IPPP1/443-74/12-2/AW - Określenie stawki podatku VAT dla usług subpartycypacji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku złożonym osobiście w dniu 19 stycznia 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Płocku 24 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług subpartycypacji - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług subpartycypacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów farmaceutycznych ("Subpartycypant", "Spółka"). Spółka zawarła umowę nienazwaną w prawie cywilnym, która w konstrukcji prawnej odpowiada umowie subpartycypacji stosowaną w sektorze bankowym oraz sektorze funduszy inwestycyjnych. Ze względu na istotę zachodzących podobieństw, Spółka określiła tę umowę subpartycypacyjną.

Drugą stroną umowy jest podmiot należący do grupy posiadającej siedzibę na terytorium Polski ("Inicjator"). Spółka oraz Inicjator są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p.") (ustawa z 15 lutego 1992 r. t. j. z 14 czerwca 2000 r. Dz. U. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.). Inicjator prowadzi działalność w zakresie obrotu detalicznego produktami leczniczymi. w ramach swojej działalności oraz na podstawie ustawy z 12 marca 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 122, poz. 696), Inicjator ubiega się o refundację ceny leku lub wyrobu medycznego wydawanego pacjentom bezpłatnie lub za częściową odpłatnością ("Refundacja").

Zakres praw i obowiązków wynikający z takiej umowy obejmuje:

Inicjator otrzymuje od Narodowego Funduszu Zdrowia płatności z tytułu Refundacji dwa razy w miesiącu, po uprzednim odpowiednim wypełnieniu obowiązków wynikających z ubiegania się o Refundację. Płatności te mają charakter stały i są źródłem pewnym, gdyż zobowiązanym do ich wypłaty w trybie ustawy jest Narodowy Fundusz Zdrowia. Spółka na mocy Umowy Subpartycypacyjnej wypłaca Inicjatorowi jednorazową płatność, w zamian za zobowiązanie się Inicjatora do przekazywania Spółce w przyszłości ww. świadczeń otrzymywanych z tytułu Refundacji ("środki z Refundacji"). Za wykonaną usługę Spółka otrzymuje wynagrodzenie.

Umowa Subpartycypacji jest umową w ramach której Inicjator za wynagrodzeniem umożliwia Subpartycypantowi uczestnictwo w prowadzonej przez Inicjatora działalności gospodarczej, przy czym zakres tego uczestnictwa określa umowa. Oznacza to, że Inicjator nie może bez zgody Subpartycypanta dysponować (w tym obciążać) tej części swego przedsiębiorstwa, które zostało udostępnione Subpartycypantowi. Subpartycypant ma też prawo wglądu w tę dokumentację (z możliwością wpływu na jej treść), która dotyczy tej części przedsiębiorstwa, w której Subpartycypant uczestniczy.

Charakterystyczną cechą Umowy Sybpartycypacyjnej jest to, że:

W przypadku niemożności zaspokojenia się przez Subpartycypanta ze źródła określonego przez Strony w umowie, Subpartycypant nie może żądać od Inicjatora, aby spłacił on pozostałą część należności z innego źródła. Oznacza to, że charakterystycznym elementem Umowy Subpartycypacyjnej, jest także ścisłe określenie przez strony umowy źródła, z którego pochodzą pożytki nabyte przez Subpartycypanta. Zgoda Inicjatora, aby Subpartycypant do czasu osiągnięcia zakładanego przez niego przychodu pobierał z określonego źródła pożytki za wynagrodzeniem oznacza, że Inicjator nie przenosi własności wierzytelności na rzecz Subpartycypanta. Zauważyć należy, że tak skonstruowana umowa ma charakter odpłatny i jest umową wzajemną, w której strony kreują zobowiązanie w taki sposób, że świadczenie jednej z nich jest odpowiednikiem świadczenia drugiej.

