IPPP1/443-664/11-3/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odsprzedaży samochodów osobowych wcześniej użytkowanych przez Spółkę - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odsprzedaży samochodów osobowych wcześniej użytkowanych przez Spółkę. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż samochodów i motocykli. Spółka nabywa nowe motocykle, a następnie dokonuje ich odsprzedaży na rzecz dealerów, który odsprzedają je ostatecznym klientom. Niektóre z samochodów nabytych przez Spółkę, są przed ich sprzedażą użytkowane przez spółkę. Samochody są rejestrowane i wykorzystywane przez spółkę jako:

* samochody demonstracyjne (wykorzystywane w celu zaprezentowania ich potencjalnym klientom Spółki, dla testów lub w celu udostępnienia ich do jazd próbnych),

* samochody zastępcze (wydawane w przypadku, gdy zbyty samochód jest niesprawny a Spółka zgodnie z umową zobowiązana jest udostępnić samochód);

* samochody służbowe na potrzeby pracowników spółki.

Samochody wymienione powyżej i przeznaczone do odsprzedaży, nie są klasyfikowane dla celów podatku dochodowego, jako środki trwałe, lecz jako towary handlowe. Ponadto ich odsprzedaż następuje po okresie używania nieprzekraczającym 1 roku. Ponadto, w ślad za wnioskiem z dnia 24 marca 2011 r. (wysłanym 18 kwietnia 2011 r.) dotyczącym prawa do odliczenia podatku VAT przy sprzedaży samochodów osobistych pełnomocnik Spółki uzupełnia, iż ze względu na zmianę w obowiązującym prawodawstwie, uległa zmianie podstawa prawna przywołana w przedmiotowym wniosku.

Wniosek dotyczył § 13 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenie Ministra Finansów z 22 grudnia 2010 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1694), które utraciło moc. W konsekwencji zaistniałych zmian, przywoływany przez Spółkę przepis w obowiązującym stanie prawnym odnosi się do tożsamego zapisu (§ 13 ust. 1 pkt 5) Rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko spółki zgodnie z którym:

Jednocześnie, w celu umknięcia wątpliwości podkreślenia wymaga fakt, że dla celów określenia konsekwencji w zakresie odliczenia VAT nie ma znaczenia faktyczna data sprzedaży, która może nastąpić po okresie roku od dnia oddania do użytkowania, a wyłącznie okres użytkowania samochodu przez Spółkę i związana z tym ewentualna zmiana statusu samochodu z towaru handlowego na środek trwały.

Spółka stoi na stanowisku, że:

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Brak ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych używanych przez Spółkę przed odsprzedażą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, ustawa nowelizacyjna w art. 3 ust. 1 wprowadza ograniczenie prawa podatnika w zakresie odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości w przypadku nabycia pojazdów samochodowych osobowych oraz innych pojazdów samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Jednakże, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej ustęp 1 nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Powyższy przepis nie zawiera żadnych dodatkowych warunków, od których spełnienia uzależnione jest prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości w przypadku nabycia samochodów osobowych przez podatnika. W szczególności art. 3 ust. 2 ustawy nowelizacyjnej nie uzależnia prawa podatnika do odliczenia VAT w pełnej wysokości od sposobu użytkowania samochodów osobowych przed ich sprzedażą.

W opinii Spółki jedynym i wystarczającym warunkiem zastosowania art. 3 ust. 2 ustawy nowelizacyjnej jest rzeczywiste wykonywanie działalności polegającej na odsprzedaży samochodów. Faktyczne prowadzenie działalności polegającej na odprzedaży samochodów daje prawo do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczanego w pełnej wysokości.

Tym samym, o ile nabyte samochody przeznaczone są dalszej odprzedaży, tj. traktowane są nie jako środki trwałe a towary handlowe, ograniczenie w zakresie prawa odliczenia podatku VAT określone w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej nie ma zastosowania. W takim przypadku samochody, czasowo używane jako samochody służbowe, testowe lub zastępcze będą przedmiotem odsprzedaży, która dokonana przed zakończeniem okresu, który umożliwiać będzie zmianę klasyfikacji tych towarów na środki trwałe. Tym samym powinny być traktowane jak pozostałe samochody (towary handlowe) oferowane przez Spółkę, tj. Spółka będzie w tym przypadku uprawniona do pełnego odliczenia VAT w związku z ich nabyciem.

