IPPP1/443-741/13-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2013 r. (data wpływu 30 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zbywca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jest właścicielem nieruchomości (dalej: Nieruchomość), na którą składają się:

* działka o numerze 1204/17 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 1);

* działka o numerze 1214/7 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 2);

* działka o numerze 1229/18 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 3);

* budynek magazynowo-biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek);

* inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki);

* budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności:

* oczyszczalnia biologiczna,

* drogi i parkingi wewnętrzne,

* rów melioracyjny,

* gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa,

* kanał deszczowy,

* zewnętrzna instalacja wodociągowa.

Działalność gospodarcza Zbywcy polega m.in. na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach.

Na składniki niematerialne i materialne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Zbywcę składają się:

Sp. z o.o. (dalej: "Nabywca") posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Obecnie planowana jest transakcja nabycia Nieruchomości przez Nabywcę od Zbywcy w ramach umowy sprzedaży (dalej: Sprzedaż). W ramach tej transakcji Nabywca nabędzie od Zbywcy:

Składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

W ramach Sprzedaży w szczególności nie zostaną przeniesione na Nabywcę przez Zbywcę poniżej wymienione składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonego przedsiębiorstwa:

W związku z tym, niektóre aktywa / zobowiązania oraz umowy niezbędne do zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę. W konsekwencji, Nabywca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Ponadto, Zbywca zatrudnia jednego pracownika. Jednakże stosunek pracy zostanie z nim rozwiązany przed dokonaniem Sprzedaży i nie będzie on zatrudniony przez Nabywcę.

Nieruchomość była i będzie do momentu Sprzedaży wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Całość powierzchni magazynowo-biurowej w Budynku była wynajętą przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą. Inne Budynki i Budowle nie były wcześniej przedmiotem czynności opodatkowanej VAT (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych). Natomiast prawo do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zostało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków i Budowli. W okresie po wytworzeniu Budynku, Innych Budynków i Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli.

W ramach Sprzedaży, Zbywca jako zbywający Nieruchomość, jak również Nabywca jako nabywający zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opcję opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy, w zakresie w jakim zbycie Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z możliwością opodatkowania VAT, co zostanie potwierdzone złożeniem zgodnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest, aby Sprzedaży Nieruchomości została udokumentowana fakturą z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT w stawce 23% i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT w stawce 23% i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, jako towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT, należy uznać, iż Sprzedaż Nieruchomości za wynagrodzeniem mieści się w zakresie powyższych regulacji i z tego względu należy ją zakwalifikować do katalogu czynności podlegających opodatkowaniem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Należy zaznaczyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wprowadza wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT m.in. w stosunku do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ani Ustawa o VAT ani Ordynacja podatkowa nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z ugruntowaną praktyką w tym zakresie, należy odwołać się do definicji legalnej przedsiębiorstwa zawartej w art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Jednocześnie, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, planowane nabycie Nieruchomości dotyczyć będzie jedynie określonych składników materialnych i niematerialnych.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne nabywane w ramach Sprzedaży nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) samodzielnie realizującego zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/05), uznając że:

"ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest, więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe".

W ramach Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, umowy z dostawcami usług itp.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedaż stanowić będzie przeniesienie konkretnych, indywidualnych składników materialnych i niematerialnych, które łącznie nie spełniają warunków do uznania ich za przedsiębiorstwo lub też zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, Sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać przepisom ustawy o VAT.

W następnej kolejności należy rozstrzygnąć jaka stawka (stawki) VAT (względnie zwolnienie) będzie miała zastosowanie do Sprzedaży (czyli do poszczególnych składników zbywanego majątku).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków podlega zwolnieniu z VAT z wyjątkiem sytuacji, gdy:

W związku z faktem, że na dzień złożenia niniejszego wniosku do pierwszego zasiedlenia upłynął okres przekraczający 2 lata, dostawa Budynku oraz części Budowli tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, do Sprzedaży w zakresie dotyczącym Budynku nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i lit. b ustawy o VAT regulujący przypadki obowiązkowego zwolnienia dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT powyższy reżim będzie miał również zastosowanie do gruntu, na którym Budynek oraz części Budowli tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych są posadowione.

