IPPP1/443-856/12-4/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu 14 września 2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) na wezwanie Organu z dnia 6 grudnia 2012 r. (skutecznie doręczone 10 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego w okresie oddania pojazdu w odpłatne użytkowanie jak również w sytuacji, gdy po upływie 6 miesięcznego okresu wynajmu samochód będzie dalej przeznaczony na wynajem i wykorzystywany do działalności opodatkowanej - jest prawidłowe

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu przedmiotowego samochodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu raty leasingu oraz z tytułu nabycia paliwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do KRS. Jednym z przedmiotów prowadzonej działalności jest również "wynajem samochodów osobowych"- kod PKD 71.10Z, oraz "wynajem pozostałych środków transportu lądowego" - kod PKD 71.21.Z. Spółka zamierza nabyć samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego i przeznaczyć go do wykorzystania na wynajem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Po upływie tego okresu przedmiotowy samochód będzie dalej przeznaczony do oddania w odpłatne użytkowanie, a w przypadku braku zainteresowania tego typu usługą, będzie wykorzystywany w Spółce na inne cele związane z działalnością gospodarczą. Spółka zamierza wynająć samochód spółce będącej podmiotem powiązanym na podstawie art. 11 ust. 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86). Opłata za wynajem pojazdu ustalona wg cen rynkowych, obejmująca również wartość zużytego w danym okresie paliwa do napędu ww. samochodu, będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż w okresie, w którym samochód jest oddany w odpłatne użytkowanie najemca samochodu dokonuje zakupu paliwa do wynajmowanego samochodu, decydując o ilości, jakości i czasie zakupu, z tym zastrzeżeniem, że paliwo nie może być gorszej jakości niż określone w warunkach wynajmu samochodu.

W okresie, w którym samochód przeznaczony jest na wynajem i może być wykorzystywany przez wynajmującego do innej działalności opodatkowanej o ilości, jakości i czasie decyduje wynajmujący. Ilość i czas w którym dokonywany będzie zakup paliwa, będzie uzasadniony potrzebami wynajmującego.

Wnioskodawca wskazał również, iż niezależnie od tego, kto będzie dokonywał zakupu paliwa, na fakturze wpisany będzie numer rejestracyjny pojazdu zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynajmującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego zarówno z faktur dokumentujących raty leasingowe jak i z faktur za paliwa do napędu wynajmowanego samochodu, w trakcie jego wyłącznego przeznaczenia na oddanie w opłatne użytkowanie podmiotowi powiązanemu na okres powyżej sześciu miesięcy, jak również po zakończeniu umowy najmu, w przypadku gdy po tym okresie pojazd nadal będzie przeznaczony do wynajmu, ale będzie wykorzystywany przez Spółkę również do innej działalności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, przy nabyciu samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż łącznie 6 tyś. zł. Przepis ten jednak na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne użytkowanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika i samochody te są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystywania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zdaniem Spółki, w przypadku przeznaczenia leasingowanych samochodów do wynajmu, dzierżawy itp. Przez okres co najmniej 6 miesięcy, to podobnie jak w przypadku zakupu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty VAT wynikającej z faktur wystawionych przez leasingodawcę, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. Zapisy art. 3 ust. 6 o podatku VAT do samochodów o których mowa w art. 3 ust. 1 należy rozpatrywać w świetle art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy, który wymienia w kategorie samochodów, do których ust. 1 nie ma zastosowania. W konsekwencji nie może mieć zastosowania także art. 3 ust. 6 dotyczący ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przez usługobiorców używających samochody m.in. na podstawie umowy leasingowej.

Zdaniem Spółki, by skorzystać z prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących rat leasingowych, w świetle obowiązujących przepisów, musi ona spełnić przesłanki, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 tj. w przypadku gdy: przedmiotem jej działalności jest odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze, oraz gdy te samochody są przez Spółkę przeznaczone do wykorzystania wyłącznie na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Przy czym dla skorzystania z pełnego odliczenia podatku VAT nie ma znaczenia, komu dany pojazd zostanie odsprzedany lub wynajęty, ponieważ niezależne od tego, czy będzie to osoba prywatna, czy prawna, podmiot powiązany czy niezależny, nie ma żadnych przepisów ograniczających prawo do odliczeń. Po upływie 6 miesięcy może przeznaczyć pojazd na pozostałe cele prowadzonej działalności, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-826/10-2/BA z dnia 7 września 2010 r.

