IPPP1-443-802/11-4/MP - Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług archiwizacji dokumentów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 20 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) na wezwanie Organu z dnia 8 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia usług archiwalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia usług archiwalnych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 czerwca 2011 r. (doręczone w dniu 15 czerwca 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P. S.A. świadczy usługi archiwalne na rzecz Spółek z Grupy P. Usługi te polegają m.in. na:

* Przyjmowaniu, przechowywaniu i zabezpieczaniu materiałów archiwalnych oraz prowadzeniu ich ewidencji,

* Udostępnianiu i wypożyczaniu dokumentacji upoważnionym osobom i jednostkom organizacyjnym,

* Przekazywaniu dokumentacji archiwalnej do Archiwum Państwowego po wyczerpaniu okresu jej przechowywania przez archiwum Spółki,

* Wystawianiu zaświadczeń w zakresie przebiegu zatrudnienia, wysokości wynagrodzenia za pracę a także tworzeniu uwierzytelnionych kserokopii innych dokumentów na podstawie przechowywanej w archiwum dokumentacji kadrowo - płacowej.

Archiwa zakładowe funkcjonujące w Centrali P. S.A. i Oddziałach P. S.A. działają na podstawie:

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, iż P..S.A. nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, nie jest również podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ww. usługi archiwalne będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) w zw. z ust. 19 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też winny być opodatkowane podatkiem VAT w stawce podstawowej tj. 23%.

P. S.A. stoi na stanowisku, iż świadczone przez nią, wymienione powyżej usługi archiwalne powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 wskazuje towary i usługi które mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Ust. 1 pkt 33 lit. a) stanowi, iż:

"usługi kulturalne świadczone przez:

Z kolei ten sam art. 43 w ust. 19 pkt 3 wskazuje, iż:

"Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

Znajdujemy tu więc pewne niedookreślenie, gdyż z jednej strony art. 43 - ust. 1 pkt 33 lit. a) wskazuje pewną grupę podmiotów dla których usługi kulturalne zwolnione są od opodatkowania podatkiem VAT, z drugiej zaś strony ust. 19 pkt 3 wskazuje, iż usługi wstępu oraz wypożyczania wydawnictw, świadczone przez (...) archiwa (...) - są z tego zwolnienia wyłączone.

Zdaniem Spółki należy domniemywać, iż pozostałe (podstawowe) usługi świadczone przez archiwa będą z opodatkowania podatkiem VAT zwolnione. Wskazywałaby na to bowiem konstrukcja wyłączenia od zwolnienia wskazana w art. 43 ust. 19 pkt 3 - wyłączony ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT został jedynie pewien zakres usług świadczonych przez archiwa (i co istotne nie jest to główny zakres usług świadczony przez archiwa) - co wskazywałoby, iż intencją ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania podstawowych dla działalności archiwum usług.

Gdyby wolą ustawodawcy było opodatkowanie usług świadczonych przez archiwa - wyłączenie to wskazywałoby nie pewien wąski (i, co ważne - nie będący podstawowym) zakres usług, nie stanowiących usług stricte archiwalnych.

W związku z powyższym zdaniem P. S.A., jak już wskazano na wstępie, świadczone przez nią usługi archiwalne winny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisem art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), oraz art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), od dnia 1 stycznia 2011 r. dodano do ustawy przepis art. 146a ustawy, zgodnie z którym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

* stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

* stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o ust. 2 powołanego wyżej artykułu, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%. W załączniku tym, wymieniono odpowiednio:

* w poz. 178 - "usługi bibliotek i archiwów - wyłącznie w zakresie wypożyczania wydawnictw wymienionych w pozycji 72-75" - PKWiU ex 91.01,

* w poz. 184 - "usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

Natomiast w pozycjach 72-75 załącznika nr 3 do ustawy zostały wymienione następujące rodzaje wydawnictw:

* w poz. 72 - "Książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek" - PKWiU ex 58.11.1,

* w poz. 73 - "Gazety drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie gazety drukowane - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe" - PKWiU ex 58.13.10.0,

* w poz. 74 - "Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie czasopisma i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe" - PKWiU ex 58.14.1,

* w poz. 75 - "Nuty w formie drukowanej" - PKWiU 59.20.31.0.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy, zwolnieniu od podatku podlegają usługi kulturalne świadczone przez:

Należy przy tym zauważyć, że usługi kulturalne świadczone przez ww. podmioty są zwolnione od podatku VAT pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy o VAT). Zwolnieniu od podatku VAT podlegać będzie również dostawa towarów ściśle z usługami kulturalnymi związana, dokonywana przez wskazane wyżej podmioty (tj. określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT), przy czym zwolnieniu nie będzie podlegała dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17 ustawy o VAT).

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 19 pkt 3 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą.

Analizując powołane wyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Ponadto, podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że ww. zwolnienie nie ma zastosowania.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka P. S.A. świadczy usługi archiwalne na rzecz spółek z Grupy P. Usługi te polegają na: przyjmowaniu, przechowywaniu i zabezpieczeniu materiałów archiwalnych, prowadzeniu ich ewidencji, udostępnianiu i wypożyczaniu dokumentacji upoważnionym osobom i jednostkom organizacyjnym, przekazywaniu dokumentacji archiwalnej do Archiwum Państwowego po wyczerpaniu okresu jej przechowywania przez archiwum Spółki, wystawianiu zaświadczeń w zakresie przebiegu zatrudnienia, wysokości wynagrodzenia za pracę a także tworzeniu uwierzytelnionych kserokopii dokumentów na podstawie przechowywanej w archiwum dokumentacji kadrowo - placowej. Wnioskodawca nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, nie jest również podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, będący spółką akcyjną, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług archiwizacji, nie jest żadnym z podmiotów o których jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Nie może zostać uznany za podmiot prawa publicznego, albowiem podmiotowość Wnioskodawcy wynika z przepisów prawa prywatnego (ustawy z dnia 15 września 2000 r. - kodeks spółek handlowych - Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), a nie prawa publicznego. Należy zaznaczyć, że podmiotem prawa publicznego, zgodnie z definicją zawartą w artykule 1 Dyrektywy 2004/18/WE jest każdy podmiot:

Spółka nie jest również innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym ani nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Wnioskodawca nie może zostać uznany również za indywidualnego twórcę i artystę wykonawcę, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z zapisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), za indywidualnych twórców i artystów wykonawców mogą zostać uznane jedynie osoby fizyczne (art. 8 ust. 2 i art. 85 ust. 2 ww. ustawy).

Z uwagi na powyższe, świadczone przez P. S.A. usługi archiwalne, od dnia 1 stycznia 2011 r. nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Ponadto, w związku z tym, że wykonywane przez Spółkę usługi nie dotyczą odpłatnych wstępów, ani wypożyczania wydawnictw określonych w poz. 72-75 załącznika nr 3 do ustawy, nie korzystają z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi archiwalne opodatkowane będą podstawową 23% stawką podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.