Oznacza to, że ograniczenie odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej, nie ma zastosowania, w odniesieniu do nabywanych przez Spółkę samochodów, które są przeznaczone do dalszej odsprzedaży (towary handlowe), ale przed ich odsprzedażą są używane przez Spółkę (np.: do celów służbowych), jeżeli ich odsprzedaż następuje po okresie użytkowania nieprzekraczającym 12 miesięcy od dnia zakupu.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach Ministra Finansów:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2009.02.10 (IBPP1/443-1746/08/MS).

"W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że przedmiotem działalności wnioskodawcy jest między innymi sprzedaż nowych i używanych samochodów osobowych, czasowo używanych jako samochody "demonstracyjne". W przedmiotowym wariancie samochody zostaną nabyte w celu ich odsprzedaży, przy czym przez pewien okres po nabyciu (z reguły nie dłuższy niż 12 miesięcy) będą używane jako samochody "demonstracyjne" tzn. do prezentacji i jazd próbnych dla potencjalnych nabywców samochody takie mogą zostać odsprzedane w tym okresie, jeśli znajdzie się klient zainteresowany nabyciem. Po tym okresie nie będą używane i zostaną przeznaczone tylko do odsprzedaży.

Samochody nabyte w celu ich odsprzedaży, które przez pewien okres po nabyciu będą używane jako samochody "demonstracyjne" nie będą zaliczane do środków trwałych. Samochody wymienione w tym wariancie będą wykorzystywane tylko do celów w nim wskazanych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy uznać, iż w odniesieniu do pojazdów samochodowych, wykorzystywanych jako pojazdy "demonstracyjne" tzn. do prezentacji i jazd próbnych potencjalnych nabywców, będących towarami handlowymi, wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych samochodów na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i w odniesieniu do takich samochodów osobowych, z uwagi na postanowienia art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 86 ust. 3 ww. ustawy."

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPP1-443-1035/08/IŻ):

"Stosownie do art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w przypadku, gdy zakupione samochody osobowe są przez Spółkę traktowane jako towar handlowy tj. przeznaczony do dalszej odsprzedaży, wynika to z faktu, iż sprzedaż takich samochodów związana jest z przedmiotem działalności wnioskodawcy. Zasada ta, ma również zastosowanie w sytuacji, gdy nabyte samochody (przeznaczone do odsprzedaży przed upływem roku od daty nabycia), wykorzystywane są jako samochody demonstracyjne lub zastępcze".

* Analogiczne stanowisko w tym zakresie wskazane było także w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 września 2007 (sygn. akt: 1401/PH-II/006/14-1351/06/MZ) skierowanej do Spółki, która wydana była na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów:

"Wyjątek zawarty w artykule 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ww. ustawy wyraźnie ma zastosowanie wyłącznie do nabywanych przez podatnika samochodów (pojazdów), które następnie są odsprzedawane, przy czym odsprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika. Wyłączenie z reguły ogólnej zawartej w art. 86 ust. 3 ww. ustawy dotyczy konkretnie tych pojazdów, które są odsprzedawane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W tym miejscu wyraźnego wskazania, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wymaga fakt, iż te konkretne samochody osobowe (pojazdy) muszą stanowić składnik majątku obrotowego Spółki jako towary handlowe, zatem nie mogą być używane dłużej niż rok".

Brak zastosowania § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia wykonawczego

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia wykonawczego zwalnia się od podatku VAT dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów (tzn. motocykli), przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, w wysokości stanowiącej 60% kwoty podatku nie więcej jednak niż 6.000 zł, jeżeli te pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, czyli okres używania przez podatnika dokonującego dostawy tych towarów wyniósł, co najmniej pół roku.

