IPPP1/443-840/14-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2014 r. (data wpływu 23 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia do czynności technicznych wykonywanych w ramach likwidacji szkody (przyjęcie zlecenia, na podstawie którego wszczyna się procedurę likwidacji szkody, ustalanie tożsamości ubezpieczonego, czynności mające na celu ustalenie przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń ubezpieczeniowych, kontakt z ubezpieczonym, wykonanie oględzin miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego oraz oględzin i weryfikacji stanu pojazdu i ewentualnych uszkodzeń pojazdu (w tym dokonanie dokumentacji fotograficznej), ustalanie rozmiaru strat oraz wysokości przysługującego ubezpieczonemu odszkodowania, zbieranie dokumentacji potrzebnej do rozpoznania roszczeń ubezpieczonego (poszkodowanego), sporządzenie dokumentacji likwidacji szkody (protokół szkody, raporty końcowe ustalające odpowiedzialność ubezpieczyciela lub jej brak)) - jest nieprawidłowe,

* zastosowania zwolnienia do czynności związanych z podjęciem decyzji o likwidacji szkody (czynności mające na celu sprawdzenie i ustalenie, czy ubezpieczonemu przysługuje ochrona ubezpieczeniowa i czy szkoda jest objęta ubezpieczeniem, ustalanie prawa ubezpieczonego do świadczeń ubezpieczeniowych - udzielenie zgody lub odmowa na przyznanie świadczeń, rozpatrywanie odwołań w zakresie likwidowanych szkód) - jest prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług związanych z likwidacją szkód.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie swojej działalności od wielu lat świadczy usługi z zakresu ekspertyz (w tym sądowych) oraz usługi rzeczoznawstwa dotyczącego pojazdów oraz innych ruchomości. Usługi te świadczy na rzecz osób fizycznych i przedsiębiorców, w tym także na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych. Zasadniczo Spółka opodatkowuje te usługi stawką podstawową - 23% VAT.

Obecnie, Spółka rozważa rozszerzenie swojej współpracy z towarzystwami ubezpieczeniowymi. Zgodnie z założeniami biznesowymi, Wnioskodawca miałaby przejąć od towarzystwa ubezpieczeniowego realizację czynności dotyczących likwidacji szkody, pozostawiając towarzystwu ubezpieczeniowemu jedynie decyzję o wypłacie odszkodowania i jego ostatecznej kwocie.

Spółka zakłada, że zakres czynności przez nią świadczonych będzie obejmował:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane przez Spółkę czynności, związane z likwidacją szkód, stanowiące element usługi ubezpieczeniowej, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W związku z implementacją prawa unijnego, w tym Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 2006 r. Nr 347.1 z późn. zm.) obowiązujący stan prawny w zakresie wskazanego we wniosku zdarzenia przyszłego przedstawia się następująco.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług od podatku zwalnia się usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 tej ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Pojęcie usług ubezpieczeniowych nie zostało wprost zdefiniowane. Znaczenie tego pojęcia wynika jednak z orzecznictwa TSUE i prawa krajowego. TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, iż podstawowym elementem usługi (transakcji) ubezpieczeniowej jest to, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.

Z kolei, zgodnie z art. 805 kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W świetle powyższego należy wskazać, że zarówno na gruncie prawa krajowego, jak i unijnego, jednym z podstawowych elementów umowy ubezpieczenia jest ustalenie odpowiedzialności ubezpieczyciela w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku. Aby bowiem ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości odszkodowania (tak: wyrok WSA w Łodzi z dnia 19 kwietnia 2012 r., I SA/Łd 357/12; wyrok WSA w Krakowie z dnia 8 marca 2012 r., I SA/Kr 70/12).

Odnosząc się do stanu faktycznego, Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie czynności związane z likwidacją szkód, jakie zamierza świadczyć, są objęte hipotezą art. 43 ust. 13 i w związku z tym są zwolnione od podatku. Wskazane przez Spółkę usługi stanowią element usług ubezpieczeniowych, stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi ubezpieczeniowej.

Przyjęcie takiego poglądu jest uzasadnione w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA wskazuje, że aby ubezpieczony mógł otrzymać świadczenie przysługujące mu zgodnie z umową ubezpieczenia (odszkodowanie) niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte tą umową, jaki jest rozmiar szkody i jaka w związku z tym powinna być wysokość świadczenia. Zdaniem NSA nie ulega wątpliwości, że świadczone przez spółkę usługi kompleksowej likwidacji szkód, które powierza jej zakład ubezpieczeń, a których spodziewa się ubezpieczony (ubezpieczający) w razie zajścia zdarzenia przewidzianego w umowie z tym zakładem, są właściwe dla usługi ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy (wyrok NSA z dnia 21 maja 2014 r., I FSK 856/13).

