IPPP1/443-712/13-2/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: "Nabywca" lub "Wnioskodawca") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą na rynku nieruchomości. Wnioskodawca prowadzi szeroko pojętą działalność deweloperską, która obejmuje przede wszystkim obrót nieruchomościami oraz wznoszenie budynków na nabytych gruntach i ich dalszą odsprzedaż. Zasadniczo, przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest nabywanie oraz wznoszenie budynków przeznaczonych pod wynajem na cele prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności budynków biurowych.

Obecnie, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić projekt inwestycyjny obejmujący budowę kompleksu biurowego. W związku z tym Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość od B. Sp. z o.o. lub spółki komandytowej, w którą może zostać przekształcona B. Sp. z o.o. (dalej: "Zbywca"). W skład powyższej nieruchomości wchodzi prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 31/2 wraz z prawem własności budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności (dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta). W dalszej części wniosku wszystkie wymienione elementy są określane łącznie jako "Nieruchomość".

Zbywca nabył prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 31/2 wraz z istniejącymi na niej budynkami na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 10 listopada 2011 r. od spółki "R. S.A.". Transakcja ta była zwolniona z opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zbywcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż przy nabyciu Nieruchomości R. S.A. nie naliczył VAT z uwagi na zastosowanie wspomnianego zwolnienia. Po nabyciu Nieruchomości, Zbywca nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków i budowli przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Wnioskodawca planuje wzniesienie na tej oraz sąsiedniej działce gruntu (nr ewidencyjny 31/1) kompleksu biurowego. W związku z tym, wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy pozwalającej na zabudowę działki (dalej. "decyzja o WZ") obejmujących działkę 31/2 (obszar ten nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego). Wydanie decyzji o WZ jest spodziewane w sierpniu 2013 r., jednakże nie można wykluczyć, iż procedura ta opóźni się. Równocześnie, Zbywca planował wyburzenie budynków i budowli obecnie znajdujących się na działce 31/2, na miejscu których planowano postawić nowe budynki. Rozbiórka istniejących budynków została wstępnie zaplanowana na okres pomiędzy sierpniem a grudniem 2013 r.

Jak już wspomniano. po nabyciu Nieruchomości przez Zbywcę, Zbywca wynajmował powierzchnię biurową praz handlowo-usługową budynków chodzących w skład Nieruchomości na rzecz R. S.A. oraz innych podmiotów. Najem powierzchni w budynkach zakończył się w czerwcu 2013 (w odniesieniu do umowy z R. S.A.) oraz zakończy się w lipcu 2013 (w odniesieniu do pozostałych podmiotów).

Zbywca zamierza sprzedać Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Spodziewane jest, że w chwili dokonywania transakcji będą już wydane warunki zabudowy dla Nieruchomości umożliwiające wzniesienie kompleksu biurowego, a budynki i budowle obecnie znajdujące się na działce zostaną już częściowo wyburzone. Jednakże nie można wykluczyć sytuacji, że warunki zabudowy nie zostaną jeszcze wydane przez właściwy organ administracji publicznej i prace rozbiórkowe nie zostaną rozpoczęte.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje zrealizować na działce nr 31/2 oraz sąsiedniej działce nr 31/1, będącej już w jego posiadaniu inwestycję polegającą na wybudowaniu kompleksu biurowego. Nabywca prowadziłby projekt inwestycyjny w oparciu o własne zasoby względnie o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców. Następnie, w ramach działalności gospodarczej Nabywcy, powierzchnia w kompleksie biurowym ma być wynajmowana innym podmiotom. Działalność Wnioskodawcy w zakresie wynajmu powierzchni w kompleksie biurowym będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, przedmiotem planowanej transakcji będzie wyłącznie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr ewidencyjny 31/2 wraz z tą częścią budynków i budowli, która nie zostanie wyburzona do momentu sprzedaży.