Samochody osobowe użytkowane przez Spółkę mogą być użytkowane przez Spółkę przed odprzedażą przez okres nieprzekraczający 12 miesięcy. W konsekwencji, jeden z warunków uprawniających do zwolnienia może mieć zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym. Tym niemniej w tych przypadkach niespełniony jest warunek stosowania zwolnienia stanowiący, iż podatnikowi dokonującemu dostawy przysługiwało ograniczone prawo do odliczenia VAT naliczonego w wysokości stanowiącej 60% kwoty podatku nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Stąd w opinii Spółki, gdy zgodnie ze stanowiskiem wskazanym powyżej, Spółce na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizacyjnej przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu samochodów, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia wykonawczego. Oznacza to, że zawsze przy dostawie samochodów użytkowanych przez Spółkę przed ich odprzedażą np.: jako samochody służbowe i zbytych przez okresem 12 miesięcy od daty nabycia powstaje obowiązek zapłaty podatku należnego według stawki właściwej. Wynika to z faktu, że przy ich nabyciu Spółce przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Sprzedaż po upływie 1 roku od momentu nabycia samochodów

Pełne prawo do odliczenia nie będzie przysługiwać, jeżeli samochody nabyte przez Spółkę będą użytkowe przez okres dłuższy niż 1 rok od momentu nabycia.

Jeśli samochód demonstracyjny, służbowy lub testowy używany jest dłużej niż rok, to zdaniem Spółki, zasadne będzie zaliczenie go do środków trwałych, zgodnie z regulacja art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 86, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem za środki trwałe uznaje się między innymi stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. A więc z uwagi na okres użytkowania przekraczający rok zasadniczo zmienia się przeznaczenie tego samochodu.

Tym samym, samochody użytkowane przez okres dłuższy niż 1 rok powinny być zaklasyfikowane jako środki trwałe. Taka klasyfikacja wywoływać będzie także zmianę statusu tych samochodów na gruncie VAT. W stosunku do tych samochodów, które nie będą uznawane za towary handlowe będące przedmiotem odprzedaży, będzie mieć ograniczenie odliczenia podatku naliczonego występujące w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej. Oznaczać to będzie obowiązek korekty, tj. odpowiedniego zmniejszenia odliczenia VAT do 60% kwoty podatku naliczonego, nie więcej niż 6.000 złotych. Korekta taka powinna nastąpić w miesiącu, w którym następuje zmiana przeznaczenia samochodów, tj. w miesiącu, w którym samochód wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych.

Jednocześnie, w celu uniknięcia wątpliwości podkreślenia wymaga fakt, że dla celów określenia konsekwencji w zakresie odliczenia VAT nie ma znaczenia faktyczna data sprzedaży, która może nastąpić po okresie roku od dnia oddania do użytkowania, (gdy np. samochód po zakończeniu jego użytkowania dla celów testowych, które trwają 6 miesięcy przez kolejne 12 miesięcy nie znajduje nabywcy), a wyłącznie okres użytkowania samochodu przez Spółkę i związana z tym ewentualna zmiana statusu samochodu z towaru handlowego na środek trwały.

* na takie rozumienie przepisu wskazuje m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 lipca 2010 (sygn. ILPP2/443-659/10-4/AK):

"Jeśli samochód demonstracyjny używany jest dłużej niż rok, to zdaniem Spółki, zasadne jest zaliczenie go do środków trwałych. Jak bowiem wynika z art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., za środki trwałe uznaje się między innymi stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. A więc z uwagi na przewidywany okres użytkowania przekraczający rok zasadniczo zmienia się przeznaczenie tego samochodu. Spółka nadmienia, że w celu ustalenia okresu użytkowania zdaniem Spółki nie jest istotny okres, jaki upłynął od zakupu samochodu, lecz okres używania do jazd testowych. (...)

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie handlu samochodami osobowymi. Zakupione samochody są towarem handlowym i służą dalszej odsprzedaży. Niektóre z nich są używane przez Spółkę w celach demonstracyjnych (np. do jazd próbnych, w celu zaprezentowania potencjalnemu nabywcy ich walorów użytkowych) w okresie nie dłuższym niż rok (licząc od daty rejestracji). W dalszym ciągu jednak są one traktowane jako towar handlowy i ewidencjonowane są na magazynie towarów handlowych. W miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok samochody tracą status towaru handlowego i zostają zaliczane do środków trwałych oraz korygowany jest podatek VAT naliczony tj. do wysokości 60% kwoty podatku określonej na fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł Wówczas nie są już wykorzystywane do celów demonstracyjnych, ale w zależności od potrzeby służą w firmie bądź jako samochody zastępcze dla klientów serwisu samochodowego albo są wykorzystywane jako samochody służące prowadzeniu działalności.

