IPPP1-443-777/11-2/PR - Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących usługi faktoringu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi factoringu - jest prawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi factoringu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

J. S.A. (dalej jako "J." lub "Spółka" lub "Faktorant") prowadzi działalność w branży paliwowej, w szczególności dokonuje obrotu paliwami płynnymi, w tym benzyną i olejem napędowym. Wykonywane przez Spółkę czynności, są czynnościami opodatkowanymi w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka podpisała stałe umowy na dostawę paliw płynnych. W Spółce powstają wierzytelności wynikające z tych kontraktów. W celu zarządzania tymi wierzytelnościami, Spółka zawarła z poszczególnymi bankami umowy faktoringu (factoringu), na mocy których ww. wierzytelności są przenoszone na bank (Faktora).

Na podstawie przykładowej umowy faktoringu zawartej z Faktorem, Faktor zobowiązał się do świadczenia na rzecz Spółki usług faktoringowych polegających na:

W ramach umowy faktoringu, Bank może świadczyć usługi faktoringu bez przejęcia przez Bank od Spółki ryzyka niewypłacalności dłużników, z opcją, w której:

Z tytułu świadczenia przez Bank ww. usług, Bankowi przysługuje wynagrodzenie obejmujące w szczególności: (i) prowizję przygotowawczą, (ii) prowizję operacyjną naliczaną od wartości nabywanych wierzytelności, (iii) odsetki dyskontowe - związane z opcją finansowania w ramach faktoringu niewłaściwego, co do zasady naliczane od wartości wierzytelności lub wartości wypłacanej zaliczki, (iv) odsetki umowne - należne z tytułu przedłużenia terminu spłaty wierzytelności. Przy czym zasadniczo może się zdarzyć, że wynagrodzenie Banku z tytułu świadczenia usług faktoringu zostanie rozszerzone o inne elementy, nieprzewidziane obecnie.

Z tytułu świadczenia przez Bank usług świadczonych na podstawie umowy faktoringu, Spółka otrzymuje faktury VAT zawierające kwoty wynagrodzenia należnego Bankowi, składającego się z elementów wskazanych powyżej, wraz z kwotami podatku VAT w wysokości: (i) 22% - do dnia 31 grudnia 2010 r., (ii) 23% od dnia 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawianych przez Bank, dokumentujących należne Bankowi wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług faktoringu, obejmujące w szczególności prowizję przygotowawczą oraz prowizję operacyjną, odsetki dyskontowe oraz odsetki umowne, do których doliczony jest podatek VAT w wysokości 23% (do dnia 31 grudnia 2010 r. 22%).

Zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawianych przez Bank, dokumentujących należne Bankowi wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług faktoringu, obejmujące w szczególności prowizję przygotowawczą oraz operacyjną, odsetki dyskontowe oraz odsetki umowne, do których doliczony jest podatek VAT w wysokości 23% (do dnia 31 grudnia 2010 r. 22%).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, dalej jako: "ustawa o VAT"), co do zasady, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych na fakturach przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wierzytelności, będące przedmiotem umowy faktoringu, której dotyczy niniejszy wniosek, są związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, wykonywanymi przez Spółkę.

Spółka zwraca uwagę, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT czynnościami opodatkowanymi są:

Bank świadczy na rzecz Spółki usługi, polegające na nabywaniu przez Bank wierzytelności Spółki. W wyniku zawartej umowy faktoringu, Spółka stała się beneficjentem usługi świadczonej przez Bank wskutek, w szczególności, zwolnienia jej częściowo lub tymczasowo od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Faktoring jest umową nienazwaną tj. nieuregulowaną wprost w Kodeksie Cywilnym stosowaną powszechnie w obrocie gospodarczym i zawieraną na mocy przepisu o swobodzie umów.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, przykładowo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 25 lutego 2010 r., sygn. III SA/Wa 1766/09, skład orzekający wskazał, że "faktoring zawiera w sobie wszystkie istotne elementy przelewu (cesji), zwłaszcza w przypadku faktoringu właściwego. Nie ma bowiem wątpliwości co do tego, że w przypadku faktoringu właściwego właściciel (przedsiębiorca) przelewa swe wierzytelności na faktora, a w zamian za te wierzytelności uzyskuje od faktora kwoty pieniężne odpowiadające rozmiarom wierzytelności (pomniejszone o prowizję faktora). Jednakże faktoring, w przeciwieństwie do cesji wierzytelności, obejmuje ponadto szereg innych czynności, które już nie wiążą się bezpośrednio z samym przelewem wierzytelności, takich jak np. prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora; prowadzenie egzekucji wierzytelności; świadczenie usług marketingowych, czy też udostępnianie przedsiębiorstwu (zbywcy wierzytelności) informacji w zakresie tzw. "wywiadowni" gospodarczej, oraz doradztwo finansowe (według 17 konwencji UNIDROIT o Międzynarodowym Faktoringu z 28 maja 1988 r. przez umowę faktoringu rozumie się stałą umowę, w ramach, której faktorant może lub jest zobowiązany przelać na faktora wierzytelności wynikające z umów sprzedaży, zawartych pomiędzy faktorantem a jego klientami (dłużnikami), natomiast do obowiązków faktora należy wykonywanie takich funkcji, jak; finansowanie faktoranta, księgowanie wierzytelności, inkasowanie wierzytelności, ochrona przed ryzykiem niewypłacalności dłużnika). Tym samym, więc faktoring jest umową o charakterze złożonym, gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktorantów".