Transakcji nie będzie natomiast towarzyszyło przeniesienie praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań Zbywcy. W szczególności, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz nabywcy obejmuje:

* należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

* zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności,

* środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

* tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,

* księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również bieżąca księgowość, doradztwo prawne i podatkowe są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Nieruchomość nie stanowi organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zarówno Zbywca jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT i będą mieli taki status także w momencie dokonywania sprzedaży.

Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości. W zależności od sytuacji rynkowej, istnieje możliwość przeprowadzenia jego likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości prace rozbiórkowe zostaną rozpoczęte oraz zostanie wydana decyzja o WZ dotycząca Nieruchomości, sprzedaż Nieruchomości będzie traktowana jako dostawa gruntów budowlanych opodatkowanych VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

2. Czy w sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe, a od dnia nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę do dnia sprzedaży Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat i Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

3. Czy - jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości w sytuacjach opisanych w pytaniu nr 1 oraz nr 2 - Wnioskodawcy, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości - zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że takie same pytania (jak pytanie 1 oraz pytanie 2) są przedmiotem analogicznego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Zbywcę, działającego jako podmiot odpowiedzialny za zobowiązania podatkowe związane z przedmiotową transakcją (wniosek z dnia 22 lipca 2013 r., złożony przez B. Sp. z o.o., NIP:.....). Niemniej jednak ze względów ostrożności, również Nabywca zdecydował się na wystąpienie z takim zapytaniem, gdyż odpowiedź będzie miała wpływ na prawo Nabywcy do odliczenia należnego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości prace rozbiórkowe zostaną rozpoczęte oraz zostanie wydana decyzja o WZ dotycząca Nieruchomości, sprzedaż Nieruchomości będzie traktowana jako dostawa gruntów budowlanych opodatkowanych VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

2. W sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe, a od dnia nabycia Nieruchomości przez Zbywcę do dnia sprzedaży Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat i Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

3. Jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości w sytuacjach opisanych w pytaniu nr 1 oraz nr 2, po dokonaniu omawianej transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, ponieważ:

c. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości może być opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jej sytuacji podatkowej, gdyż podleganie planowanej transakcji opodatkowaniu VAT lub p.c.c. i związane z tym obciążenie podatkowe w postaci p.c.c. lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stąd zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa", użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tekst jedn.: oceny czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w interpretacjach art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dokonywanych przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko.

Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra właściwego do spraw finansów publicznych do dokonywania wykładni przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej:" k.c."), niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem). W rezultacie, na przykład, NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r., (sygn. akt I FSK 1216/09), uznał że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym, obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe - w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji - należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08), uznał że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 551 k.c. jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, iż Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi jego przedsiębiorstwo. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

* należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

* zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem,

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Zbywcy,

* środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę na rachunkach bankowych i w kasie,

* tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,

* księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Zbywcy.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską - odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku- (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy, zaś same budynki będą (częściowo) rozebrane lub przynajmniej przeznaczone do rozbiórki i nie będą w momencie sprzedaży wykorzystywane do prowadzenia działalności operacyjnej.

Skoro zaś nawet sprzedaż budynku wynajmowanego sama w sobie nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa, to tym hardziej nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa sprzedaż Nieruchomości, która nie jest wykorzystywana w działalności operacyjnej Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. SA/Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Zbywca zbędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości obejmującej prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz budynki częściowo wyburzone lub przynajmniej przeznaczone do rozbiórki. Po dacie dokonania transakcji w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how oraz księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r. sygn. SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn. I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, gdyż nie są one połączone żadnymi więzami organizacyjnymi i nie są wykorzystywane w bieżącej działalności operacyjnej.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza fakt, iż wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska w sprawie pytania nr 1 (sprzedaż Nieruchomości po rozpoczęciu rozbiórki i uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu).

Wnioskodawca przyjmuje stanowisko, że w sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości prace rozbiórkowe zostaną rozpoczęte oraz zostanie wydana decyzja o WZ dotycząca Nieruchomości, sprzedaż Nieruchomości będzie traktowana jako dostawa gruntów budowlanych opodatkowanych VAT według stawki podstawowej.

