IPPP1/443-900/09-2/AW
Pismo z dnia 14 grudnia 2009 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP1/443-900/09-2/AW
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu 21 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zaliczkowych zawierających uchybienia - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 21 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zaliczkowych zawierających uchybienia.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.
W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej P Sp. z o.o. (zwana poniżej w treści wniosku "Spółką" lub "Podatnikiem") zajmuje się przede wszystkim produkcją i dystrybucją napojów oraz tzw. syropów B, tj. koncentratów, z których nabywca (np. restauracja) wytwarza we własnym zakresie (zasadniczo przez ich rozcieńczenie w wodzie oraz nasycenie dwutlenkiem węgla) gotowe, przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji napoje. W związku z tą działalnością Spółka współpracuje z wieloma podmiotami, w szczególności z będącymi podatnikami polskiego podatku VAT dostawcami towarów nabywanych następnie przez Spółkę lub świadczącymi usługi na rzecz Spółki (dalej łącznie jako "Dostawcy"). Dla celów niniejszego wniosku pojęcie Dostawcy nie obejmuje jednak podmiotów świadczących usługi i dostarczających towary, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT.
W ramach powyższej współpracy mają miejsce m.in. sytuacje, kiedy to przed wydaniem towaru lub przed wykonaniem usługi przez Dostawcę Spółka przekazuje Dostawcy całość należności, w szczególności: wpłaca przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę. W takich przypadkach zdarza się, że:
Dostawca wystawia fakturę, która nie spełnia wszystkich wymogów określonych w § 10 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur (np. nie zawiera ona daty otrzymania przez Dostawcę należności, w sytuacji gdy data ta nie pokrywa się z datą wystawienia faktury). Zamiast tego faktura ta odpowiada z punktu widzenia jej zawartości fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży, o której mowa w § 5 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Spółka otrzymuje oryginał takiej faktury (dalej jako "Faktura A").
Dostawca wystawia fakturę zawierającą wszystkie elementy wymagane na podstawie § 10 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur lub fakturę, o której mowa w punkcie 1. powyżej, jednakże wystawia ją później niż siódmego dnia od dnia, w którym Dostawca ten otrzymał należność od Spółki. W niektórych wypadkach to opóźnienie może być liczone nawet w miesiącach lub latach. Następnie Spółka otrzymuje oryginał takiej faktury (dalej jako "Faktura B").
Dostawca wystawia fakturę zawierającą wszystkie elementy wymagane na podstawie § 10 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur lub fakturę, o której mowa w punkcie 1. powyżej, przy czym faktura ta może być wystawiona przy zachowaniu obowiązujących terminów wskazanych w § 10 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur lub po upływie tych terminów, jednakże Spółka nigdy takiej faktury nie otrzymuje (bo np. zaginęła w trakcie przesyłania). Wówczas Dostawca wystawia duplikat takiej faktury, stosownie do § 20 Rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Następnie Spółka otrzymuje oryginał takiego duplikatu (dalej jako "Faktura C").
(Faktura A, Faktura B i Faktura C są dalej łącznie określane mianem Faktur Zaliczkowych). Należy podkreślić, że nabywane przez Spółkę towary i usługi w związku, z którymi wystawione zostały po dniu 1 maja 2004 r. lub wystawione zostaną w przyszłości Faktury Zaliczkowe, wykorzystywane były lub będą do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem VAT lub dotyczą czynności, o których mowa w art. 86 ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy niezależnie od wskazanych w treści niniejszego wniosku ewentualnych uchybień względem stosownych przepisów popełnionych przy wystawianiu Faktur Zaliczkowych przez Dostawców, Spółce przysługiwało w przeszłości (w stanie prawnym począwszy od 1 maja 2004 r.) i przysługiwać będzie w przyszłości prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z takich faktur.
Zdaniem Wnioskodawcy
Niezależnie od wskazanych w treści niniejszego wniosku uchybień względem stosownych przepisów popełnionych przy wystawianiu Faktur Zaliczkowych przez Dostawców, Spółce przysługiwało w przeszłości (w stanie prawnym począwszy od 1 maja 2004 r.) i przysługiwać będzie w przyszłości prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z takich faktur.
UZASADNIENIE stanowiska Spółki
Zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w polskich przepisach o VAT
Podatek od towarów i usług, będący podatkiem od wartości dodanej, jest podatkiem, którego zasadniczą cechą konstrukcyjną jest fundamentalne prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
z tytułu nabycia towarów i usług,
potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (ust. 2 art. 86 powołanej ustawy).
