IPPP1-443-860/11-2/ISz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży części nieruchomości niezabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży części nieruchomości niezabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zarząd W zamierza przeznaczyć do sprzedaży część nieruchomości niezabudowanej składającej się z 27 działek ewidencyjnych.

Dla terenu obejmującego powyższą nieruchomość nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z przyjętym przez Gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na:

Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na terenach oznaczonych jako:

Prawo własności nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, Województwo nabyło nieodpłatnie z mocy prawa, z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. "Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną". W dacie nabycia nieruchomość pozostawała w faktycznym władaniu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, którego organem założycielskim jest Sejmik W. Następnie Zarząd W. przekazał nieruchomość do administrowania (w drodze uchwały) jednostce budżetowej. Jednostka ta nie wynajmowała i nie wydzierżawiała nieruchomości innym podmiotom i nie ponosiła nakładów na ulepszenie nieruchomości.

Zarząd Województwa zamierza przeznaczyć do sprzedaży część nieruchomości niezabudowanej (2 działki ewidencyjne) stanowiącej drogi wewnętrzne.

Dla terenu obejmującego powyższą nieruchomość nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z przyjętym przez Gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na obszarze oznaczonym jako drogi oraz obszarze o funkcji zabudowy usługowej. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów działki pełniące funkcję dróg wewnętrznych znajdują się na terenach oznaczonych jako drogi.

Prawo własności nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, W nabyło nieodpłatnie z mocy prawa, z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. "Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną". W dacie nabycia nieruchomość pozostawała w faktycznym władaniu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, którego organem założycielskim jest Sejmik W. Następnie Zarząd W przekazał nieruchomość do administrowania (w drodze uchwały) jednostce budżetowej. Jednostka ta nie wynajmowała i nie wydzierżawiała nieruchomości innym podmiotom i nie ponosiła nakładów na ulepszenie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zwalnia się z podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (§ 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

W przypadku sprzedaży gruntów, Województwo Mazowieckie będzie wykonywało czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w związku z czym § 13 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia nie będzie miał, w tej sytuacji zastosowania.

Podstawowa stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Należy podkreślić, iż zwolnienie z podatku VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa lub przepisy wykonawcze do ustawy. Wszelkie zwolnienia są wyjątkiem od generalnej reguły opodatkowania sprzedaży wg stawki 23% i muszą być interpretowane ściśle, nie zaś rozszerzająco.

Zatem w przypadku działek sprzedawanych przez Wnioskodawcę, konieczne jest jednoznaczne określenie, iż są to grunty inne niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

O charakterze danego gruntu rozstrzyga zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, należy posłużyć się decyzją o warunkach zabudowy lub inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją, sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu przestrzennym.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...). Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Natomiast, ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 z późn. zm.), informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyduje przeznaczenie określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku ww. dokumentacji - przeznaczenie terenu może wynikać z ewidencji gruntów i budynków.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych - art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza przeznaczyć do sprzedaży część nieruchomości niezabudowanej składającej się z 27 działek ewidencyjnych.

Dla terenu obejmującego powyższą nieruchomość nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z przyjętym przez Gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na:

Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na terenach oznaczonych jako:

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane stawką 23% są tylko te, które są terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Zatem biorąc pod uwagę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolniona będzie sprzedaż działek, które oznaczone są jako tereny rolnicze wskazane do zalesienia. Pozostałe działki określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego jako obszary o funkcji zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, obszary o funkcji zabudowy usługowej, obszary o funkcji zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej lub wielorodzinnej oraz usługowej podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Reasumując, mimo tożsamych konsekwencji podatkowych w podatku od towarów i usług zawartych we własnym stanowisku Wnioskodawcy, nie można zgodzić się, że w opisanym przypadku z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolniona będzie sprzedaż działek, które w ewidencji gruntów zaklasyfikowane są jako grunty orne lub leśne. Pozostałe działki określone w ewidencji gruntów jako tereny zabudowane inne lub zabudowy mieszkaniowej podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka ewidencyjna będąca przedmiotem sprzedaży położona jest zgodnie z ewidencją gruntów i budynków częściowo na obszarze zabudowy mieszkaniowej a częściowo na gruncie ornym (w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego - obszar o funkcji zabudowy usługowej).

Wskazuje się, że zgodnie z generalną zasadą, w sytuacji sprzedaży wyodrębnionej geodezyjnie działki, której część przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową a część sklasyfikowana jest jako grunty orne, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z części tej działki. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienie nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

W kontekście powyższego należy zwrócić uwagę na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Jednakże z sytuacją, jak przedstawiona powyżej, nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. W powyższym rozważaniach wskazano bowiem, że w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyduje przeznaczenie określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Dopiero w przypadku braku ww. dokumentacji - przeznaczenie terenu może wynikać z ewidencji gruntów i budynków.

Zatem skoro do istnieje studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, a teren powyższy jak wskazuje Wnioskodawca określony jest w nim jako obszar o funkcji zabudowy usługowej, jego sprzedaż skutkuje opodatkowaniem transakcji według 23% stawki VAT.

Zatem, w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego, sprzedaż części gruntu niezabudowanego sklasyfikowanego jako obszar o funkcji zabudowy usługowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wg stawki podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.

Ponadto Wnioskodawca zamierza przeznaczyć do sprzedaży część nieruchomości niezabudowanej (2 działki ewidencyjne) stanowiącej drogi wewnętrzne.

Dla terenu obejmującego powyższą nieruchomość nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z przyjętym przez Gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, poszczególne działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na obszarze oznaczonym jako drogi oraz obszarze o funkcji zabudowy usługowej. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów działki pełniące funkcję dróg wewnętrznych znajdują się na terenach oznaczonych jako drogi.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy działek stanowiących drogi wewnętrzne, należy wskazać iż zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez "obiekt budowlany" należy rozumieć:

Przez "budowlę", zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. obiekty liniowe.

Natomiast przez obiekt liniowy - obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ww. ustawy).

Z powyższego wynika, iż drogi są budowlami w myśl przepisów prawa budowlanego a co za tym idzie, teren przeznaczony na drogi wewnętrzne należy uznać teren przeznaczony pod zabudowę.

Reasumując, w ocenie tut. Organu, dostawa niezabudowanych działek, w części przeznaczonej pod budowę drogi nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane uregulowania, mimo iż Wnioskodawca w części prawidłowo rozstrzyga kwestię opodatkowania i zwolnienia sprzedawanej nieruchomości niezabudowanej, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w związku ze stwierdzeniem, iż jeśli nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.