Zaznaczyć należy, że umowa subpartycypacyjna sensu stricto jest stosowana jedynie w sektorze bankowym oraz sektorze funduszy inwestycyjnych, na gruncie ustawy prawo bankowe oraz ustawy o funduszach inwestycyjnych, zaś podmiotami takiej umowy mogą być jedynie banki lub fundusze inwestycyjne. Zastosowanie mechanizmów wynikających z umowy subpartycypacyjnej przez podmioty z sektora innego niż sektor bankowy, bądź sektor funduszy inwestycyjnych powoduje, iż umowa taka ma charakter umowy nienazwanej. Możliwość zawarcia umowy nienazwanej (tu: Umowy Subpartycypacyjnej) wynika z powszechnej na gruncie prawa cywilnego zasady swobody umów. Swobodne kształtowanie treści zawieranych przez strony umów zostało wyrażone w art. 353(1) kodeksu cywilnego (Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W 2007 r. Spółka otrzymała interpretację indywidualną z dnia 20 grudnia 2007 r. o sygn. IP-PP2-443-349/07-4/PW potwierdzającą, iż usługi świadczone przez Spółkę są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Mając na uwadze zmianę przepisów w zakresie opodatkowania usług zwolnionych Spółka zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości opodatkowania świadczonych przez nią usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2011 r. usługi subpartycypacji należy uznać za zwolnione od podatku VAT czy też podlegające opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez Subpartycypanta na mocy obecnie obowiązujących przepisów w zakresie VAT powinny zostać, co do zasady sklasyfikowane jako usługi podlegające opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT. W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe zakwalifikowanie usług do usług finansowych podlegających zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ustawy o VAT.

Spółka pragnie podkreślić, iż świadczone przez nią usługi nie mogą zostać zakwalifikowane jako wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które na mocy wskazanego powyżej przepisu podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Ani charakter prawny ani sens ekonomiczny zawartego między subpartycypantem i inicjatorem stosunku prawnego nie jest tożsamy z tym wynikającym z umowy pożyczki czy kredytu.

Zgodnie z art. 720 k.c. przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Tymczasem, zgodnie z Umową Subpartycypacyjną, określona ilość pieniędzy nie jest zwracana przez Inicjatora. Faktyczna ilość środków pieniężnych, która jest przenoszona na Spółkę odnosi się do Refundacji, a wysokość kwot reguluje umowa. Umowa Subpartycypacyjna w przeciwieństwie do umowy pożyczki jest świadczeniem odpłatnym i nie prowadzi do dwustronnego przeniesienia własności świadczenia. Oznacza to, że pomimo zawarcia Umowy Subpartycypacyjnej wierzytelność, będąca przedmiotem tej umowy, nadal pozostaje w aktywach Inicjatora. Ponadto elementem Umowy Subpartycypacyjnej jest, w przeciwieństwie do umowy pożyczki, wyraźne określenie źródła, z którego zostanie zaspokojony wierzyciel (kwoty z tytułu refundacji).

Świadczone przez Subpartycypanta usługi nie mogą być również uznane za usługi mieszczące się w katalogu usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, który zwalnia z opodatkowania usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwość zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych przez Inicjatora można by wywodzić z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, który zawiera zwolnienie z opodatkowania dla usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia z opodatkowania stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE (stanowisko takie podzielają organy podatkowe, dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w orzeczeniu z 3 listopada 2011 r. o sygn. ILPP2/443-1122/11-4/AD).Zdaniem Spółki zasadne jest zatem odwołanie się w tym zakresie do przepisów Dyrektywy VAT oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 40 jest odpowiednikiem art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

W ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, iż powyższy przepis odnosi się przede wszystkim do transakcji dotyczących depozytów finansowych oraz prowadzenia kont, zatem usług typowych dla banków czy innych instytucji finansowych i polegających na prowadzeniu usług polegających na obsłudze środków pieniężnych powierzonych przez klienta instytucji finansowej. Tymczasem subpartycypacja polega przede wszystkim na umożliwieniu dysponowania środkami finansowymi przez Inicjatora na skutek otrzymania płatności dotyczącej przyszłych strumieni refundacyjnych od Subpartycypanta. Charakter tej usługi jest zatem zupełnie różny od transakcji związanych z obsługą rachunków depozytowych czy dokonywaniem przelewów czy obsługą czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych.

W konsekwencji, objęte zakresem Umowy Subpartycypacyjnej czynności na gruncie powołanych wyżej przepisów krajowych i wspólnotowych nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, iż powyższe tezy znajdują potwierdzenie w tekście Projektu Rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, KOM (2007) 746 wersja ostateczna/2 z dnia 20 lutego 2008 r.