Jak wskazuje NSA w wyroku z 13 marca 2009 r. (sygn. akt I FSK 36/08), co do zasady, każdy podatnik podatku od towarów i usług ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabywanymi towarami lub usługami w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ograniczenia tej zasady muszą wynikać z konkretnego przepisu. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wymaga precyzji ustawodawcy, gdyż takie ograniczenie jest ingerencją w prawa podatnika gwarantowane mu zasadą neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W przeciwieństwie bowiem do konstrukcji określania podstawy opodatkowania w podatku dochodowym, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest rodzajem ulgi lub zwolnienia. W rezultacie to nie prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących opodatkowanej działalności, ale wszelkie ograniczenia tego prawa, należy interpretować ściśle.
Takie ograniczenia zawarte zostały m.in. w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, wprowadzonym z dniem 1 czerwca 2005 r., zgodnie z którym:
"Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (w stanie prawnym przed 1 stycznia 2008 r. - transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana - przyp. Spółki);
wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.
potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym."
Jest przy tym jasne, że od dnia wstąpienia Polski do Unii Europejskiej interpretacje przepisów podlegających harmonizacji muszą być dokonywane przy uwzględnieniu prawa wspólnotowego (przy zachowaniu tzw. interpretacji prowspólnotowej). Oznacza to, że za właściwą interpretację należy uznać tę, która jest najbardziej zgodna z prawem wspólnotowym. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 10 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą (dalej jako "TWE"): "Państwa Członkowskie podejmują wszelkie właściwe środki ogólne lub szczególne w celu zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z niniejszego Traktatu lub z działań instytucji Wspólnoty. Ułatwiają one Wspólnocie wypełnianie jej zadań. Powstrzymują się one od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrozić urzeczywistnieniu celów niniejszego Traktatu". Jak wskazał NSA w wyroku z 5 lutego 2009 r. (sygn. akt I FSK 1880/07) w procesie stosowania prawa wewnętrznego, w szczególności przepisów wydanych w celu wykonania dyrektywy, należy interpretować przepisy w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby zapewnić osiągnięcie rezultatu określonego w art. 249 akapit 3 TWE. Powyższa formuła wyraża obowiązek interpretacji obowiązującego prawa krajowego w świetle tekstu i celów dyrektywy po to, aby osiągnąć wyznaczony przez dyrektywę rezultat, tzw. wykładnia prowspólnotowa. Stosując prawo należy zatem nadawać jego normom krajowym takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem wspólnotowym. Ponadto sądy są zobowiązane w razie stwierdzenia, że normy prawa krajowego są niezgodne z prawem wspólnotowym, zastosować normy prawa wspólnotowego, jako podstawę swoich rozstrzygnięć, odmawiając jednocześnie zastosowania norm prawa krajowego. Stanowi to konsekwencję zasady prymatu prawa wspólnotowego w stosunku do prawa krajowego.
Z tego też względu, o ile tylko krajowe przepisy o VAT nie są dla podatnika względniejsze, nie można interpretować prawa krajowego w oderwaniu od przepisów wspólnotowych. Zatem również w przypadku opisanym we wniosku Podatnika w celu wyprowadzenia normy prawnej należy odnieść się do regulacji zawartych w dyrektywach oraz do dorobku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
Regulacje wspólnotowe
Przepis art. 86 ust. 1 ustawy z 2004 r. stanowi implementację przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, gdzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazują przepisy art. 167-169. Jak słusznie wskazuje WSA w wyroku z 2 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Rz 15/09), neutralność podatku od towarów i usług dla podatnika jest tak znacząca, że przepisy krajowe nie mogą wymagać spełnienia przez niego dodatkowych warunków w celu uzyskania zwrotu podatku. Zwrócił na to uwagę ETS w wyroku ETS w sprawie 50/87, Komisja Wspólnot Europejskich v. Republika Francuska, gdzie stwierdził, że "System odliczeń podatku naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu, z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku naliczonego od dostaw towarów i Usług".
Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się bowiem między innymi dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających taki stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu, Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną, zaś wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie prawa wspólnotowego systemu VAT - jak już wspomniano - jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jedynie jako jego przywilej.
