAT dostawa budynków jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

* jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14) Ustawy VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

A zatem wykładnia językowa powyższego przepisu prowadzi do wniosku, iż zwolnione z opodatkowania VAT są dostawy budynków, dokonywane po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dostawa tych towarów dokonywana w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu Ustawy VAT. Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 2 pkt 14) Ustawy VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania budynków pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Koniecznym jest, by nastąpiło to w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. w ramach m.in. dostawy towarów lub odpłatnej usługi (np. najem, dzierżawa).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić Nieruchomość, w tym Budynek, który został ulepszony przez Zbywcę, przy czym wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Budynek był sukcesywnie oddawany do użytkowania na podstawie umów najmu w latach 2008 - 2011. Jednocześnie, Zbywca skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na wydatkach poniesionych na wybudowanie Budynku.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż do pierwszego zasiedlenia Budynku dochodziło sukcesywnie w okresach, w których ulepszony Budynek był oddawany do użytkowania na podstawie umów najmu.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej regulacje, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą. W odniesieniu natomiast do tej części Budynku, która została oddana do używania w terminie wcześniejszym, niż dwa lata przed planowaną sprzedażą transakcja będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy VAT. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jako przykład można tu wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r. (sygn. akt III SA/Gl 1359/09), w którym sąd wskazał, iż:

"Ustawodawca nie posługuje się stwierdzeniem, iż pierwsze zasiedlenie budynku jest to oddanie części budynku do użytkowania w czynnościach opodatkowanych pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Tym samym słusznie stwierdził organ, iż aby uznać budynek za zasiedlony w całości musi być on wydany w całości w celu wykonania czynności opodatkowanych tj. czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, wówczas będzie mógł spełniać definicję pierwszego zasiedlenia.

(...)Należy podkreślić, iż w niniejszej sprawie chodzi o przepisy dotyczące zwolnień od podatku VAT, które jako ustanawiające wyjątki od zasady, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, muszą być stosowane w sposób ścisły, a ich wykładnia nie może prowadzić do poszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia. W przedmiotowym przypadku ustawodawca przewidział szereg warunków (wskazanych wyżej), od których spełnienia uzależniona jest możliwość skorzystania ze zwolnienia od VAT przy dostawie budynków, budowli lub ich części. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w sposób dostateczny wykazał, iż tylko niektóre części budynku, który ma być przedmiotem dostawy, spełniają warunki ustawowe do objęcia ich zwolnieniem od podatku VAT. Rozszerzenie tego zwolnienia na te części budynku, które takich warunków nie spełniają, byłoby poszerzeniem zakresu zastosowania zwolnienia. Zatem zarzut strony skarżącej nieuprawnionego podziału nieruchomości na części i opodatkowanie ich różnymi stawkami podatku VAT jest bezzasadny."

Również organy podatkowe podzielają powyższy pogląd, czego potwierdzeniem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 grudnia 2010 r. (nr lTPP1/443-899/10/TS) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2010 r. (nr IPPP1/443-647/10-4/EK), w której stwierdzono:

"A zatem w przedmiotowej sytuacji należy stwierdzić, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy nastąpiło jedynie w odniesieniu do części budynków wynajmowanych na rzecz innych podmiotów w momencie oddania tych części do użytkowania na podstawie umów najmu, które w rozumieniu przepisów ustawy o VAT stanowią odpłatne świadczenie usług."

Powyższe zasady opodatkowania dotyczą także użytkowania wieczystego, które zostanie przeniesione na Wnioskodawcę wraz z Budynkiem. Wynika to z treści art. 29 ust. 5 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Artykuł 43 ust. 10 Ustawy VAT stanowi, iż podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

(a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

(b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2), musi również zawierać:

(a) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

(b) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

(c) adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie również zauważyć, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowanie obowiązkowe zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a) Ustawy VAT, w odniesieniu do tej części sprzedaży Nieruchomości, która jest opodatkowana VAT. Wynika to z faktu, iż Zbywca odliczał podatek naliczony związany z wydatkami na ulepszenie Budynku, natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a) Ustawy VAT stosuje się pod warunkiem, że:

(a) w stosunku do obiektów, będących przedmiotem dostawy, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz

(b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

A zatem drugi z powyższych warunków nie będzie spełniony przez Zbywcę w związku z czym powyższy przepis nie będzie miał zastosowania do przedmiotowej sprzedaży Nieruchomości.

Ad. 2.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przy założeniu, że strony zrezygnują ze zwolnienia opisanej wyżej części transakcji z podatku, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, przez co całość transakcji zostanie opodatkowana podatkiem VAT.

Jak wskazano powyżej, planowane nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę od Zbywcy stanowić będzie na gruncie Ustawy VAT odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT. Zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem dostawa Nieruchomości, na którą składa się użytkowanie wieczyste Gruntu oraz prawo własności Budynku posadowionego na Gruncie, będzie stanowiła jedną transakcję dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT.

Sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą. W odniesieniu natomiast do tej części Budynku, która została oddana do używania w terminie wcześniejszym, niż dwa lata przed planowaną sprzedaży, transakcja będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy VAT. W tym zakresie strony mogą jednak zrezygnować ze zwolnienia i opodatkować transakcję podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o i nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jak zostało wskazane, zarówno Zbywca, jak i Wnioskodawca są zarejestrowani, jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni Budynku na rzecz najemców. Taka działalność jest klasyfikowana na gruncie Ustawy VAT, jako odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji powyższego, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu faktury VAT od Zbywcy potwierdzającej dokonanie transakcji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie podlegać zwrotowi na rachunek Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy VAT.