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 lutego 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 152/10) wskazał, iż "definicja tej umowy nienazwanej w polskim systemie prawa wraz z jej elementami koniecznymi sformułowana została w Konwencji Unidroit (Międzynarodowego Instytutu Unifikacji i Prawa), z dnia 28 maja 1988 r. W jej rozumieniu jest to czynność prawna, w której dostawca jest uprawniony lub zobowiązany do przelania na faktora wierzytelności wynikających z zawartych przez dostawcę ze swoimi kontrahentami (dłużnikami) umów sprzedaży towarów lub umów o świadczenie usług, a faktor jest zobowiązany do świadczeń dodatkowych (finansowania dostawcy, prowadzenia księgowości związanej z wierzytelnościami, inkaso wierzytelności, ochrony przed niewypłacalnością dłużników)".

Jak potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 marca 2011 r., sygn. IPPP1-443-1316/10-4/AS "co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszone o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora (...). Usługa tego typu polegająca na "wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia." (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2010 r. sygn. IPPP1-443-695/10-2/EK).

Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18 maja 2010 r., sygn. IPPP1-443-2178/S/08-10/IZ "przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego - sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J ex (65-67). W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania".

Według przepisów, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane według PKWiU w sekcji J ex (65-67) (przy czym do dnia 31 grudnia zastosowanie miało Rozporządzenie z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Usług; Dz. U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264). Z powyższego zwolnienia wyłączone zostały enumeratywnie wymienione kategorie usług pośrednictwa finansowego - m.in. usługi ściągania długów i faktoringu (poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na mocy art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienie z VAT nie znajduje zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Biorąc powyższe pod uwagę, Bank świadczy na rzecz Spółki usługi pośrednictwa finansowego, które do dnia 31 grudnia 2010 r. podlegały opodatkowaniu stawką VAT 22%, zaś od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie znajduje do nich stawka VAT 23%, a zatem, do których nie stosuje się zwolnienia z podatku VAT.

Zdaniem Spółki, uwzględniając fakt, iż przedmiotem faktoringu są wierzytelności wynikające z działalności Spółki opodatkowanej podatkiem VAT, tj. wynikają z dokonywanych przez Spółkę transakcji podlegających opodatkowaniu VAT, realizowanych przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności podlegającej opodatkowaniem podatkiem należnym (tj. w szczególności obrotu paliwami płynnymi), zatem Spółce przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Banku, obejmujących wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług faktoringu, obejmujące w szczególności prowizję przygotowawczą oraz prowizję operacyjną, odsetki dyskontowe oraz odsetki umowne, do których doliczony jest podatek VAT w wysokości 23% (do dnia 31 grudnia 2010 r. 22%).

Jednocześnie w ocenie Spółki zastosowania nie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, na mocy, którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona z podatku, gdyż jak wskazano powyżej, usługi świadczone przez Bank nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT (zarówno przed 1 stycznia 2011 r., jak również po tej dacie).

Powyższe prawo do odliczania podatku VAT naliczonego, wynikającego z tytułu faktur dokumentujących wykonanie na rzecz podatnika usługi faktoringu, zostało potwierdzone w cytowanej powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2011 r., sygn. lPPP1-443-1316/10-4/AS, jak również interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. IPPP1-443-1060/10-2/AS, sygn. IPPP1-443-1169/10-4/MP, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2009 r., sygn. ILPP2/443-314/09-2/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.