IPPP1/443-905/10-4/MP - Określenie stawki podatku VAT w odniesieniu do sprzedaży miejsca postojowego w garażu podziemnym, nierozerwalnie związanego z lokalem mieszkalnym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 6 października 2010 r. na wezwanie tut. organu z dnia 30 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w odniesieniu do sprzedaży miejsca postojowego w garażu podziemnym, nierozerwalnie związanego z lokalem mieszkalnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 września 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w odniesieniu do sprzedaży miejsca postojowego w garażu podziemnym, nierozerwalnie związanego z lokalem mieszkalnym. Wniosek uzupełniony został w dniu 6 października 2010 r. (data wpływu 8 października 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność deweloperską. Dotychczas przy sprzedaży miejsc postojowych pod budynkiem i miejsc parkingowych na zewnątrz Spółka stosowała stawkę 22%. Budziło to wątpliwości Spółki i jej klientów. Obecnie Spółka przystąpiła do realizacji nowego budynku wielorodzinnego, w którym są tylko miejsca postojowe pod budynkiem. Warunkiem otrzymania pozwolenia na budowę było zapewnienie takiej samej liczby miejsc postojowych pod budynkiem jak liczba lokali mieszkalnych. Warunkiem zakupu mieszkania jest zakup miejsca garażowego. Miejsca te są więc ściśle związane z konkretnym lokalem mieszkalnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż miejsca postojowego w garażu podziemnym nierozerwalnie związanego z konkretnym lokalem mieszkalnym będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 7%, tak jak sprzedaż lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż miejsc postojowych pod budynkiem powinna być opodatkowana stawką 7%. Na zakup mieszkania wraz z przynależnym do niego "miejscem postojowym pod budynkiem zawierana jest z klientami umowa przyrzeczenia wybudowania sprzedaży wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym. Po wybudowaniu budynku i zapłaceniu przez nabywcę kwoty wynikającej z umowy zawarte zostaną akty notarialne przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym. Skoro są to lokale przynależne to powinny być opodatkowane według tej samej stawki podatkowej co mieszkania, a mianowicie według stawki 7%. Potwierdzeniem tego jest, według Wnioskodawcy, wymóg przy otrzymaniu pozwolenia na budowę zapewnienia do każdego lokalu mieszkalnego miejsca postojowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - stosownie do ust. 12a cyt. artykułu - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na mocy § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

W myśl art. 2 pkt 12 tej ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy mieć jednak na uwadze wyłączenia, jakich dokonał ustawodawca w ww. przepisach dotyczących lokali użytkowych. W celu zatem zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 cyt. ustawy o VAT i jakie spełnia funkcje - mieszkalne, czy użytkowe.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A zatem, nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba (lub zespół izb), która nie jest przeznaczona na stały pobyt ludzi i nie służy zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto, ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Definiując pojęcie "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi;

oraz

* pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Mając na uwadze regulacje zawarte w ww. ustawie stwierdzić należy, że garaż w budynku mieszkalnym składający się z miejsc postojowych nie należy do pomieszczeń pomocniczych, służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a przede wszystkim nie jest lokalem mieszkalnym, ani też nie jest za taki uznawany. Jak wynika z powyższego ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym jest wielostanowiskowy parking podziemny, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce postojowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego.

W związku z powyższym zasadnym jest stwierdzenie, iż garaż podziemny w budynku mieszkalnym składający się z miejsc postojowych jest lokalem użytkowym.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku. Natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że podziemie budynku mieszkalnego, w którym znajdują się konkretne, miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym odpowiada pojęciu lokalu użytkowego.

Przedstawiona analiza przepisów mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych. Nie są nią zatem objęte, stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego, miejsca postojowe, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Treść przepisów art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 37 ww. rozporządzenia Ministra Finansów wyraźnie wskazuje, iż intencją ustawodawcy nie było objęcie obniżoną stawką lokali użytkowych sprzedawanych razem z lokalem mieszkalnym. Miejsca postojowe mogą przynależeć do lokalu, lecz nie zmienia to ich funkcji użytkowych. Oznacza to, że garaże, czy też miejsca postojowe nie mieszczą się w zakresie preferencji wynikającej z przepisów ustawy bądź rozporządzenia, a zatem dotyczące ich czynności są opodatkowane zgodnie z przepisami ustawy o VAT stawką w wysokości 22%.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca przystąpił do realizacji budynku wielorodzinnego, w którym są miejsca postojowe pod budynkiem. Warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę było zapewnienie takiej samej liczby miejsc postojowych pod budynkiem jak liczba lokali mieszkalnych. Warunkiem zatem zakupu mieszkania jest zakup miejsca postojowego. Miejsca te są więc ściśle związane z konkretnym lokalem mieszkalnym. Po wybudowaniu budynku i zapłaceniu przez nabywcę kwoty wynikającej z umowy zawarte zostaną akty notarialne przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym.

Powołane wyżej przepisy wskazują, że sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu usytuowanym w podziemiu budynku - podlega opodatkowaniu według odrębnych stawek podatku, właściwych dla przedmiotu sprzedaży. Sprzedaż lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podatku VAT w wysokości 7%. Miejsce postojowe w garażu podziemnym znajdujące się w budynku nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi lokal użytkowy. Może on przynależeć do lokalu, ale nie zmienia to jego funkcji użytkowych. Zatem sprzedaż miejsca postojowego znajdującego się w tym samym obiekcie budowlanym co mieszkanie, stanowi sprzedaż części lokalu użytkowego (udziału w lokalu użytkowym). Wobec powyższego jego sprzedaż podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką 7% i w efekcie podlega opodatkowaniu zgodnie z ww. przepisami stawką podatku w wysokości 22%. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia podkreślany przez Wnioskodawcę wymóg, zgodnie z którym, warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę było zapewnienie takiej samej ilości miejsc postojowych pod budynkiem jak liczba lokali mieszkalnych znajdujących się w tym budynku.

Reasumując, Spółka powinna sprzedać lokal mieszkalny i prawo do korzystania z miejsca postojowego przy zastosowaniu dwóch stawek podatkowych, tj. stawki 7% dla dostawy lokalu mieszkalnego i stawki 22% dla dostawy miejsca postojowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Curie - Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.