Zamierzane przez Spółkę usługi związane z likwidacją szkody są więc zgodnie z wyżej przytoczonym wyrokiem właściwe dla usługi ubezpieczeniowej. Nie ma także wątpliwości, że usługi te składają się na odrębną całość oraz że są elementem usługi ubezpieczeniowej. Skoro bowiem jednym z podstawowych elementów umowy ubezpieczenia jest ustalenie odpowiedzialności ubezpieczyciela w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, to czynności, które Spółka zamierza podejmować powinny być traktowane jako element usługi ubezpieczeniowej. Bez przeprowadzenia odrębnych czynności, które zamierza podejmować Spółka, ustalenie odpowiedzialności ubezpieczyciela nie byłoby możliwe.

Niezależnie od poglądów wyrażanych przez NSA, dotyczących zwolnienia z podatku ogółu czynności likwidacji szkód, należy zauważyć, że w orzecznictwie NSA wskazywane są konkretne usługi, które podlegają takiemu zwolnieniu. Takimi usługami są przyjęcie zlecenia, na podstawie którego zostaje wszczęta procedura likwidacji szkody, kontakt z ubezpieczonym, a w przypadku szkód zgłoszonych z OC także z poszkodowanym, wykonanie oględzin i dokumentacji fotograficznej, sporządzenie protokołu szkody (przyczyna wystąpienia zdarzenia, zakres uszkodzeń), ustalenie zakresu strat i wyliczenie wysokości odszkodowania, sporządzenie raportu końcowego z kompleksowej procedury likwidacji szkody, ustalającego odpowiedzialność bądź brak odpowiedzialności towarzystwa ubezpieczeniowego i wysokości należnego świadczenia ubezpieczeniowego, ustalanie tożsamości ubezpieczonych, sprawdzanie posiadanej przez ubezpieczonych ochrony ubezpieczeniowej, ustalanie prawa ubezpieczonych do świadczenia ubezpieczeniowego, odmowa lub udzielenie zgody na przyznanie tego świadczenia, ustalanie przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń przewidzianych w umowie ubezpieczenia, gromadzenie dokumentacji niezbędnej do rozpatrzenia roszczeń ubezpieczonego lub poszkodowanego (wyrok NSA z dnia 21 maja 2014 r., I FSK 856/13; wyrok NSA z dnia 26 marca 2013 r., I FSK 785/12 i przywołane w tych wyrokach orzecznictwo).

Usługi przywołane w tych wyrokach, jako zwolnione od podatku, są tożsame z czynnościami, jakie zamierza podjąć Wnioskodawca w ramach działalności likwidacji szkód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia do czynności technicznych wykonywanych w ramach likwidacji szkody oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia do czynności związanych z podjęciem decyzji o likwidacji szkody.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy wskazał, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37- 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka rozważa rozszerzenie swojej współpracy z towarzystwami ubezpieczeniowymi. Zgodnie z założeniami biznesowymi, Spółka miałaby przejąć od towarzystwa ubezpieczeniowego realizację czynności dotyczących likwidacji szkody, pozostawiając towarzystwu ubezpieczeniowemu jedynie decyzję o wypłacie odszkodowania i jego ostatecznej kwocie.

Spółka zakłada, że zakres czynności przez nią świadczonych będzie obejmował:

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach sprowadzają się do możliwości objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług wymienionych we wniosku usług.

Na samym wstępie należy rozstrzygnąć kwestię związaną z uznaniem opisywanych we wniosku usług za usługi o charakterze kompleksowym, co przesądza o konieczności zastosowania jednolitych konsekwencji podatkowych dla całego kompleksu czynności. Zgodnie z dotychczasowym dorobkiem orzeczniczym, w przypadku czynności powiązanych ekonomicznie i funkcjonalnie ze sobą w taki sposób, że stanowią jedno świadczenie z gospodarczego i ekonomicznego punktu widzenia, wskazane jest ich traktowanie jako jednej nierozłącznej całości także dla celów opodatkowania VAT. Jeżeli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle związane, że tworzy obiektywnie jedno świadczenie z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, to nie należy dla celów podatkowych sztucznie dzielić takiego świadczenia. Powyższe znajduje potwierdzenie w tezach orzeczeń TSUE m.in. w wyroku C-308/96 i C-94/97 z dnia 22 października 1998 r. w połączonych sprawach T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Baldwin Curt Hotel, wyroku C-349/96 z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd. (CPP), wyroku C-173/88 w sprawie Morten Henriksen, C-2/95 w sprawie Sparekassemes Datacenter (SDC), a także wyroku C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV i 0V Bank NV).

