IPPP1/443-860/09-4/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2009 r. (data wpływu 7 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 października 2009 r. Nr IPPP1/443-860/09-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane w dniu 26 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wywłaszczenia nieruchomości stanowiącej prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego, oraz w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wywłaszczenia nieruchomości stanowiącej prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego i sposobu dokumentowania tego wywłaszczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wywłaszczenia nieruchomości stanowiącej prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego oraz w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wywłaszczenia nieruchomości stanowiącej prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego i sposobu dokumentowania tego wywłaszczenia, uzupełniony pismem z dnia 30 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 października 2009 r. Nr IPPP1/443-860/09-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane w dniu 26 października 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. jest użytkownikiem wieczystym gruntów.

W przypadkach określonych w przepisach prawa:

* ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. "o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych,

* ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

* nieruchomości Spółki S.A. mogą zostać wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego.

Kwestią budzącą wątpliwości w przedmiotowej sprawie jest kwestia objęcia czynności wywłaszczenia prawa wieczystego użytkowania gruntu podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 112 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy. Art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi, iż wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw. Zapłata odszkodowania następuje jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu podlega wykonaniu lub stała się ostateczna. Podobne zapisy zawiera art. 12 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Zdaniem Spółki S.A. czynność wywłaszczenia nieruchomości Spółki w postaci prawa wieczystego użytkowania wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a kwota otrzymana tytułem odszkodowania z tego tytułu nie jest wynagrodzeniem za dostawę towarów, czy świadczenie usług.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W toku przedmiotowej czynności Spółka S.A. nie dokonuje zbycia prawa o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, gdyż czynności wywłaszczenia dokonuje nie Spółka S.A. w drodze umowy cywilnoprawnej na mocy porozumienia stron, lecz organ administracji na drodze decyzji administracyjnej. Do czynności wywłaszczenia nie stosuje się naszym zdaniem, także dyspozycji art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług tj. czynność wywłaszczenia nieruchomości w postaci praw wieczystego użytkowania wieczystego nie Stanowi przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, o którym mowa w tym artykule. Powyższe wynika z objęcia dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 1 jedynie przeniesienia za odszkodowaniem prawa własności towarów. Prawo wieczystego użytkowania wieczystego gruntu jest od 1 grudnia 2009 r. traktowane na gruncie VAT jako towar, ale użytkownik wieczysty nie posiada prawa własności gruntu, który użytkuje w związku z tym nie może przenieść tego prawa w trakcie wywłaszczenia. Ponadto, należy wskazać, że w trakcie postępowania wywłaszczeniowego Spółka S.A. nie działa jako podatnik VAT, gdyż jak już wspomniano inicjatorem tej czynności jest organ administracji, a Spółka S.A. nie ma możliwości jej uniknięcia. Odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość stanowi jedynie rekompensatę dla majątku Spółki i jest ustalane na podstawie wyceny rzeczoznawcy - brak jest przysporzenia majątku po stronie Spółki SA. Opodatkowanie otrzymanej kwoty odszkodowania skutkowałoby tym, iż jego realna wartość nie rekompensowałaby wartości utraconego majątku, a organ administracji dokonując wywłaszczeń działałby na szkodę Spółki. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2009 r. kwestia opodatkowania podatkiem VAT wywłaszczenia prawa wieczystego użytkowania, została przez Ministra Finansów zinterpretowana w piśmie IPPP1-443/277/07-2/AB z 10 października 2007 r. W ówczesnym stanie prawnym potwierdzone zostało stanowisko Spółki o niepodleganiu czynności wywłaszczenia podatkowi VAT. W przypadku uznania, iż przedmiotowa czynność wywłaszczenia jest jednak opodatkowana podatkiem VAT, zdaniem Spółki w związku z art. 123 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Ostateczna decyzja o wywłaszczeniu nieruchomości stanowi podstawę do dokonania wpisu w księdze wieczystej. Wpisu dokonuje się na wniosek starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, lub organu wykonawczego jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli nieruchomość została wywłaszczona na rzecz tej jednostki. Datę obowiązku podatkowego, należy ustalić w dacie uprawomocnienia się decyzji wywłaszczeniowej, chyba, że wcześniej wystąpiłaby wypłata odszkodowania z tego tytułu. W związku z powyższym stwierdzeniem, w terminie 7 dni od uprawomocnienia się decyzji powinna zostać wystawiona faktura VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, że w tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Zatem jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem.

W świetle art. 233 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Zacytowane powyżej unormowanie, jak również następne przepisy Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2) przemawiają za uznaniem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

W kwestii tej wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03. ETS przedstawił pogląd, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podmiotem wywłaszczonym będzie Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, przedmiotem wywłaszczenia będą grunty, a wywłaszczenie to nastąpi w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntów. Nieruchomości Spółki S.A. mogą zostać wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa albo na rzecz jednostki samorządu terytorialnego za odszkodowaniem na rzecz jednostki wywłaszczonej odpowiadającej wartości tych praw. Zapłata odszkodowania nastąpi jednorazowo w ciągu 14 dni od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu podlega wykonaniu lub stała się ostateczna.

Wobec powyższego, mając na uwadze szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, należy uznać, że pozbawienie prawa wieczystego użytkowania gruntu z nakazu władzy publicznej (w drodze decyzji administracyjnej) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu będzie podlegało przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu w trybie wywłaszczenia, za odszkodowaniem z tytułu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że przedmiotem dostawy będzie nieruchomość gruntowa, a zatem obowiązek podatkowy z tytułu dostawy powstanie według zasad określonych w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednocześnie w ust. 4 powołanego przepisu zaznaczono, że w przypadku, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 106 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Według art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem wydanie nieruchomości gruntowej za odszkodowaniem powinien udokumentować fakturą. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej dostawy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowej sprawie zdarzeniem, z którym ustawa będzie wiązała obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, będzie moment przeniesienia z mocy prawa własności towaru (w tym przypadku prawa wieczystego użytkowania gruntu, które wygaśnie z mocy prawa w wyniku wywłaszczenia) w zamian za odszkodowanie, a więc w analizowanej sprawie - dzień, w którym decyzja o wywłaszczeniu stanie się ostateczna.

W świetle powyższych uwag oraz stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że kluczowa dla niniejszej sprawy jest kwestia ostateczności decyzji. Ostateczne są bowiem te decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji.

W przedmiotowej sprawie zostanie wydana decyzja administracyjna, więc kluczowa jest kwestia ostateczności decyzji administracyjnej.

Reasumując, wygaśnięcie prawa wieczystego użytkowania gruntu z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu, w zamian za odszkodowanie, w wyniku wydanej decyzji administracyjnej, stanowi odpłatną dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Momentem, w którym należy rozpoznać obowiązek podatkowy, będzie dzień w którym decyzja o wywłaszczeniu stanie się ostateczna - w przypadku gdy faktura zostanie wystawiona w terminie lub dzień, w którym przypada 7. dzień od dnia, gdy decyzja o wywłaszczeniu stanie się ostateczna - jeżeli faktura w tym terminie nie zostanie wystawiona.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.