Co do zasady dostawa towarów jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej, z wyjątkiem sytuacji w których ustawa przewiduje zwolnienie lub zastosowanie stawki innej niż podstawowa. W celu ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, konieczne jest zatem przeanalizowanie, czy w przedmiotowym przypadku nie znajdzie zastosowania jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT dla dostaw nieruchomości, tj. zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a.

Mianowicie, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a przewidują zwolnienie dla budynków, budowli lub ich części. W pierwszej kolejności należy zatem rozstrzygnąć, czy w niniejszej sprawie sprzedaż Nieruchomości należy traktować jako dostawę nieruchomości zabudowanej czy też niezabudowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy przed dokonaniem transakcji rozpoczną się prace rozbiórkowe, sprzedaż Nieruchomości należy traktować jako dostawę terenów niezabudowanych. Wynika to z faktu, iż z perspektywy ekonomicznej budynki i budowle istniejące jeszcze na gruncie w momencie sprzedaży nie mają już wartości, a ekonomiczny sens transakcji sprowadza się do dostarczenia nabywcy terenu, na którym będzie on mógł wznieść nowe naniesienia. Głównym celem transakcji nie jest więc dostawa budynków czy budowli (tekst jedn.: nieruchomości zabudowanej) lecz gruntu jako nieruchomości niezabudowanej. Podobne stanowisko przyjął Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08.

Ponadto, należy odwołać się do funkcjonalnej definicji budynku zawartej w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: "PKOB"). Zgodnie z tą definicją, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Odwołując się do stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, moment rozpoczęcia rozbiórki jest tożsamy z momentem, w którym budynek traci funkcje określone w definicji PKOB. Od strony technicznej, kwestię rozbiórki szczegółowo reguluje ustawa - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623). Zgodnie z art. 42 ust. 2 tej ustawy, kierownik budowy jest zobowiązany:

* prowadzić dziennik rozbiórki,

* umieścić na budowie lub rozbiórce, w widocznym miejscu, tablicę informacyjną oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia,

* odpowiednio zabezpieczyć teren budowy (rozbiórki).

Po założeniu dziennika rozbiórki oraz po zabezpieczeniu terenu rozbiórki, nie będzie możliwe wykorzystanie budynków dla potrzeb stałych. Zakaz wstępu na teren prowadzonej rozbiórki wykluczy możliwość przebywania w budynkach ludzi lub zwierząt. Nie będzie też możliwe przechowywanie przedmiotów w celu ich ochrony. Po rozpoczęciu procesu rozbiórki nie będą zatem spełnione kluczowe elementy definicji budynku, zawartej w PKOB.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, iż w momencie rozpoczęcia prac rozbiórkowych, w opisany wyżej sposób, tj. poprzez założenie dziennika rozbiórki oraz poprzez zabezpieczenie terenu rozbiórki, budynki przestaną spełniać kryteria przewidziane w PKOB, natomiast teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował stanie się de facto terenem niezabudowanym. Powyższy pogląd jest rozpowszechniony i akceptowany w orzecznictwie (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 maja 2010 r. sygn. III SA/Po 106/10 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2012 r. sygn. IPPP3/443-517/12-2/RD).

Zatem, jak wspomniano wyżej, w przedmiotowej sytuacji sprzedaż Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa terenów niezabudowanych. Wobec powyższego, do sprzedaży Nieruchomości nie będą mogły mieć zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, gdyż dotyczą one nieruchomości zabudowanych. Natomiast, należy przeanalizować, czy dostawa będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zatem opodatkowaniu VAT podlegają te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Ustawodawca w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT zdefiniował pojęcie terenów budowlanych jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym, ustawodawca odsyła zatem wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, w myśl postanowień ustępu drugiego tego samego artykułu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy, tj. w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie teren na którym położona jest Nieruchomość będąca przedmiotem nabycia nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przy czym spodziewane jest wydanie decyzji o WZ dla przedmiotowego gruntu. Jeśli zatem decyzja o WZ zostanie wydana przed dniem sprzedaży, Nieruchomość będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu przepisów powołanych powyżej. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa terenów budowlanych, a co za tym idzie, nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym dostawa będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Reasumując - przy założeniu, że jeszcze przed dokonaniem sprzedaży Zbywca rozpocznie prace rozbiórkowe istniejących budynków, budowli lub ich części oraz zostanie wydana decyzja o WZ dla Nieruchomości, należy uznać, że przedmiotem sprzedaży będzie grunt niezabudowany o przeznaczeniu budowlanym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Konsekwentnie, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