Projekt rozporządzenia, którego celem jest dookreślenie katalogu usług finansowych i ubezpieczeniowych podlegających zwolnieniu z opodatkowania VAT, wskazuje rozwinięcie znaczenia terminów, jakimi określane są poszczególne usługi finansowe na gruncie art. 135 Dyrektywy VAT.

Rozwinięcia tych terminów, wskazane w Projekcie, wskazują, iż Spółka słusznie nie kwalifikuje świadczonych przez siebie usług do kategorii zwolnionych z opodatkowania usług finansowych, w szczególności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Artykuł 19 Projektu doprecyzowuje definicję dostarczania środków pieniężnych, zgodnie z którą za usługi posiadające specyficzne oraz istotne cechy "wymiany walut" lub "dostarczania środków pieniężnych" zgodnie z definicją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy VAT uznaje się następujące rodzaje działalności:

Natomiast za usługi posiadające specyficzne oraz istotne cechy "wymiany walut" lub "dostarczania środków pieniężnych" zgodnie z definicją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy VAT nie uznaje się natomiast następujących usług

Projekt Rozporządzenia nie jest jeszcze obowiązującym prawem, jednak może być używany pomocniczo do dookreślenia zakresu zwolnienia z opodatkowania VAT usług finansowych, skoro zmiana art. 43 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. miała na celu przede wszystkim dostosowanie zakresu zwolnienia z opodatkowania do brzmienia przepisów Dyrektywy, a Projekt jest wyrazem próby doprecyzowania przepisów Dyrektywy VAT w omawianym zakresie.

W kontekście wskazanych przepisów w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez Subpartycypanta nie mogą być uznane za objęte zwolnieniem z VAT usługi finansowe, nie jest możliwe bowiem zakwalifikowanie tych usług do którejkolwiek z kategorii wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż co do zasady towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową VAT. Stawka podstawowa ma ona charakter zasadniczy i powinna być stosowana również w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do wysokości opodatkowania konkretnych dostaw czy usług.

Również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, iż pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Interpretacja rozszerzająca zakres zwolnienia poza ten, który wynika wprost z treści przepisu jest niedozwolona (dla przykładu orzeczenia TSUE z 12 czerwca 2003 r. w sprawie Sinclair Collis Ltd (C-275/01), z 3 marca 2005 r. w sprawie Fonden Marselisborg Lystbadehavnz (C-428/02), 14 września 2006 r. w sprawach połączonych Elmeka kontra Ypourgos Oikonomikon (C-181/04 do C-183/04)).

Wyjątki od reguły opodatkowania dostaw towarów oraz świadczenia usług według podstawowej stawki VAT, jako przepisy o charakterze wyjątkowym i wyłączającym zastosowanie reguły generalnej, nie powinny być interpretowane rozszerzająco. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie. Dla przykładu w wyroku NSA z 1 czerwca 2011 r. o sygn. I FSK 869/10, w którym wskazano iż: "stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, a wszelkie odstępstwa od tej zasady, tj. zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek obwarowany szczególnymi wymaganiami, których spełnienie pozwala na zastosowanie preferencji podatkowej" (podobnie NSA w wyroku z 28 czerwca 2011 r. o sygn. I FSK 958/10).

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w wyroku NSA z 13 grudnia 2005 r. o sygn. I FSK 329/05, zgodnie z którym "ustawodawca jako regułę określił sytuację, w ramach której stawka (VAT) wynosi 22%. Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane rozszerzająco. Jeśli więc w stosunku do danego rodzaju towarów i usług nie zostało wyraźnie określone w przepisach szczególnych, iż ma do niego zastosowanie niższa stawka podatkowa, to tego rodzaju towar lub usługa podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku."