Orzecznictwo sądów administracyjnych
Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza jednoznacznie, że braki czy wady w treści faktury VAT, dotyczące kwestii formalnych (technicznych), pozostają bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę (odbiorcę takiej faktury). Stanowisko takie potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 27 lutego 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 1136/07), stwierdzając m.in.: "Podkreślić jednak należy, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia dotyczyć może jedynie takich wad i braków faktury, które wyłączają identyfikację podmiotów oraz przedmiotu transakcji, jak również ustalenie poprawności określenia podatku od wartości dodanej. Powyższe uwagi pozwalają na sformułowanie tezy, iż wady faktury muszą być na tyle poważne, aby wykluczały możliwość traktowania tego dokumentu, jako fakturę VAT. Trzeba bowiem raz jeszcze zaznaczyć, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego jest jego głównym uprawnieniem, a zarazem istotą podatku naliczonego, który dla przedsiębiorców, będących podatnikami podatku od towarów i usług jest neutralny.
A contrario, podatnik będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wówczas, gdy faktura zawiera drobne błędy o charakterze technicznym, określane niekiedy łędami mniejszej wagi. Pod pojęciem tym rozumieć należy wszelkiego rodzaju uchybienia przepisom dotyczącym rygorów formalnych faktury, których ciężar gatunkowy jest jednak tego rodzaju, iż nie wpływa na możliwość obniżenia podatku należnego".
Konkluzje w kontekście przedstawionego zagadnienia
Biorąc pod uwagę przedstawione uwagi, a w szczególności, że:
* Żaden przepis nie formułuje zakazu odliczenia podatku naliczonego VAT w przypadku otrzymania faktur takich jak Faktury Zaliczkowe;
* zasada neutralności podatku VAT zachowuje pełne zastosowanie w przypadku Spółki, gdyż towary i usługi służą działalności opodatkowanej podatkiem VAT lub dotyczą przypadków wskazanych w art. 86 ust. 8-9 ustawy o VAT;
* Spółka ma ograniczone możliwości wywierania wpływu na Dostawców;
* Ewentualne negatywne skutki wskazanych uchybień w zakresie wystawiania faktur VAT powinny dotyczyć jedynie podmiotów, które takiego uchybienia dokonały (Dostawców), skoro uchybienia te są wyłącznie formalnego charakteru (z samej natury transakcji wynika, że podatek naliczony powinien być dla Spółki odliczalny).
Zdaniem Spółki należy stwierdzić, że przysługiwało i przysługiwać będzie jej prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie otrzymanych Faktur Zaliczkowych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Z uwagi, iż wniosek Podatnika, dotyczy okresu od 1 maja 2004 r. należy przytoczyć przepisy obowiązuje od tego okresu, zatem:
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535) -brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b).
Powyższe przepisy nie zmieniły brzmienia i na dzień wydania interpretacji obowiązują w identycznej wersji.
Natomiast przepis art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 pz. 535) - brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. stanowi:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:
importu usług, w związku z którymi zapłata należności jest dokonywana bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionych w załączniku nr 5 do ustawy;
towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego;
paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5;
usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
przypadków, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119, wchodzą usługi noclegowe lub gastronomiczne albo jedne i drugie,
nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;
towarów i usług, których nabycie:
zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 113 ust. 5 i 7,
nastąpiło w wyniku darowizny lub nieodpłatnego świadczenia usługi.
Jeżeli na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika nie można ustalić kwoty podatku naliczonego od towarów i usług określonych w ust. 1 pkt 2, kwotę tego podatku ustala się przez zastosowanie stawki 22% do kwoty wydatków, które w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:
wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów;
wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku;
wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane;
podatku od importu towarów oraz od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiących wkłady niepieniężne (aporty) do spółek handlowych;
wydatków na nabycie towarów celem oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający;
nabycia towarów przez komisanta na rzecz komitenta w wykonaniu umowy komisu;
nabycia towarów przez komisanta od komitenta w ramach umowy komisu;
podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku, o którym mowa w art. 11.
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.
W celu zapobieżenia nadużyciom, a także dążąc do jednakowego traktowania podatników w zakresie odliczania podatku z tytułu nabycia towarów lub rozporządzania takimi samymi towarami, mogą zostać określone w przepisach wydanych na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 1 inne przypadki, w których podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Natomiast od 1 czerwca 2005 r. ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku do towarów i usług (Dz. U. z 2005, Nr 90 poz. 756) wprowadzono następujące zmiany do przytoczonego wyżej przepisu:
w ust. 1 pkt 3 otrzymuje brzmienie:
"paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3;",
po ust. 3 dodaje się ust. 3a i 3b w brzmieniu:
"3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana;
wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.
3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur.",
uchyla się od ust. 5.
Zaś od 22 sierpnia 2005 r. na mocy powyższej zmiany weszły w życie nw. regulacje:
do art. 88 ust. 3a dodano pkt 6 - zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.