Zgodnie z zapisami art. 4 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy. Jednakże zdaniem Spółki w opisanej sytuacji samochód będzie korzystał z wyłączenia z tej grupy pojazdów poprzez spełnienie warunków zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7. tj. dotyczących pojazdów, które zgodnie z zakresem działalności podatnika przeznaczone są do odsprzedaży, oddania w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umów o podobnym charakterze na okres co najmniej 6 miesięcy. Tym samym dając prawo do odliczenia 100% wysokości podatku VAT do zakupu paliwa do przedmiotowego samochodu.

Podobne stanowisko odnajdziemy w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2010 r. nr IPPP3/443-573/10-4/IB oraz interpretacji z dnia 23 maja 2012 r. nr IPPP1/443-228/12-2/EK.

Reasumując, zdaniem Spółki, Spółce będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu, w przypadku gdy samochód będzie używany do celów najmu przez co najmniej 6 m-cy. Spółce będzie przysługiwało także prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego przy nabyciu paliwa do napędu ww. samochodu zarówno w okresie obowiązywania umowy najmu, jak i po jej zakończeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego w okresie oddania pojazdu w odpłatne użytkowanie jak również w sytuacji, gdy po upływie 6 miesięcznego okresu wynajmu samochód będzie dalej przeznaczony na wynajem i wykorzystywany do działalności opodatkowanej,

* nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu przedmiotowego samochodu.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług

* z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Należy podkreślić, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Zasada ta wyklucza również możliwość odliczenia podatku naliczonego przez podmiot, który faktycznie nie jest nabywcą danych towarów.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz nabyciem paliwa do tych samochodów regulują przepisy art. 3 i art. 4 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

I tak, w myśl przepisu art. 3 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei, ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Przepis ten nie dotyczy jednak pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w stosunku do których podatnik ma w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących płatności z tytułu ww. umów.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż podatnik ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe od użytkowanego na podstawie umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, tj.:

Analiza powyższych regulacji jednoznacznie wskazuje, że ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej oraz ustawy o transporcie drogowym, nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej). Ponadto, w przedmiotowej regulacji ustawodawca wskazuje, obok przeznaczenia samochodów na cele określone w tym przepisie, również na konieczność ich wykorzystywania, tj. fizycznego używania przez podmiot trzeci.

Jednakże samochody przez ww. okres muszą być przeznaczone wyłącznie na ten cel.

Ponadto należy zauważyć, iż użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, sformułowanie "przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze", nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z wynajmem konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym najem jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do najmu.

Ponadto na mocy art. 4 cyt ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, iż przewidziany przepisem art. 4 ustawy nowelizującej, zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 (tekst jedn.: pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony). Jeżeli samochód korzysta z wyłączenia z tej grupy pojazdów poprzez spełnienie przesłanek zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, wówczas od zakupu paliwa do przedmiotowego samochodu przysługuje prawo do odliczenia.

Z treści wniosku wynika, iż jednym z przedmiotów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest "wynajem samochodów osobowych"- kod PKD 71.10.Z, oraz "wynajem pozostałych środków transportu lądowego" - kod PKD 71.21.Z. Spółka zamierza nabyć samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego i przeznaczyć go do wykorzystania na wynajem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Po upływie tego okresu przedmiotowy samochód będzie dalej przeznaczony do oddania w odpłatne użytkowanie, a w przypadku braku zainteresowania tego typu usługą, będzie wykorzystywany w Spółce na inne cele związane z działalnością gospodarczą. Spółka zamierza wynająć samochód spółce będącej podmiotem powiązanym na podstawie art. 11 ust. 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86). Opłata za wynajem pojazdu ustalona wg cen rynkowych, obejmować będzie również wartość zużytego w danym okresie paliwa do napędu ww. samochodu.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotowy samochód osobowy przeznaczony będzie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawca może skorzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, w okresie wynajmu samochodu.