Podatnicy, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, mogą zrezygnować ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że: (i) są czynnymi podatnikami VAT oraz (ii) jednocześnie złożą odpowiednie oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 i ust. 11 niniejszego artykułu. W konsekwencji, na skutek podjęcia decyzji przez Zbywcę, jak również przez Nabywcę o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa Budynku oraz części Budowli tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych wraz gruntem, na którym jest on związany podlegać będzie opodatkowaniu wg podstawowej stawki VAT, która obecnie wynosi 23%.

Z kolei dostawa Innych Budynków i Budowli (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z tym, że Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy ich budowie oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Innych Budynków i Budowli, nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT co oznacza, że sprzedaż Innych Budynków i Budowli (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych) wraz z gruntem, z którym są one związane, będzie podlegała VAT.

Tym samym Sprzedaż całej Nieruchomości będzie podlegała VAT.

Zwolnienie z opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2012 r. (sygn. IPPP3/443-660/12-3/JK).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT w stawce 23% i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem aby ocenić, czy do czynności opisanej we wniosku znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT konieczne jest przeanalizowanie czy zbywane składniki majątku Spółki stanowią jej przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa.

Stosownie do przepisu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Użyte w powyższym, przepisie sformułowanie "w szczególności" oznacza, iż wymienione w pkt 1-9 składniki mają znaczenie decydujące dla uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa zbywcy w rozumieniu ww. definicji. Jak wynika bowiem z wniosku przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość wraz z gruntem.

W ramach tej transakcji Nabywca nabędzie od Zbywcy:

W ramach Sprzedaży w szczególności nie zostaną przeniesione na Nabywcę przez Zbywcę poniżej wymienione składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonego przedsiębiorstwa:

W związku z tym, niektóre aktywa / zobowiązania oraz umowy niezbędne do zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę. W konsekwencji, Nabywca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Ponadto, Zbywca zatrudnia jednego pracownika. Jednakże stosunek pracy zostanie z nim rozwiązany przed dokonaniem Sprzedaży i nie będzie on zatrudniony przez Nabywcę.

Jak wynika z powyższego, Spółka dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego, takich jak nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne zbywcy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

* musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, np. jako oddział, wydział, samodzielna jednostka organizacyjna. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie stanowią również zorganizowanej części przedsiębiorstwa zbywcy w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z wniosku, składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Nabywca Nieruchomości by prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o ww. Nieruchomość, będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Tym samym w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - do sprzedaży przedmiotowych składników majątkowych przez zbywcę mają zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania poszczególnych składników majątkowych.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia budynek, budowla. Zasadnym jest zatem przywołać definicję powyższych pojęć zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie do art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Natomiast obiektem liniowym, jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy - Prawo budowlane).

Mając na uwadze opis analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że budynek magazynowo-biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek) oraz inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki), budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności: oczyszczalnia biologiczna, drogi i parkingi wewnętrzne, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa, spełniają odpowiednio przytoczone powyżej definicję budynku oraz budowli o których mowa w art. 3 pkt 2 i 3 ustawy - Prawo budowlane.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, stosując stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Analizując powołaną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisy powyższe regulują sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tych przepisów nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany.

Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość była i będzie do momentu Sprzedaży wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Całość powierzchni magazynowo-biurowej w Budynku była wynajętą przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą. Inne Budynki i Budowle nie były wcześniej przedmiotem czynności opodatkowanej VAT (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych). Natomiast prawo do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zostało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków i Budowli. W okresie po wytworzeniu Budynku, Innych Budynków i Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w odniesieniu do Innych Budynków takich jak m.in. stróżówka i przepompownia oraz niektórych z Budowli (tekst jedn.: oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa), nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wyżej wymienione Inne Budynki oraz niektóre Budowle nie zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ich wybudowaniu. Wnioskodawca przedmiotowe nieruchomości wykorzystywał do prowadzenia własnej działalności gospodarczej lecz nie oddano ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy. Nie dokonano ich sprzedaży, nie udostępniono ich do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Tym samym nie została spełniona pierwsza przesłanka o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, warunkująca zwolnienie przedmiotowych nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków oraz Budowli.

