IPPP1-443-8/11-4/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 25 marca 2011 r. (skutecznie doręczone w dniu 5 kwietnia 2011 r.) w dniu 11 kwietnia 2011 r. data wpływu 13 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do kontrahenta znajdującego się w stanie upadłości jednakże w stosunku do wierzytelności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do kontrahenta znajdującego się w stanie upadłości jednakże w stosunku do wierzytelności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r., złożonym w dniu 11 kwietnia 2011 r. (data wpływu 13 kwietnia 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2009 B. Sp. z o.o. dokonywała sprzedaży styropianu i innych usług do G. S.A. Do chwili obecnej G. nie zapłacił za powyższe produkty i usługi w kwocie brutto 401 tys. PLN. Na początku 2010 r. G. S.A. został postawiony w stan upadłości układowej a w połowie 2010 r. w stan upadłości likwidacyjnej.

B. Sp. z o.o. zamierza skorygować podatek należny na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do niezapłaconych faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. na G. S.A.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy B. Sp. z o.o. będzie mógł dokonać korekty podatku VAT na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do kontrahenta znajdującego się wprawdzie w stanie upadłości jednakże w stosunku do wierzytelności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wątpliwość podatnika dotyczy możliwości dokonania korekty podatku VAT na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów usług w odniesieniu do kontrahenta znajdującego się wprawdzie w stanie upadłości, jednakże w stosunku do wierzytelności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika.

Zgodnie z art. 89a ustawy, o możliwości dokonania korekty podatku należnego decyduje fakt spełnienia (łącznie) kilku warunków, w tym dokonanie dostawy towaru lub świadczenie usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Podstawowym warunkiem dokonania korekty podatku należnego jest fakt dokonania transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą.

To wyraźnie podkreśla, że polski ustawodawca pragnie ograniczyć zakres stosowania korekty tylko do przypadków, gdy nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywca musi być podatnikiem VAT czynnym w momencie dokonania transakcji, jak również w momencie dokonywania korekty podatku należnego. Warunek ten dotyczy zarówno podatnika, jak i podatnika-wierzyciela.

Drugim warunkiem korekty, budzącym wątpliwości praktyczne, jest to, aby nabywca (podatnik VAT) nie był w momencie dokonywania na jego rzecz dostawy towarów lub świadczenia usług w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Zdaniem Podatnika, który pragnie w ten sposób przedstawić swoje stanowisko w sprawie, jeżeli korekta ma dotyczyć należności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika, dokonanie korekty na podstawie art. 89a ustawy jest możliwe i zgodne z prawem.

Uzasadniając powyższe stanowisko podnieść należy, iż tzw. "ulga na złe długi" ma przede wszystkim za zadanie umożliwić podatnikowi, który dokonał transakcji i nie może spodziewać się zapłaty należności, skorygowanie podatku należnego. Możliwość taką dają przepisy dyrektywy europejskiej, dające państwom członkowskim prawo zobowiązania nabywcy do zwrotu odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem podatnika, możliwość dokonania korekty należności dłużnika będącego w trakcie postępowania upadłościowego należy ocenić według chwili transakcji, a nie dokonania korekty. Przemawia za tym przede wszystkim systematyka art. 89a ust. 2 ustawy i umieszczenie zapisu dotyczącego likwidacji i upadłości w punkcie traktującym o statusie stron w chwili dostawy towaru lub świadczenia usługi. Zatem późniejsza likwidacja lub upadłość nie wyłączają możliwości dokonania korekty.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. nr ITPP1/443-134/10/AJ, w której czytamy: "A zatem w sytuacji, gdy dostawa towarów będąca przedmiotem korekty została dokonana w okresie, gdy podatnik-dłużnik był czynnym podatnikiem niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, kontrahent, przy spełnieniu pozostałych określonych przez ustawodawcę warunków wskazanych w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju w przypadku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne."

Ponieważ Podatnik staje przed możliwością dokonania korekty podatku od należności powstałych przed datą ogłoszenia upadłości dłużnika, posiada on interes prawny w uzyskaniu odpowiedzi na zadane pytanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Stosownie do ust. 2 cytowanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

Podkreślenia wymaga fakt, iż ustawodawca w dwu różnych punktach art. 89a ust. 2 cyt. ustawy o VAT określa wymóg co do statusu stron transakcji. I tak, art. 89a ust. 2 pkt 1 stanowi o tym, że dłużnik w chwili dokonywania transakcji musi być czynnym podatnikiem niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego ani likwidacji, natomiast w pkt 3 - iż w chwili dokonania korekty zarówno wierzyciel, jak i dłużnik powinni być czynnymi podatnikami VAT. Jednocześnie w punkcie tym nie znajduje się już powtórzenie warunku zawartego w pkt 1 odnośnie postępowania upadłościowego czy likwidacyjnego.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika zatem, iż postawienie dłużnika w stan likwidacji lub ogłoszenie wobec niego upadłości już po dokonaniu dostawy nie stoi na przeszkodzie w skorzystaniu z ulgi na złe długi.

Zauważyć należy, iż na podatniku (wierzycielu) dokonującym korekty podatku należnego w ramach ulgi na złe długi ciążą liczne obowiązki związane z dokonywaniem korekt. Zostały one określone w kolejnych ustępach cyt. artykułu 89a ustawy o VAT.

Zgodnie zatem z art. 89a ust. 3 ustawy o VAT, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Stosownie do ust. 5 cyt. artykułu, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (art. 89a ust. 6 ww. ustawy).

Jednocześnie - w ust. 7 cyt. artykułu - postanowiono, iż przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju w sytuacji, gdy nabywca towaru bądź usługi nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Ponadto wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w cyt. powyżej art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14-dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla dłużnika na ewentualne uregulowanie należności. Jeżeli więc dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania ww. zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Natomiast jeśli dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności - korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części.

Wobec powyższego, tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT daje prawo do skorygowania podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w 2009 dokonywał sprzedaży styropianu i usług do G. S.A., który do chwili obecnej nie zapłacił za powyższe produkty i usługi w kwocie brutto 401 tys. PLN. Na początku 2010 r. G. S.A. został postawiony w stan upadłości układowej a w połowie 2010 r. w stan upadłości likwidacyjnej. Wnioskodawca zamierza skorygować podatek należny na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do niezapłaconych faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. na G. S.A.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwości dokonania korekty podatku VAT na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów usług w odniesieniu do kontrahenta znajdującego się wprawdzie w stanie upadłości, jednakże w stosunku do wierzytelności powstałej przed dniem ogłoszenia upadłości dłużnika.

Odnosząc przytoczone przepisy do przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż warunek, aby podatnik (dłużnik) nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru (świadczenia usług), natomiast w momencie dokonania korekt wierzyciel i dłużnik muszą być zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie spełnione zostaną wszystkie warunki określone w art. 89a ustawy o VAT, Spółka będzie miała prawo dokonania korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności będących przedmiotem wniosku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.