Natomiast po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy w momencie, jak wynika z wniosku, kiedy leasingowany samochód osobowy przeznaczony będzie do dalszego wynajmu, jak również wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem samochodów, zastosowanie będzie miał również art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia w 100% kwoty podatku naliczonego od rat leasingowych. Podkreślić należy, iż w tej sytuacji istotne znaczenie będzie miał fakt, iż przedmiotowy samochód po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy nadal przeznaczony będzie do dalszego wynajmu, pomimo iż będzie również wykorzystywany przez Spółkę do innej działalności opodatkowanej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pełnego prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe zarówno w okresie wynajmu samochodu, jak również po zakończeniu najmu, w przypadku gdy samochód dalej jest przeznaczony na wynajem, ale będzie również wykorzystywany do innej działalności należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za paliwo do przedmiotowego samochodu stwierdzić należy co następuje.

W niniejszej sprawie aby ocenić czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw do napędu samochodu osobowego oddanego w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, w pierwszej kolejności należy ocenić, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwanej dalej ustawą o podatku VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy zauważyć, iż w określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Podkreślenia wymaga, że dostawa, w rozumieniu ustawy o VAT, nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Zauważyć należy również, iż dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie wiąże się z przeniesieniem własności towarów.

Ponadto w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego i przeznaczyć go do wykorzystania na wynajem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Po upływie tego okresu przedmiotowy samochód będzie dalej przeznaczony do oddania w odpłatne użytkowanie, a w przypadku braku zainteresowania tego typu usługą, będzie wykorzystywany w Spółce na inne cele związane z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca wskazał, iż opłata za wynajem pojazdu ustalona wg cen rynkowych, obejmujące również wartość zużytego w danym okresie paliwa do napędu ww. samochodu. Z uzupełnienia do wniosku wynika, iż w okresie, w którym samochód jest oddany w odpłatne użytkowanie najemca samochodu dokonuje zakupu paliwa do wynajmowanego samochodu, decydując o ilości, jakości i czasie zakupu, z tym zastrzeżeniem, że paliwo nie może być gorszej jakości niż określone w warunkach wynajmu samochodu. W okresie, w którym samochód przeznaczony jest na wynajem i może być wykorzystywany przez wynajmującego do innej działalności opodatkowanej i ilości, jakości i czasie decyduje wynajmujący. Ilość i czas w którym dokonywany będzie zakup paliwa, będzie uzasadniony potrzebami wynajmującego. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż niezależnie od tego, kto będzie dokonywał zakupu paliwa, na fakturze wpisany będzie numer rejestracyjny pojazdu zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W kontekście rozpatrywanej sprawy konieczne jest rozstrzygnięcie charakteru transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a jego kontrahentami. W tym miejscu należy odwołać się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2003 r.w sprawie C-185/01 w postępowaniu pomiędzy Auto Lease Holland BV a Bundedamt fur Finanzen. W sprawie tej Podatnik, będący firmą leasingowa, oferował swoim klientom usługę zarządzania zakupami paliwa do samochodów będących przedmiotem leasingu. W ramach usługi podatnik udostępniał klientom karty kredytowe wystawione na siebie. Klienci dokonywali płatności ryczałtowych w ciągu roku. Na zakończenie roku następowało rozliczenie końcowe, na podstawie którego klienci obciążani byli rzeczywistymi kosztami paliwa. Faktury za paliwo wystawiane były przez stacje benzynowe na A., który ujmował te koszty na fakturze za usługi leasingu wystawiane klientom.