Na gruncie omawianej sprawy, należy zauważyć, że przy ocenie szeregu czynności wykonywanych na rzecz jednego usługobiorcy pod kątem kwalifikacji prawno-podatkowej nie można kierować się wyłącznie spojrzeniem z punktu widzenia nabywcy tych usług, gdyż w rezultacie mogłoby to prowadzić do wypaczenia istoty usług kompleksowych i wprowadzeniu pełnej dowolności przy ich identyfikowaniu. Należy w tym miejscu przypomnieć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. Z orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że za część świadczenia złożonego możemy uznać tylko takie czynności, których oddzielenie miałoby sztuczny charakter, czyli innymi słowy jej wyłączenie rzutowałoby w sposób istotny na całość świadczenia. Jeżeli w skład świadczonej usługi będą wchodzić czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W przepisach prawa krajowego nie istnieje prawna definicja czynności wykonywanych w ramach procesu likwidacji szkód. O ile bowiem z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności "likwidacji szkód". W praktyce, za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z tyt. umów ubezpieczenia.

Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych w tytułu umów ubezpieczenia, która zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy również stanowi czynność ubezpieczeniową.

W świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 2006/I12/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Wprawdzie dyrektywa 2006/I12/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika że: "(...) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki." (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, "transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym" (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone przez Wnioskodawcę dla towarzystw ubezpieczeniowych czynności w ramach administrowania procesem likwidacji szkód, nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Spółka nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez firmę ubezpieczeniową lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych, ani też usług pośrednictwa w świadczeniu usług reasekuracyjnych i ubezpieczeniowych korzystających ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu. Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych.

W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem "pośrednictwa" warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie TSUE stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

W odniesieniu do możliwości objęcia ww. usług świadczonych na rzecz zakładów ubezpieczeniowych zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług należy nadmienić, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia "muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (...). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych" - (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając zatem przywołane wyżej orzecznictwo TSUE należy uznać, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu specyficzne (właściwe wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W tym kontekście, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach administrowania procesem likwidacji szkód czynności: przyjęcie zlecenia, na podstawie którego wszczyna się procedurę likwidacji szkody, ustalanie tożsamości ubezpieczonego, czynności mające na celu ustalenie przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń ubezpieczeniowych, kontakt z ubezpieczonym, wykonanie oględzin miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego oraz oględzin i weryfikacji stanu pojazdu i ewentualnych uszkodzeń pojazdu (w tym dokonanie dokumentacji fotograficznej), ustalanie rozmiaru strat oraz wysokości przysługującego ubezpieczonemu odszkodowania, zbieranie dokumentacji potrzebnej do rozpoznania roszczeń ubezpieczonego (poszkodowanego), sporządzenie dokumentacji likwidacji szkody (protokół szkody, raporty końcowe ustalające odpowiedzialność ubezpieczyciela lub jej brak) - trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem występować w innych niż ubezpieczenie dziedzinach życia. Wymienione powyżej usługi stanowią czynności o charakterze technicznym, zmierzają do założenia i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i sporządzenia charakterystyki powstałej szkody i jej wysokości. Przepis art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Interpretacja użytego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT słowa "właściwy" ma swoje korzenie w orzecznictwie TSUE. Ponadto jak wynika ze słownika języka polskiego (sjp.pwn.pl), "właściwy", to m.in.,. W tym kontekście, wymienione usługi nie są usługami właściwymi do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez towarzystwa ubezpieczeniowe.

Wymienione czynności nie są także czynnościami wchodzącymi w zakres czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego, bowiem co do istoty, stanowią obsługę umów ubezpieczenia w trakcie ich trwania. Innymi słowy nie zmierzają one do zawarcia umowy pomiędzy klientem a towarzystwem ubezpieczeniowym, a stanowią wyłącznie wtórne czynności dotyczące uprzednio zawartych umów ubezpieczenia.

W związku z tym należy stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jak i art. 43 ust. 13 ustawy. Zatem omawiane czynności opodatkowane będą podstawową 23% stawką podatku.

Niektóre z czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach procesu likwidacji szkód, takie jak: czynności mające na celu sprawdzenie i ustalenie, czy ubezpieczonemu przysługuje ochrona ubezpieczeniowa i czy szkoda jest objęta ubezpieczeniem, ustalanie prawa ubezpieczonego do świadczeń ubezpieczeniowych - udzielenie zgody lub odmowa na przyznanie świadczeń, rozpatrywanie odwołań w zakresie likwidowanych szkód - sprowadzają się w istocie do weryfikacji informacji wynikających z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem z zapisami polisy ubezpieczeniowej i podejmowania decyzji merytorycznych w sprawach szkodowych. Czynności te wymagają posiadania pełnego obrazu zobowiązań umownych oraz stosowanych w danej umowie standardów ubezpieczeniowych. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja, czy dana szkoda mieści się w zakresie ryzyka objętego polisą i czy ubezpieczyciel będzie zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości, czy też zachodzą przypadki wyłączające odpowiedzialność zakładu ubezpieczeń. Czynności takie mieszczą się w pojęciu "rozpatrywania roszczeń" i wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu towarzystwa ubezpieczeniowego oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej.

Powyższe czynności spełniają warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, stanowią gdyż element usługi ubezpieczeniowej, mają odrębny charakter ale są też niezbędne i właściwe do jej wykonania.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę orzecznictwa sądowego, nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednak wskazać, że z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.