Mając powyższe na uwadze należy, stwierdzić, iż w sytuacji, gdy zainteresowany nabywa samochód, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy (tekst jedn.: samochód osobowy lub inny pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, inny niż określone w ust. 4 pkt 1-6 tego artykułu) z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wskutek wystąpienia okoliczności, o których mowa w stanie faktycznym, zostanie on wprowadzony do ewidencji środków trwałych i przekazany do użytkowania jako środek trwały (auto zastępcze) - nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy. Zmienia się, bowiem w zasadniczy sposób przeznaczenie tego samochodu - nie jest on już towarem handlowym wchodzącym w skład aktywów obrotowych wnioskodawcy, a staje się jego majątkiem trwałym. Przepis powyższy umożliwia natomiast odliczenie podatku naliczonego w pełnej kwocie jedynie przy nabyciu samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy, które jako towar handlowy będą przedmiotem dalszej odprzedaży.

Zatem, w przypadku, gdy samochody osobowe stanowiące towary handlowe zostaną zaliczone do środków trwałych u zainteresowanego zastosowanie znajdzie ogólne uregulowanie z art. 86 ust. 3 ustawy, co skutkuje obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego w momencie wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych."

Uwzględniając powyższe spółka wnosi jak na wstępie.

Spółka deklaruje, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. - zwanego dalej rozporządzeniem, zwolniono od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

- nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi:

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy.

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej: "ustawą nowelizującą", z dniem 1 stycznia 2011 r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m.in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, regulują przepisy art. 3 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tekst jedn.: od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tekst jedn.: ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Z opisu sprawy wynika, iż podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż samochodów i motocykli. Spółka nabywa nowe samochody, a następnie dokonuje ich odsprzedaży na rzecz dealerów, który odsprzedają je ostatecznym klientom. Niektóre z samochodów nabytych przez Spółkę, są przed ich sprzedażą użytkowane przez spółkę. Samochody są rejestrowane i wykorzystywane przez spółkę jako: samochody demonstracyjne, samochody zastępcze, samochody służbowe na potrzeby pracowników spółki.

Samochody wymienione powyżej i przeznaczone do odsprzedaży, nie są klasyfikowane dla celów podatku dochodowego, jako środki trwałe, lecz jako towary handlowe. Ponadto ich odsprzedaż następuje po okresie używania nieprzekraczającym 1 roku.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczajacej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody są odsprzedawane jako przedmiot działalności podatnika. Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, sformułowanie "przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "jest odsprzedaż tych samochodów" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym pojazdem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odsprzedażą konkretnych pojazdów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym ich odsprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami, motocyklami, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego pojazdu do odsprzedaży. Ustawodawca wiąże konkretne samochody osobowe, pojazdy - w przypadku, których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odsprzedażą przez podmiot. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami i motocyklami. Istotne jest to, iż przepis stanowi o nabywanym przez podatnika pojeździe, ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, nie może mieć więc zastosowania do sytuacji, gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są wykorzystywane przede wszystkim do celów innych niż odsprzedaż. Jeżeli konkretne pojazdy zostały nabyte do wykorzystania ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej np. w charakterze samochodów demonstracyjnych, to z tytułu ich nabycia podatnikowi nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku. Odsprzedaż tych samochodów nie jest bowiem ich podstawowym przeznaczeniem. Podstawowym przeznaczeniem tych pojazdów jest używanie ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast ich ewentualna późniejsza sprzedaż jest kwestią wtórną i nie ma wpływu na zmianę wysokości odliczenia podatku przy ich nabyciu, niezależnie od tego czy będą one sprzedawane przed upływem roku, czy po upływie roku. Samochód - choćby zakupiony z zamiarem dalszej odsprzedaży - w momencie przeznaczenia go do użytkowania przez podatnika (w charakterze samochodu demonstracyjnego, samochodu zastępczego, czy samochodu służbowego na potrzeby pracowników spółki), przestaje być traktowany jako towar handlowy, a staje się składnikiem majątku podatnika.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji Spółce w odniesieniu do samochodów wykorzystywanych do celów demonstracyjnych, zastępczych, bądź też udostępnianych pracownikom jako pojazdy służbowe nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie przedmiotowych samochodów. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, nie więcej niż 6.000 zł - wynikającej z faktury zakupu tych pojazdów. Wobec powyższego, Spółka nie będzie zobowiązana do korygowania odliczonego podatku VAT od nabytych Pojazdów, w przypadku zmiany statusu Pojazdu (tekst jedn.: w miesiącu wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych).

