IPPP1/443-941/12-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (złożonym osobiście w dniu 26 września 2012 r.), uzupełnionym w dniu 22 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 listopada 2012 r. (skutecznie doręczonym w dniu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 listopada 2012 r. (skutecznie doręczonym w dniu 19 listopada 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w Ł. przy ul. P. Przedmiotowa nieruchomość obejmuje działkę gruntu, w stosunku do której Wnioskodawcy przysługuje prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz posadowiony na powyższej działce budynek biurowy funkcjonujący pod nazwą "R." (dalej "Nieruchomość"). Nieruchomość została wybudowana w latach 70-tych ubiegłego wieku, a od 28 lutego 2007 r. jest własnością Spółki. Obiekt przeszedł remont generalny, który zakończył się w 2008 r. Wydatki poniesione przez Spółkę związane z przedmiotowym remontem przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Powierzchnia najmu Nieruchomości jest wynajmowana przez Spółkę najemcom od daty jej zakupu i była wynajmowana również w czasie trwania modernizacji. Spółka nie wykonywała i nie planuje wykonać kolejnych modernizacji Nieruchomości, których wydatki przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej. Nieruchomość jest głównym składnikiem majątku Wnioskodawcy i nie posiada on innych nieruchomości.

Spółka przed końcem 2012 r. zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości. Zgodnie z planami nabywcą nieruchomości będzie osoba prawna, spółka P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Nabywca"). Nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku od towarów i usług, będzie tym podatnikiem w dacie zawarcia transakcji sprzedaży oraz będzie w tej dacie spełniał warunki uprawniające do wyboru opodatkowania transakcji podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej "Ustawa VAT").

W konsekwencji sprzedaży Nieruchomości, na mocy art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: "Kodeks cywilny"), Nabywca przejmie prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami. Przeniesienia na Nabywcę wymagać mogą również określone umowy dotyczące Nieruchomości np. umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda), prawa autorskie do projektów dotyczących Nieruchomości, zabezpieczenia ustanowione przez najemców, itp. Planowana transakcja będzie obejmowała kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawcę na sfinansowanie nabycia Nieruchomości. Natomiast transakcja nie będzie obejmowała pozostałych należności i zobowiązań. Ponadto na Nabywcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne będące własnością Spółki, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Wnioskodawcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki.

Nabywca Nieruchomości, po dokonaniu jej zakupu, będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni tej Nieruchomości, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność tę Nabywca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how. Możliwe jest również odpłatne zbycie Nieruchomości przez Nabywcę.

Spółka i Nabywca zamierzają skorzystać z wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że z analogicznym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji wystąpił Nabywca.

W uzupełnieniu dodano, iż Wnioskodawca wskazuje, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku rezygnacji przez strony ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT i przy założeniu, że zostaną spełnione wszystkie warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę i Nabywcę warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT z uwagi na wybór przez strony rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 Ustawy VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem, w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży rzeczy (Nieruchomości) będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości, co do zasady, spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości rozumianego jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu po dokonanej modernizacji upłynęło bowiem więcej niż 2 lata, a Wnioskodawca nie ponosił i nie zamierza ponieść kolejnych wydatków na ulepszenie Nieruchomości wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej.

Niemniej jednak, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, strony transakcji będą uprawnione do wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem sprzedaży Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest, między innymi, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 25 stycznia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP3/443-1087/10-3/KT).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy założeniu, że zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana według podstawowej stawki VAT.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w jego opinii, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z Kodeksem cywilnym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Oznacza to, że przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika, odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe oznacza, że przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada samodzielność finansową. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Decydujące jest bowiem wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione powyżej uregulowania, Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość, bowiem nie wyczerpuje przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek, należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów.

Mając na uwadze umiejscowienie oraz funkcje pełnione przez Nieruchomość w całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż Nieruchomość nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Nieruchomość nie stanowi bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb Nieruchomości, działalność związana z Nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Mając zatem na uwadze powyższą analizę, w opinii Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższy wniosek potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, w tym, między innymi interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. (nr IPPP2/443-760/11-2/AK), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 września 2011 r. (nr IPPP1/443-994/11-2/AP), a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPP2/443-778/09-2/IK).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających VAT wskazanych w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.W konsekwencji, planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej przy założeniu, że zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 oraz 11 Ustawy VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, iż na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu cyt. art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszystkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy. Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w tym przepisie obejmuje tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 2 pkt 27e cyt. ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z tym, iż w przepisach cyt. ustawy brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, należy posłużyć się w tym zakresie przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie zatem z art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

W myśl art. 55#178; Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich, jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość obejmującą działkę gruntu, w stosunku do której sprzedającemu przysługuje prawo użytkowania wieczystego, oraz posadowiony na niej budynek biurowy. W konsekwencji zbycia ww. nieruchomości Nabywca przejmie prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami. Przeniesienia na Nabywcę wymagać mogą również określone umowy dotyczące Nieruchomości np. umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda), prawa autorskie do projektów dotyczących Nieruchomości, zabezpieczenia ustanowione przez najemców, itp. Planowana transakcja będzie obejmowała kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawcę na sfinansowanie nabycia Nieruchomości. Natomiast transakcja nie będzie obejmowała pozostałych należności i zobowiązań. Ponadto na Nabywcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne będące własnością Spółki, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Wnioskodawcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki.

