IPPP1/443-775/14-3/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe

* opodatkowania nieodpłatnych przekazań świadczeń przejazdowych na rzecz pracowników oraz dzieci pracowników - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT oraz opodatkowania nieodpłatnych przekazań świadczeń przejazdowych na rzecz pracowników oraz dzieci pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wypełniając warunki uchwały, spółka M. sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) zobowiązana została do sfinansowania i zakupu służbowych biletów komunikacji miejskiej dla wszystkich pracowników oraz biletów wolnej jazdy dla dzieci pracowników (dalej zwanych biletami).

Bilety dla pracowników zgodnie z treścią Uchwały nabywane są obligatoryjnie dla wszystkich pracowników, natomiast bilety dla dzieci - wg zgłoszonego przez pracownika zapotrzebowania (po wcześniejszej weryfikacji zasadności przez Spółkę). Zapis o przyznanym pracownikom Spółki świadczeniu w postaci biletu pracowniczego oraz biletów dla dzieci pracowników znajduje się w Zakładowym układzie zbiorowym pracy.

Ryczałtowa wartość rocznego biletu dla pracownika Spółki wynosi 100 zł. Bilety dla dzieci pracowników nabywane są w cenach zgodnych z taryfą biletów z uchwałą w sprawie opłat za usługi przewozowe środkami lokalnego transportu zbiorowego. Bilety nabywane są na podstawie wystawionej faktury.

Spółka ponosi koszty zakupu biletów pracowniczych i dla dzieci pracowników. Wartość świadczenia w postaci przekazanego biletu dla pracownika lub/i jego dzieci doliczana jest do dochodu pracownika. Składki ZUS odprowadzane są tylko od świadczenia dotyczącego zakupu biletów dla dzieci pracownika.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z prośbą o interpretację skutków podatkowych wynikających z Ustawy o podatku od towarów i usług tj. podatku VAT oraz Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. podatku p.d.o.p. oraz ujęcie w księgach rachunkowych Spółki operacji gospodarczych polegających na zakupie ww. biletów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez Z., dotyczącej zakupu biletów dla pracowników i ich dzieci. Czy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w miesiącu otrzymania faktury (wpływ faktury do Spółki).

2. Czy Spółka od wartości zakupionych biletów dla pracowników i ich dzieci powinna naliczyć i wykazać podatek, należny w Deklaracji VAT-7. Czy podatek należny należy wykazać w miesiącu wykonania usługi tj. w miesiącu sprzedaży biletów zg z wystawioną fakturą przez Z....

Stanowisko Spółki do pytania 1:

Tak, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury poświadczającej zakup biletów pracowniczych oraz biletów dla dzieci pracowników w miesiącu wpływu faktury do Spółki zgodnie z art. 86 ust. 10, 10b ustawy VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych. Spółka prowadzi działalność opodatkowaną polegającą głównie na świadczeniu usług przewozowych, wynajmie powierzchni reklamowych handlowych na stacjach metra oraz świadczy usługi inwestorstwa zastępczego dotyczące budowy infrastruktury niezbędnej dla funkcjonowania i rozwoju metra w Warszawie. Zatrudnieni pracownicy wykonują zadania związane z ww. opodatkowanymi czynnościami.

Stanowisko Spółki do pytania 2:

Tak, przekazanie biletów dla pracowników i ich dzieci wypełnia przesłanki świadczenia nieodpłatnego na cele osobiste pracowników zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy VAT. Podatek należny VAT należy wykazać w miesiącu wykonania usługi tj. w miesiącu zakupu biletów dla pracowników i ich dzieci zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

* prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT

* nieprawidłowe w zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań świadczeń przejazdowych na rzecz pracowników oraz dzieci pracowników.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Analizując treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy zauważyć należy, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy niniejszego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia, jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Ponadto, z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług na rzecz m.in. pracowników, które służy celom osobistym pracowników (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), zatem nie ma żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika oraz cele osobiste podmiotów wymienionych w przepisie ustawy. Przy czym ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, iż cele osobiste należy rozumieć jako cele prywatne, nie zawodowe. Wobec tego cele osobiste podatnika to cele inne niż związane z działalnością gospodarczą podatnika; potrzebami osobistymi są takie cele, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to takie, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień, porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wypełniając warunki Uchwały nr L., zobowiązany został do sfinansowania i zakupu służbowych biletów komunikacji miejskiej dla wszystkich pracowników oraz biletów wolnej jazdy dla dzieci pracowników. Bilety dla pracowników zgodnie z treścią Uchwały nabywane są obligatoryjnie dla wszystkich pracowników, natomiast bilety dla dzieci - wg zgłoszonego przez pracownika zapotrzebowania (po wcześniejszej weryfikacji zasadności przez Spółkę). Zapis o przyznanym pracownikom Spółki świadczeniu w postaci biletu pracowniczego oraz biletów dla dzieci pracowników znajduje się w Zakładowym układzie zbiorowym pracy. Ryczałtowa wartość rocznego biletu dla pracownika Spółki wynosi 100 zł. Bilety dla dzieci pracowników nabywane są w cenach zgodnych z taryfą biletów z uchwałą w sprawie opłat za usługi przewozowe środkami lokalnego transportu zbiorowego. Bilety nabywane są w Z. na podstawie wystawionej faktury. Spółka ponosi koszty zakupu biletów pracowniczych i dla dzieci pracowników. Wartość świadczenia w postaci przekazanego biletu dla pracownika lub/i jego dzieci doliczana jest do dochodu pracownika. Składki ZUS odprowadzane są tylko od świadczenia dotyczącego zakupu biletów dla dzieci pracownika.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie opodatkowania podatkiem VAT czynności sfinansowania i zapewnienia (nieodpłatnego przekazania biletów) świadczeń przejazdowych na rzecz pracowników oraz dzieci pracowników.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że świadczenie wynikające z zapisów w Zakładowym układzie zbiorowym pracy jest czynnością, mającą na celu zaspakajanie potrzeb pracowniczych. Czynność ta bez wątpienia związana jest z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz służy zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Spółka realizując postanowienia zawartego porozumienia bezpłatnie świadczy usługi na rzecz pracowników oraz dzieci pracowników, które mogą korzystać z przejazdów środkami lokalnego transportu zbiorowego. Świadczenie Wnioskodawcy, wynikające z zapisu w Zakładowym układzie zbiorowym pracy, wynika niewątpliwie z bycia pracodawcą. Nieodpłatne świadczenia usług na rzecz ww. kategorii osób wynikające z zapisów w Zakładowym układzie zbiorowym pracy, które Spółka została zobowiązana czynić wypełniając warunki uchwały, związane są z działalnością gospodarczą Spółki. W takich okolicznościach uprawnienia do przejazdów związane z działalnością gospodarczą Spółki nie wypełniają przesłanek określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, a zatem nie można ich uznać za odpłatne świadczenie usług.

Wobec tego nieodpłatne świadczenia w postaci przejazdów (biletów) na rzecz pracowników i dzieci pracowników pozwalają uznać świadczenia Spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do naliczenia i wykazania podatku należnego w deklaracji VAT-7 od powyższych transakcji.

W tym zakresie stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem biletów wskazać należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika (wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną). Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiąże się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakupy towarów i usług nie przyczynią się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa w całości, przyczynia się do generowania obrotów.

Nabycie przez Wnioskodawcę biletów dla pracowników i ich dzieci, ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i ma wpływ na wizerunek firmy. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. biletów.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. (art. 86 ust. 10c ustawy).

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Należy wskazać, że przytoczony art. 86 ust. 10 ustawy o VAT wyraża generalną zasadę, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zasada ta będzie miała również zastosowanie w przypadku uiszczenia przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi całości lub części zapłaty. W powyższym przypadku, prawo do odliczenia podatku powstanie nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie natomiast z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona odliczenia we wskazanych terminach, będzie miał do tego prawo w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

Stąd też, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., co do zasady podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku spełnienia łącznie trzech warunków, wynikających z treści art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b ustawy tj.:

* powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług (art. 86 ust. 10),

* doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10),

* podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b).

Tak więc, Wnioskodawca będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, za okres w którym łącznie spełnione będą warunki: powstał obowiązek podatkowy, doszło do wykonania usługi/nabycia towaru, otrzymał fakturę. Z kolei, kolejne dwa okresy rozliczeniowe w których można obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, o których mowa w art. 86 ust. 11, należy liczyć począwszy od okresu, w którym Spółka spełni łącznie ww. przesłanki. Tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury poświadczającej zakup biletów pracowniczych oraz biletów dla dzieci pracowników w miesiącu wpływu faktury do Spółki, bądź w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.