Od 1 stycznia 2008 r. ustawą z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. z 2007, Nr 192 poz. 1382) wprowadzono następujące zmiany do przytoczonego wyżej przepisu:
ust. 3a pkt 2 otrzymuje brzmienie:
"transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;".
Od 1 grudnia 2008 r. ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008, Nr 209 poz. 1320) wprowadzono następujące zmiany do przytoczonego wyżej przepisu:
w ust. 1:
* uchyla się pkt 2,
* w pkt 4 uchyla się lit. a),
uchyla się ust. 2 i 3;
Stosownie do postanowień § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337) jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. stosownie do ust. 4 powołanego rozporządzenia, faktura stwierdzająca otrzymanie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:
imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT" lub "FAKTURA VAT-MP", kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, a w przypadku określonym w ust. 3 - również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot otrzymanych wcześniej części należności brutto;
stawkę podatku;
kwotę podatku, wyliczoną edług wzoru: k.p.=ZBxSP/100+SP
gdzie:
p. - oznacza kwotę podatku,
ZB - oznacza kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto,
SP - oznacza stawkę podatku;
dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy;
datę otrzymania części lub całości należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty), o której mowa w ust. 1-3, jeśli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury.
Zgodnie z § 14 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:
numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
kwotę podwyższenia podatku należnego.
Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.
Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.
Natomiast na podstawie § 15 rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.
Nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.
Nota korygująca powinna zawierać co najmniej:
numer kolejny i datę jej wystawienia;
imiona i nazwiska albo nazwy bądź nazwy skrócone wystawcy noty i wystawcy faktury albo faktury korygującej oraz ich adresy i numery identyfikacji podatkowej;
dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4;
wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.
Jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej.
Noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA".
Przepisy ust. 2-4 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.
Jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej (§ 20 rozporządzenia).
Powyższe rozporządzenie obowiązuje od 1 grudnia 2009 r., poprzednio obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798) obowiązujące od 1 czerwca 2005 r. do 30 listopada 2009 r., jak również rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 971) obowiązujące od 01.05.2004 do 31 kwietnia 2005 r., zawierały tożsame rozstrzygnięcia w zakresie faktur zaliczkowych.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje od dostawców faktury zaliczkowe, które mogą zawierać uchybienia, tj.
* faktura zaliczkowa nie spełnia wszystkich wymogów określonych w § 10 rozporządzenia, jednak zawiera wszystkie elementy o których mowa w § 5 rozporządzenia (wymogi jakie powinna pełniach faktura VAT);
* dostawca wystawia fakturę zaliczkową później niż 7 dnia od dnia w którym otrzymał należność od Spółki;
* faktura zaliczkowa spełnia wymogi § 10 rozporządzenia, bądź nie, jednak nie dociera do Wnioskodawcy, wówczas Dostawca wystawia duplikat takiej faktury.
Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tak wystawionych faktur zaliczkowych.
Na wstępie należy wskazać, że Spółka jak strona transakcji winna dążyć do usunięcia występujących uchybień w fakturach zaliczkowych tak aby odzwierciedlały one faktyczne zdarzenia gospodarcze zachodzące pomiędzy Podatnikami.
Biorąc pod uwadze powołane wyżej przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. do dnia wydania interpretacji należy uznać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur zaliczkowych, które nie spełniają wszystkich wymogów określonych w § 10 rozporządzenia, jednakże wszelkie pomyłki za wyjątkiem określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 rozporządzenia, Wnioskodawca jako nabywca towaru lub usługi, powinien skorygować za pomocą noty korygującej stosownie do § 15 rozporządzenia. Natomiast każda inna pomyłka występująca w pozycjach faktury zaliczkowej określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 rozporządzenia, może zostać usunięta jedynie za pomocą faktury korygującej. Jeżeli na fakturach zaliczkowych, które wpłynęły do Spółki występują takie uchybienia, Podatnik powinien wystąpić do kontrahenta z żądaniem skorygowania uchybień za pomocą faktury korygującej.
Ponadto należy uznać, iż w rozpatrywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do faktur zaliczkowych wystawionych później niż 7 dnia od dnia w którym kontrahent otrzymał należność od Wnioskodawcy, jak również w odniesieniu do duplikatów faktur zaliczkowych nie zachodzą przesłanki uniemożliwiające skorzystanie z prawa od odliczenia podatku występujące w art. 88 ustawy w stanie prawnym począwszy od 1 maja 2004 r. Zatem Wnioskodawca mógł jak również będzie mógł w przyszłości dokonać odliczenia podatku naliczonego VAT.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.