Nabywca Nieruchomości, po dokonaniu jej zakupu, będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni tej Nieruchomości, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność tę Nabywca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how. Możliwe jest również odpłatne zbycie Nieruchomości przez Nabywcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku rezygnacji przez strony ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT i przy założeniu, że zostaną spełnione wszystkie warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT.

Dla rozstrzygnięcia meritum problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby stwierdzić, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych zbywcy, w tym w szczególności należności i zobowiązań, zgromadzonych środków pieniężnych, tajemnic przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ani też know-how, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem sprzedającego. Ponadto, Spółka wskazała, iż przedmiotowa nieruchomość nie stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa sprzedającego, zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Spółka nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb nieruchomości, działalność związana z nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Reasumując, stwierdzić należy, iż nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości obejmującej działkę gruntu, w stosunku do której kontrahentowi Spółki przysługuje prawo użytkowania wieczystego, oraz posadowionego na niej budynku biurowego, wskazanej w zdarzeniu przyszłym nie może być uznane za zbycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei, z ust. 5 powołanego artykułu wynika, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jednocześnie wskazać należy, iż na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i dzierżawa/najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości obejmującej działkę gruntu, w stosunku do której Wnioskodawcy przysługuje prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz posadowiony na powyższej działce budynek biurowy. Nieruchomość została wybudowana w latach 70-tych ubiegłego wieku, a od 28 lutego 2007 r. jest własnością Spółki. Obiekt przeszedł remont generalny, który zakończył się w 2008 r. Wydatki poniesione przez Spółkę związane z przedmiotowym remontem przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Powierzchnia najmu Nieruchomości jest wynajmowana przez Spółkę najemcom od daty jej zakupu i była wynajmowana również w czasie trwania modernizacji. Spółka nie wykonywała i nie planuje wykonać kolejnych modernizacji Nieruchomości, których wydatki przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej. Nieruchomość jest głównym składnikiem majątku Wnioskodawcy i nie posiada on innych nieruchomości.

W uzupełnieniu dodano, że od momentu zakończenia generalnego remontu nieruchomości przez zbywcę, tj. od 2008 r. każda z części przedmiotowej nieruchomości była przedmiotem najmu z wyłączeniem powierzchni 512,62 m² netto. Wnioskodawca potwierdza, że zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeprowadzonym w 2008 r. remontem przekraczającym 30% wartości Nieruchomości.

Spółka przed końcem 2012 r. zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości. Zgodnie z planami nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku od towarów i usług, będzie tym podatnikiem w dacie zawarcia transakcji sprzedaży oraz będzie w tej dacie spełniał warunki uprawniające do wyboru opodatkowania transakcji podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania po jego wybudowaniu lub po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że dostawa części budynku biurowego, która była przedmiotem najmu po oddaniu Nieruchomości do użytkowania po zakończeniu generalnego remontu w 2008 r., nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy ww. części budynku doszło z chwilą oddania jej w najem. Wobec powyższego, planowana dostawa ww. części (wynajmowanej) budynku odbędzie się w okresie przekraczającym 2 lata od chwili wejścia w życie umów najmu, to spełniona zostanie druga przesłanka warunkująca zwolnienie od podatku VAT przedmiotowej transakcji o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem dostawa przedmiotowej części budynku będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż dostawa części budynku, o której mowa wyżej będzie zwolniona od podatku, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym ww. część budynku jest posadowiona, w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będzie również korzystała ze zwolnienia od VAT.

Wobec powyższego, w odniesieniu do ww. części Nieruchomości, przy założeniu, że zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana transakcja sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Odnosząc się natomiast do powierzchni budynku 512,62 m², która po oddaniu ulepszeń w 2008 r. nie była przedmiotem najmu, należy stwierdzić, iż nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem dostawa ww. części budynku, tj. powierzchni 512,62 m² nie korzysta ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa ww. części budynku odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia.

W tym miejscu wskazać należy, że jeżeli dostawa budynku, budowli lub jej części nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozpatrzyć zastosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, tj. czy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy wskazać na przywołane powyżej uregulowania art. 43 ust. 7a ustawy, tj. warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca nabył przedmiotową Nieruchomość w 2007 r. W roku 2008 r. przeprowadzono generalny remont przekraczający 30% wartości początkowej obiektu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. ulepszeniami. Spółka planuje zbyć Przedmiotową Nieruchomość w 2012 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Mianowicie nie została spełniona druga przesłanka warunkująca przedmiotowe zwolnienie. Wnioskodawcy przysługiwało bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeprowadzonymi w 2008 r. ulepszeniami, a przedmiotowa część budynku tj. 512,62 m² w stanie ulepszonym nie była wykorzystywana przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem odnośnie zbycia części budynku, tj. 512,62 m², która nie była przedmiotem umów najmu wraz z odpowiadającym jej procentowym udziale w prawie wieczystego użytkowania gruntu na którym jest ona posadowiona, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku, tj. 23% stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23% w powiązaniu z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.