Pytanie nr 2 spółki dotyczy zwolnienia od podatku dostawy samochodów, które były wcześniej użytkowane przez Spółkę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na mocy art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Należy wskazać, iż przepis § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia, umożliwia podatnikom, mimo prawa do odliczenia podatku VAT, zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży samochodów, pojazdów, uznawanych za używane. Jednakże, ustawodawca określił warunki jakie muszą zostać spełnione, aby podmiot dokonujący dostawy pojazdów mógł z tego zwolnienia skorzystać:

* podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku określonej w fakturze dokumentującej nabycie danego pojazdu i nie więcej niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł,

* pojazdy posiadają status towarów używanych w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy, tzn. okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W przypadku niespełnienia któregokolwiek z przytoczonych warunków, podatnikowi nie przysługuje zwolnienie od podatku określone w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

W sytuacji opisanej we wniosku, jak już wskazano, Spółce w odniesieniu do samochodów wykorzystywanych do celów demonstracyjnych, zastępczych, bądź też udostępnianych pracownikom jako pojazdy służbowe nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie przedmiotowych samochodów. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, nie więcej niż 6.000 zł - wynikającej z faktury zakupu tych pojazdów. Wobec powyższego, Spółka nie będzie zobowiązana do korygowania odliczonego podatku VAT od nabytych Pojazdów, w przypadku zmiany statusu Pojazdu.

W konsekwencji, jak wynika z treści wniosku, w odniesieniu do pojazdów wykorzystywanych przez Spółkę w ww. sposób w okresie przekraczającym pół roku, zostaną spełnione wszystkie warunki, niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia. Natomiast, gdyby Wnioskodawca zdecydował się sprzedać samochody przed upływem 6 miesięcy od daty nabycia, wówczas zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że:

* ograniczenia odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej, mają zastosowanie, w odniesieniu do nabywanych przez spółkę samochodów, które są przeznaczone do dalszej odsprzedaży (towary handlowe), ale przed ich odsprzedażą są używane przez Spółkę (np.: do celów demonstracyjnych), jeżeli ich odsprzedaż następuje po okresie użytkowania nieprzekraczającym 1 roku od daty oddania do użytkowania (która w przypadku Spółki jest równoznaczna z datą zakupu);

* w przypadku sprzedaży samochodów, które były wcześniej użytkowane przez Spółkę (np.: do celów demonstracyjnych), ale są odprzedawane po okresie użytkowania nieprzekraczającym 1 roku od daty oddania użytkowania, (która w przypadku Spółki jest równoznaczna z datą zakupu) Spółce będzie przysługiwać zwolnienie od podatku, uregulowane w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wówczas gdy zdecyduje się na sprzedaż po 6 miesiącach użytkowania, zaś gdyby do transakcji doszło przed upływem 6 miesięcy zastosowanie będzie miała podstawowa stawka VAT;

* w przypadku, gdy Spółka użytkować będzie samochody przez okres dłuższy niż 1 rok od daty oddania do użytkowania, (która w przypadku Spółki jest równoznaczna z datą zakupu), Spółka powinna dokonać zmiany klasyfikacji samochodów z towarów handlowych na środki trwałe, jednakże nie może dokonać korekty podatku VAT, gdyż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe rozważania, stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, Wnioskodawca w treści wniosku powołuje się na kilka interpretacji indywidualnych, które, według Zainteresowanego są potwierdzeniem jego stanowiska. Jednakże należy stwierdzić, że wskazane rozstrzygnięcia nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zostały wydane w stanach różniących się od przedstawionego we wniosku.

I tak interpretacje o numerach IPPP1-443-1035/08-2/IZ oraz 1401/PH-II/006/14-1351/06/MZ wskazują na sytuację, w której Podatnicy, przed sprzedażą pojazdów wprowadzają je do środków trwałych firmy. Zatem, podanych wyżej interpretacji, w stanach, w których zostały wydane nie można w żaden sposób odnieść do przedmiotowego rozstrzygnięcia, gdyż zawierają na tyle istotne różnice, że pominięcie ich przez Organ spowodowałoby wydanie nierzetelnej interpretacji indywidualnej. Odmienne stany faktyczne, wszakże prowadzą do odmiennych stanowisk.

Ponadto, należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.