W konsekwencji, usługi świadczone przez Inicjatora, zdaniem Wnioskodawcy, po 1 stycznia 2011 r. podlegają opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, co w konsekwencji stwarza możliwość odliczenia VAT naliczonego przez nabywców przedmiotowych usług (czyli Inicjatora). Należy podkreślić, iż możliwość odliczenia przez Inicjatora podatku VAT naliczonego przez Subpartycypanta i wykazanego w wystawianej przez tego ostatniego fakturze VAT, dokumentującej świadczenie usług subpartycypacji, zagwarantowana jest na

podstawie ogólnych zasad dotyczących możliwości odliczania VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Inicjator, jako podmiot zajmujący się dostawą produktów leczniczych i innych towarów, która to czynność podlega opodatkowaniu VAT (w zależności od rodzaju oferowanego towaru - według podstawowej lub obniżonej stawki) ma możliwość obniżenia kwot podatku należnego o kwoty wynikające z faktur wystawionych przez Subpartycypanta. Nabywane usługi, opodatkowane jak wykazała Spółka według podstawowej stawki VAT, służą bowiem prowadzeniu podstawowej działalności Inicjatora, jaką jest detaliczny handel produktami leczniczymi i podobnymi artykułami. Nabywane usługi służą zatem prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT. Z uwagi na powyższe prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje nabywcom świadczonych przez Spółkę usług na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są świadczone przez Wnioskodawcę usługi, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednymi z nich jest zwolnienie od podatku VAT nw. czynności:

* usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy);

* usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy);

* usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy);

* w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT);

* usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy).

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów farmaceutycznych zawarł umowę nienazwaną w prawie cywilnym, która w swej konstrukcji odpowiada umowie subpartycypacji stosowanej w sektorze bankowym i sektorze funduszy inwestycyjnych. Stroną umowy jest Spółka (Partner) prowadząca działalność w zakresie obrotu detalicznego produktami leczniczymi. Zgodnie z zapisami ustawy z 12 marca 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 122, poz. 696) strona umowy ubiega się o refundację ceny leku lub wyrobu medycznego. Partner Wnioskodawcy otrzymuje od Narodowego Funduszu Zdrowia płatność z tytułu refundacji dwa razy w miesiącu. Spółka zgodnie z zawartą umową wypłaca Partnerowi jednorazową płatność w zamian za zobowiązanie się Partnera do przekazania jej w przyszłości ww. świadczeń otrzymywanych z tytułu refundacji. Za wykonaną usługę Wnioskodawca otrzymuje od Partnera wynagrodzenie.

Zawarta umowa umożliwia i określa zakres uczestnictwa Wnioskodawcy w prowadzonej przez Partnera - Stronę umowy - działalności gospodarczej.

Partner umowy nie może bez zgody Wnioskodawcy dysponować tą częścią przedsiębiorstwa która została udostępniona Wnioskodawcy. Ponadto Spółka ma też prawo do wglądu w tą część dokumentacji, która dotyczy części przedsiębiorstwa Partnera, w której Wnioskodawca uczestniczy.

Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika ponadto, iż Wnioskodawca nie może żądać od Partnera spłaty części należności z innego źródła w przypadku niemożności zaspokojenia jej ze źródła określonego w umowie. Partner wyraża zgodę aby Spółka do czasu osiągnięcia zakładanego przychodu pobierała z określonego źródła pożytki za wynagrodzeniem, co oznacza, że Strona umowy nie przenosi własności wierzytelności na Wnioskodawcę.

Charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz Partnera - Strony umowy nie pozwala na objęcie ich zwolnieniem od podatku VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy. Jak wskazał sam Wnioskodawca zawarta pomiędzy stronami umowa polega przede wszystkim na umożliwieniu Partnerowi dysponowania środkami finansowymi w związku z otrzymaniem płatności dotyczącej przyszłej refundacji z Narodowego Funduszu Zdrowia.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Świadczone przez Spółkę na rzecz Partnera usługi w ramach umowy sybpartycypacji nie są objęte zwolnieniem od podatku VAT przewidzianym w przywołanych wyżej przepisach tj. art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy, zatem zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy winny być opodatkowane podatkiem VAT wg podstawowej stawki tj. 23%. Tym samym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga kwestię zastosowania przez Wnioskodawcę podstawowej stawki podatku VAT dla świadczonych na rzecz Strony umowy - Partnera - usług subpartycypacji. Nie odnosi się do możliwości ewentualnego skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT przez Partnera z faktur dokumentujących nabycie usług subpartycypacji od Wnioskodawcy, gdyż problem ten nie był przedmiotem zapytania Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.