IPPP1-443-766/09-2/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.),o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanymi fakturami - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 sierpnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanymi fakturami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 29 grudnia 2008 r. Wnioskodawca faksem otrzymał od kontrahenta fakturę VAT Nr Proforma..... z dnia 29 grudnia 2008 r. w kwocie: netto 122.146,00 zł, VAT 26.872,12 zł, brutto 149.018,12 zł i dokonał jej zapłaty w całości. Przelew został złożony w dniu 30 grudnia 2008 r., a zrealizowany 31 grudnia 2008 r., co potwierdza wyciąg nr. Banku.......

W dniu 31 grudnia 2008 r. oryginał tej faktury wraz z kopią został dostarczony Wnioskodawcy osobiście. W dniu 20 stycznia 2009 r. został dostarczony towar - kamera termowizyjna przeznaczona do kompletacji przetargu dla Urzędu Dozoru Technicznego, którą Wnioskodawca przyjął na stan na podstawie faktury otrzymanej 31 grudnia 2008 r.

Wnioskodawca nigdy nie otrzymał faktury VAT dokumentującej dokonanie przedpłaty, więc posiadaną fakturę zinterpretował, że jest to Faktura VAT oryginał Nr Proforma......., a nie Faktura VAT Proforma Nr... i ma prawo do odliczenia VAT na tej podstawie. Ponadto uznał, że przelew dokonywany był pomiędzy różnymi oddziałami tego samego banku i z pewnością pieniądze wpłynęły na konto kontrahenta tego samego dnia. Wobec powyższego w deklaracji VAT-7 za 12-2008 r. w pozycji "nabycie towarów i usług pozostałych" ujął Fakturę VAT oryginał Nr Proforma....... wystawioną przez kontrahenta.

W dniu 30 stycznia 2009 r. Wnioskodawca otrzymał pocztą za potwierdzeniem odbioru Fakturę VAT Nr....... z dnia 27 stycznia 2009 r. (oryginał wraz z kopią) - nieprawidłową, bo nie zawierającą kwoty podatku VAT. W rozmowie telefonicznej kontrahent stwierdził, że pierwsza faktura była proformą i nie ujął jej w deklaracji VAT za 12-2008, a fakturę VAT miał obowiązek wystawić w ciągu 7 dni od daty dostawy towaru, co uczynił.

W dniu 9 lutego 2009 r. Wnioskodawca dokonał korekty deklaracji VAT za 12-2008 r. o ww. fakturę w pozycji "nabycie towarów i usług pozostałych" tj. poprzez zmniejszenie wartości o kwotę netto: 122.146,00 zł i VAT 26.872,12 zł oraz dokonał przelewem dopłaty podatku VAT w kwocie 26.872,00 zł z należnymi odsetkami.

Wobec istniejących rozbieżności między interpretacją Wnioskodawcy i kontrahenta do chwili obecnej Wnioskodawca nie odliczył VAT z tyt. tej transakcji. Dokona jej po otrzymaniu odpowiedzi z BKIP na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Faktura VAT oryginał Nr Proforma...... z 20 grudnia 2008 r. jest "normalną" fakturą VAT wystawioną zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów, § 4 oraz § 5 ust. 1 pkt 3 i 11 uprawniającą do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a i b, czy też fakturą "proforma" nieuznawaną za fakturę VAT przez przepisy podatkowe.

Jeśli ww. nie jest fakturą proforma to: skoro Wnioskodawca posiada dwie faktury VAT, to czy art. 88 ust. 3a pkt 3 eliminuje obie faktury z podstawy do obniżenia podatku należnego do czasu anulowania jednej z nich, czy też Wnioskodawca może odliczyć podatek na podstawie pierwszej z dn. 29 grudnia 2008 r. (drugiej nie księgował).

Czy kontrahent musi anulować drugą fakturę z 27 stycznia 2009 r. i jaki skutek będzie to miało dla Wnioskodawcy, jeśli tego nie uczyni. Może wystarczy odesłanie oryginału drugiej faktury listem poleconym z adnotacją "zwrócono bez księgowania".

Czy świadomość, że kontrahent nie ujął faktury VAT Nr Proforma........ z 29 grudnia 2008 r. w deklaracji VAT za 12/2008 wyklucza prawo Wnioskodawcy do odliczenia przez niego VAT z tej faktury.