Potwierdzeniem powyższej konkluzji jest, między innymi, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 25 stycznia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP3/443-1087/10-3/KT).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ww. ustawy. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, iż na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu cyt. art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszystkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy. Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w tym przepisie obejmuje tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 2 pkt 27e cyt. ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W związku z tym, iż w przepisach cyt. ustawy brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, należy posłużyć się w tym zakresie przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie zatem z art. 55¹; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

W myśl art. 55²; Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich, jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość obejmującą działkę gruntu, w stosunku do której sprzedającemu przysługuje prawo użytkowania wieczystego, oraz posadowiony na niej budynek biurowy. W konsekwencji zakupu ww. nieruchomości Spółka wstąpi na miejsce sprzedającego w istniejące stosunki najmu dotyczące wynajmowanej powierzchni budynku. Planowana transakcja nie będzie obejmowała przejęcia jakichkolwiek należności i zobowiązań zbywcy, w tym bieżących należności i zobowiązań związanych z prowadzonym wynajmem, jak również zobowiązań związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez sprzedającego. Jednocześnie, na nabywcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa sprzedającego, ani też jakikolwiek know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem zbywcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Dla rozstrzygnięcia meritum problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby stwierdzić, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych zbywcy, w tym w szczególności należności i zobowiązań, zgromadzonych środków pieniężnych, tajemnic przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ani też jakiegokolwiek know-how, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem sprzedającego. Ponadto, Spółka wskazała, iż przedmiotowa nieruchomość nie stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa sprzedającego, zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kontrahent Wnioskodawcy nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb nieruchomości, działalność związana z nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Reasumując, stwierdzić należy, iż nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości obejmującej działkę gruntu, w stosunku do której kontrahentowi Spółki przysługuje prawo użytkowania wieczystego, oraz posadowionego na niej budynku biurowego, wskazanej w zdarzeniu przyszłym nie może być uznane za nabycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei, z ust. 5 powołanego artykułu wynika, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jednocześnie wskazać należy, iż na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić przy tym należy, iż ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy wyraźnie rozróżnił jego zastosowanie do budynków, budowli lub ich części. Zatem intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie zastosowania zwolnienia do całych budynków, budowli lub ich części, dopuszczając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie część nieruchomości (budynków, budowli). Zatem, oddanie do użytkowania części budynków czy budowli w wykonaniu czynności opodatkowanych nie stanowi o tym, że cały budynek lub budowla zostały zasiedlone.

Analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, regulującego prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Spółka zamierza nabyć nieruchomość zakupioną prze zbywcę w lutym 2006 r., w tym budynek biurowy. W latach 2006-2008 sprzedający dokonał remontu generalnego budynku i poniósł wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej budynku. Po dokonaniu ulepszenia budynek był sukcesywnie oddawany do użytkowania na podstawie umów najmu w latach 2008 - 2011. Od dokonanych wydatków na ulepszenie Budynku sprzedający odliczał podatek VAT naliczony.

Odnosząc się do powyższego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż do pierwszego zasiedlenia budynku dochodziło sukcesywnie w okresach, w których ulepszony budynek był oddawany do użytkowania na podstawie umów najmu. Tym samym, planowana dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) cyt. ustawy o VAT, ponieważ dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Również część budynku, w przypadku której pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą nie upłyną 2 lata, z uwagi na niespełnienie warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ww. ustawy, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

W tym miejscu zwrócić należy jednak uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Analiza powyższego przepisu w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, iż przepis ten w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania. Co prawda, część nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednakże nie zostaje spełniona przesłanka określona art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy, ponieważ sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie nieruchomości, które przekraczały 30% wartości początkowej budynku, zaś w stosunku do tych wydatków przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, i z prawa tego skorzystał.

Jednakże ta część budynku, co do której pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłyną 2 lata, wypełni dyspozycję wskazanego przepisu uprawniającego do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy dokonywaniu sprzedaży tej części budynku.

W tym miejscu przywołać należy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl ust. 11 powołanego artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Z uwagi na fakt, iż zarówno Wnioskodawca jak i sprzedający są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, a planowana transakcja spełnia warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, Podatnicy będą uprawnieni, na podstawie ww. art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy tej części nieruchomości podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, iż w przypadku, gdy strony transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, wybiorą opcję opodatkowania przedmiotowej transakcji, zastosowanie podstawowej stawki podatku od towarów i usług będzie miało zastosowanie do całości nabywanej przez Spółkę nieruchomości, tj. do gruntu oraz posadowionego na nim budynku.

W związku z planowaną transakcją, wątpliwości Spółki budzi również fakt, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do ewentualnego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym przy założeniu, że dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich zakupie, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wskazuje ust. 2 ww. przepisu, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio (art. 87 ust. 5a ustawy).

Stosownie do ust. 6 ww. przepisu, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Po zakupie Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni Budynku na rzecz najemców. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem należy stwierdzić, iż Nieruchomość wraz z Budynkiem będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, oraz jeżeli strony zdecydują się na wybór opodatkowania VAT części omawianej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, nie zajdą okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, które pozbawiałyby Wnioskodawcę prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. W związku z powyższym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej Nieruchomości wraz z Budynkiem od Zbywcy. Zgodnie z art. 87 ustawy, Wnioskodawca będzie miał również prawo do zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez Spółkę, lub w terminie 25 dni po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 6 ww. przepisu.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.