Zatem Sprzedaż Innych Budynków oraz niektórych Budowli (tekst jedn.: oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa), nie korzysta również ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie została spełniona pierwsza z warunkujących to zwolnienie przesłanek. Mianowicie w stosunku do tych obiektów przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem Sprzedaż Innych Budynków oraz Budowli (tekst jedn.: oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa) wraz gruntem na którym są one posadowione podlega opodatkowaniu w podstawowej stawce podatku, tj. w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do dostawy Budynku (budynek magazynowo-biurowy) oraz części Budowli (tekst jedn.: drogi wewnętrzne i parkingi), wskazać należy, że jak wynika z wniosku, całość powierzchni magazynowo-biurowej w Budynku była wynajętą przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą. Prawo do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zostało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku, Innych Budynków i Budowli po ich wytworzeniu, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli. Tym samym w odniesieniu do Budynku oraz Budowli w postaci dróg i parkingów wewnętrznych stwierdzić należy, że doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ww. przepisu uznaje się również moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Tym samym dostawa przedmiotowej części Nieruchomości w postaci Budynku oraz Budowli (tekst jedn.: dróg oraz parkingów wewnętrznych) korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem bezzasadne stało się badanie zastosowania zwolnienia przedmiotowej dostawy o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Z powyższego wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu powyższych warunków dostawca nieruchomości lub jej części może z niego zrezygnować.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że zarówno Spółka jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. W ramach Sprzedaży, Zbywca jako zbywający Nieruchomość, jak również Nabywca jako nabywający zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opcję opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy, w zakresie w jakim zbycie Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z możliwością opodatkowania VAT, co zostanie potwierdzone złożeniem zgodnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest, aby Sprzedaży Nieruchomości została udokumentowana fakturą z VAT.

W sytuacji zatem, gdy zarówno Zbywający jak i Nabywca przedmiotowej Nieruchomości są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie, o wyborze opodatkowania sprzedaży części Nieruchomości, (tekst jedn.: Budynek, i niektóre Budowle tj. drogi i parkingi wewnętrzne wraz z gruntem na którym są one posadowione), korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla Sprzedaży Budynku oraz niektórych Budowli (tekst jedn.: dróg i parkingów wewnętrznych), znajdujących się na gruncie należącym do Zbywcy, transakcja ta podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT. Stawka ta będzie mieć również zastosowanie w stosunku do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Zatem opisana we wniosku Sprzedaż Budynku oraz Budowli w postaci dróg oraz parkingów wewnętrznych wraz z gruntem na którym są one posadowione przez Spółkę - w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla ww. części Nieruchomości, która w przedmiotowej sprawie korzysta ze zwolnienia - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w powiązaniu z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując w analizowanej sprawie Sprzedaż Nieruchomości na którą składają się:

* działka o numerze 1204/17 wpisana do księgi wieczystej o numerze BB1B/00077941/5 (dalej: Działka nr 1);

* działka o numerze 1214/7 wpisana do księgi wieczystej o numerze BB1B/00077941/5 (dalej: Działka nr 2);

* działka o numerze 1229/18 wpisana do księgi wieczystej o numerze BB1B/00077437/9 (dalej: Działka nr 3);

* budynek magazynowo-biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek);

* inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki);

* budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności:

* oczyszczalnia biologiczna,

* drogi i parkingi wewnętrzne,

* rów melioracyjny,

* gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa,

* kanał deszczowy,

* zewnętrzna instalacja wodociągowa.

przy zastosowaniu opcji opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dla części z nich, będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT w stawce 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.