UZASADNIENIE stanowiska w sprawie pytania nr 2 (sprzedaż Nieruchomości przed rozpoczęciem rozbiórki).

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe a od dnia nabycia Nieruchomości przez Zbywcę do dnia sprzedaży Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat i Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Na wstępie należy zauważyć, iż w sytuacji, w której na dzień sprzedaży nieruchomości prace rozbiórkowe nie zostaną rozpoczęte, przedmiotem transakcji będzie dostawa budynków i budowli lub ich części. Dopóki bowiem nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe, nie ma podstaw, aby dostawę budynków, budowli lub ich części traktować inaczej niż jako dostawę nieruchomości zabudowanej, nawet jeśli po ich sprzedaży nastąpi rozbiórka budynków. Co do zasady taka transakcja powinna być opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W analizowanym przypadku należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu takiej jak np. podlegająca opodatkowaniu VAT sprzedaż, dzierżawa lub najem.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli sprzedaż nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie powierzchni w Nieruchomości miało miejsce nie później niż 10 listopada 2011 r., kiedy to nastąpiła sprzedaż Nieruchomości przez Ruch S.A. na rzecz Zbywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT (jako transakcja zwolniona z VAT). Ponadto, ponieważ Zbywca nie dokonywał ulepszeń Nieruchomości, wydatki na ulepszenie nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, po nabyciu Nieruchomości nie nastąpiło żadne zdarzenie, które powodowałoby przerwanie okresu zasiedlenia. Jeśli zatem sprzedaż Nieruchomości na rzecz Nabywcy nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od momentu nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, to będzie to dostawa mająca miejsce po upływie co najmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Tym samym, zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT może mieć zastosowanie w sytuacjach nieobjętych zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. Skoro jednak - jak wspomniano wyżej w przedmiotowym przypadku spełnione będą przesłanki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania na gruncie przedmiotowej sprawy.

Ponadto, jako że w przedmiotowej sprawie co do zasady będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z możliwości opodatkowania transakcji VAT, która jest przewidziana w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

* są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

* złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Nabywca jak i Zbywca są i będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a planowana transakcja w części dotyczącej budynków oraz budowli lub ich części będzie spełniać warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca będzie uprawniony na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych, pod warunkiem złożenia oświadczenia, o którym mowa powyżej.

Reasumując - jeśli zatem sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie co najmniej dwóch lat od nabycia Nieruchomości przez Zbywcę tj. nie wcześniej niż 11 listopada 2013 r., i do czasu sprzedaży nie rozpocznie się rozbiórka istniejących budynków, budowli lub ich części, Zbywca będzie uprawniony do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, transakcja sprzedaży Nieruchomości, w sytuacji gdy Zbywca i Nabywca dokonają wyboru opcji opodatkowania VAT transakcji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

UZASADNIENIE stanowiska w sprawie pytania nr 3 (prawo do odliczenia VAT oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego).

Zdaniem Nabywcy, kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości w sytuacjach opisanych w pytaniu nr 1 oraz nr 2, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, że Nieruchomość będące przedmiotem planowanej transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości i zrealizowaniu inwestycji polegającej na wybudowaniu kompleksu biurowego, Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w nowo wybudowanym kompleksie biurowym. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości, które warunkuje wniesienie kompleksu biurowego będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.