Trybunał zauważył, "iż "dostawa towarów" nie odwołuje się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownym prawie krajowym, lecz obejmuje wszelkie przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, które uprawnia drugą stronę w rzeczywistości do dysponowania nim tak, jakby ta strona była właścicielem tego majątku. Cel VI Dyrektywy może być zagrożony, jeśli warunki wystąpienia dostawy towarów - będącej jedną z trzech transakcji opodatkowanych - różniłyby się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków regulujących przeniesienie własności w prawie cywilnym. W konsekwencji, aby odpowiedzieć na przekazane pytanie, konieczne jest ustalenie, na rzecz kogo - leasingodawcy czy leasingobiorcy - spółki naftowe przenosiły, w postępowaniu głównym, to prawo do rzeczywistego dysponowania towarem jak właściciel. Nie podlega sporowi, że leasingobiorca ma prawo do dysponowania paliwem tak, jakby był on jego właścicielem. Otrzymuje on paliwo bezpośrednio na stacjach benzynowych, a A. nie ma w żadnym momencie prawa do decydowania, w jaki sposób to paliwo ma zostać zużyte i w jakim celu. Argument, iż paliwo jest dostarczane A., biorąc pod uwagę, że leasingobiorca nabywa paliwo w imieniu i na koszt tej spółki, która ponosi z góry koszt tego towaru, nie może być przyjęty".

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy że Wnioskodawca nie dokonuje dostawy paliwa na rzecz swoich kontrahentów, w okresie faktycznego wynajmu samochodu, gdyż paliwo to jest przekazywane bezpośrednio pomiędzy stacją paliw a podmiotami wynajmującymi samochód, a tym samym Wnioskodawca ani przez moment nie dysponuje przedmiotowym paliwem jak właściciel z tego też względu nie może przekazać tego prawa (odsprzedać paliwa) na swych kontrahentów. W konsekwencji, skoro nie dochodzi do dostawy paliwa przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów ten element transakcji jako taki nie powinien być opodatkowany, tym samym wykazany na fakturze.

Zatem w odniesieniu do sytuacji, gdy przedmiotowy samochód faktycznie jest oddany w odpłatne użytkowanie i najemca samochodu dokonuje zakupu paliwa do wynajmowanego samochodu, decydując o ilości, jakości i czasie zakupu, kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury za paliwo do napędu tegoż samochodu, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie dysponuje przedmiotowym paliwem jak właściciel (nie jest nabywcą towaru) pomimo iż przewidziany przepisem art. 4 ustawy nowelizującej, zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 (tekst jedn.: pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony), a przedmiotowy samochód korzysta z wyłączenia z tej grupy pojazdów poprzez spełnienie przesłanek zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej.

Natomiast w sytuacji, gdy samochód będzie przeznaczony na wynajem i dodatkowo wykorzystywany do działalności opodatkowanej i Wnioskodawca dokonywać będzie zakupu paliwa decydując o ilości i czasie zakupu (Wnioskodawca będzie dysponował paliwem jak właściciel), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze za paliwo do napędu przedmiotowego samochodu, samochód ten będzie korzystał z wyłączenia z grupy pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez spełnienie przesłanek zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej zatem art. 4 ustawy nowelizującej nie będzie miał zastosowania.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższe przepisy stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 5 pkt 5 rozporządzenia, faktury dokumentujące sprzedaż paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wlewanych do baku samochodu i innych pojazdów samochodowych, powinny zawierać numer rejestracyjny tego samochodu.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Należy podkreślić, iż w art. 106 ust. 1 ustawy, ustawodawca wyraził jeden z fundamentalnych obowiązków systemu podatku VAT tj. obowiązek udokumentowania fakturą sprzedaży dokonanej przez podatnika tego podatku. W celu rzetelnego odzwierciedlenia w wystawianym dokumencie zaistniałego zdarzenia gospodarczego, ww. artykuł nakłada na podatnika obowiązek uwzględnienia przede wszystkim daty dokonania sprzedaży, ceny, stawki podatku, podstawy opodatkowania, a także co istotne w niniejszej sprawie - danych podatnika - wystawcy faktury oraz nabywcy towaru lub usługi.

Odwołując się w tym miejscu do treści art. 2 pkt 22 ustawy, termin "sprzedaży" należy rozumieć jako m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W rezultacie łącznej analizy ww. regulacji należy stwierdzić, iż podatnik dokumentując czynność dostawy towarów poprzez wystawienie faktury VAT zobowiązany jest do umieszczenia danych faktycznego nabywcy towarów tzn. takiego, na którego przenoszone jest prawo do rozporządzania towarem jak właściciel.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie odliczenia podatku naliczonego z faktur za paliwo do napędu wynajmowanego samochodu należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.