Jeśli Faktura VAT oryginał Nr Proforma...... z 29.12.2008 jest "proformą" to: czy możliwe jest na podstawie faktury VAT oryginał....... z 27.01.2009 odliczenie VAT ustalonego poprzez różnicę wartości brutto i netto skoro wskazana jest stawka 22% (niespełniono warunku z § 5 ust. 1 pkt 11), czy też dopiero po uzyskaniu faktury korygującej, ale w bieżącej deklaracji zgodnie z datą jej otrzymania, czy w drodze korekty deklaracji VAT za 01-2009 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, Faktura VAT oryginał Nr Proforma...... z dn. 29 grudnia 2008 r. jest "normalną" fakturą VAT na podstawie której przysługuje mu odliczenie VAT w deklaracji za 12-2008 ponieważ:

* zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów zawiera oznaczenie "Faktura VAT";

* zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów zawiera kolejny numer faktury (przepisy prawa nie zakazują używania symboli w numerze faktury a prawidłowość kolejności numeru zna tylko wystawiający ją);

* w dniu 31.12.2008 Wnioskodawca posiadał oryginał tej faktury;

* w dniu 31.12.2008 została dokonana przedpłata na pełną kwotę (art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1b ustawy);

* od dnia 20.01.2009 w którym Wnioskodawca otrzymał towar od kontrahenta, dysponował towarem jak właściciel, a więc przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za 12-2008 (art. 86 ust. 12a pkt 2 ustawy);

* pomiędzy wpłatą zaliczki 31.12.2008 a dostawą towaru 20.01.2009 upłynęło więcej niż 7 dni, ale Wnioskodawca nigdy nie otrzymał innej faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty - inna niż ww. faktura potwierdzająca dokonanie przedpłaty nie mogła być wystawiona a potem ulec zaginięciu (np. w drodze pocztowej), bo ogóle nie wystawionoby Faktury VAT Nr...... z dnia 27.01.2009 (art. 10 ust. 6 rozp. Min. Fin.) lub wystawionoby ją jako f-rę ostateczną, która wskutek pomniejszenia wartości dostawy o dokonane przedpłaty wykazywałaby wartości zerowe (art. 10 pkt 5 rozp. Min.Fin.);

* faktura VAT oryginał Nr........ z dn. 27.01.2009 jest drugą fakturą dokumentującą tę samą sprzedaż co powoduje brak możliwości odliczenia VAT w związku z art. 88 ust. 3a pkt 3, który nie określa czy dotyczy to drugiej faktury czy obu;

* odliczenie VAT na podstawie Faktury VAT oryginał Nr Proforma....... nastąpi poprzez korektę deklaracji VAT za 12-2008 zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, po anulowaniu drugiej faktury tj. Nr........ z dnia 27.01.2009 przez kontrahenta (nieprzewidziano odmowy akceptacji przez nabywcę);

* fakt, że Wnioskodawca wie o nieujęciu Faktury VAT Proforma....... z dn. 29.12.2008 przez kontrahenta w deklaracji VAT za 12-2008 nie może mieć wpływu na jego interpretację albowiem nie zostało to wyszczególnione w art. 88 ustawy dot. wyłączeń stosowania obniżenia podatku. Jeżeli okazałoby się jednak, że faktura VAT Nr Proforma....... jest tylko fakturą "PROFORMA", to konieczne byłoby wystawienie faktury korygującej w zakresie kwoty podatku VAT do faktury VAT Nr........ zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów. Odliczenia VAT Wnioskodawca dokonałby w terminie otrzymania faktury korygującej poprzez korektę deklaracji VAT-7 za 01-2009.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Elementy, jakie co najmniej winna zawierać faktura stwierdzająca sprzedaż, zostały określone w § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia. Są to:

Zgodnie natomiast z § 14 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a) ww. paragrafu, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał w dniu 29 grudnia 2008 r. (faksem) a następnie w dniu 31 grudnia 2008 r. (za pośrednictwem poczty) Fakturę VAT Nr Proforma........ z dnia 29 grudnia 2008 r. na zakup kamery termowizyjnej. W dniu 30 grudnia 2008 r. Wnioskodawca dokonał zapłaty za ww. fakturę w całości. Towar dostarczony został Wnioskodawcy w dniu 20 stycznia 2009 r. Wnioskodawca nie otrzymał żadnej faktury VAT dokumentującej dokonanie przedpłaty, w związku z powyższym potraktował otrzymaną Fakturę VAT Nr Proforma......... jako oryginał faktury dokumentującej przedmiotową transakcję, dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W dniu 30 stycznia 2009 r. Wnioskodawca otrzymał Fakturę VAT Nr........ z dnia 27 stycznia 2009 r. dokumentującą zakup ww. kamery termowizyjnej - nieprawidłową, ponieważ nie zawierała ona wyszczególnionej kwoty podatku VAT. Kontrahent Wnioskodawcy stwierdził, że pierwsza faktura była proformą i nie ujął jej w rozliczeniu podatku od towarów i usług, natomiast fakturę VAT miał obowiązek wystawić w ciągu 7 dni od daty dostawy towaru, co też uczynił.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz na podstawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż otrzymana przez Wnioskodawcę Faktura VAT Nr Proforma....... z dnia 27 grudnia 2008 r. nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ze względu na fakt, iż została ona wystawiona niezgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 106 ust. 1 ustawy. Faktura winna dokumentować dokonanie sprzedaży - dostawę towaru lub świadczenie usług, co w rozpatrywanym przypadku nie miało miejsca - dostawa towaru nastąpiła dopiero w dniu 20 stycznia 2009 r.

Przedmiotowa faktura z adnotacją "pro forma" zawiera wprawdzie wszystkie elementy faktury handlowej, jest jednak wystawiona nie jako dowód wykonania transakcji handlowej, lecz przed jej zawarciem i przesyłana przez dostawcę najczęściej razem z ofertą lub potwierdzeniem przyjęcia zamówienia do wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług, regulując prawa i obowiązki podmiotów zobowiązanych do jej stosowania nie odnosi się do faktur pro forma, oznacza to, iż wystawienie/otrzymanie takiego dokumentu w zakresie podatku od towarów i usług nie wywołuje skutków podatkowych, nie uprawnia zatem do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego.

Ponadto nie można uznać wystawionej faktury za fakturę zaliczkową z uwagi na to, iż nie zostały spełnione warunki wymienione w § 10 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, zgodnie z którym, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. W rozpatrywanym przypadku faktura została wystawiona przed otrzymaniem należności, zatem nie stanowi faktury zaliczkowej dokumentującej otrzymanie całości lub części należności.

W przypadku dostawy towaru lub wykonania usługi, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Fakturę, zatem należy wystawić odbiorcy na zasadach ogólnych z dniem wydania towaru, jednak nie później niż 7 dnia od dnia wydania towaru.

Otrzymana przez Wnioskodawcę faktura VAT Nr........ z dnia 27 stycznia 2009 r., dokumentująca zakup kamery termowizyjnej również nie stanowi podstawy do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu przedmiotowej transakcji. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa podatkowego, zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczenia podatku naliczonego można dokonać wyłącznie na podstawie otrzymanych faktur VAT, wystawionych zgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. Taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie występuje. Kwota podatku należnego z tytułu transakcji będącej przedmiotem niniejszej sprawy nie została wyszczególniona na otrzymanej w dniu 30 stycznia 2009 r. przez Wnioskodawcę fakturze Nr....... Przedmiotowa faktura została zatem wystawiona z naruszeniem § 5 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.

Wnioskodawca nie może dokonać odliczenia podatku VAT w związku z otrzymaniem ww. faktury, ustalając jego kwotę jako różnicę wartości brutto i netto z uwzględnieniem wskazanej na ww. fakturze stawki VAT 22%.

Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur.

Jeżeli faktura została wprowadzona do obiegu prawnego i dokumentuje faktycznie dokonane czynności, jednakże po jej wystawieniu okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej (§ 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r.). Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W sytuacji wskazanej w treści wniosku, o ile nabyta kamera termowizyjna służy wykonywaniu czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej korekty faktury. Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za styczeń 2009 r.

Ponadto należy zwrócić uwagę, iż analiza dokumentów dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.