IPPP1-443-640/09-3/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdować się będzie (po wybudowaniu) Nowa Stacja Trafo (działka 22/3) - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2000 r. Spółka zawarła z inną spółką umowę przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności budynków celem zwolnienia z długu.

Na mocy tej umowy Spółka nabyła:

* prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, składającej się - w momencie zbycia - z trzech działek o nr 22 (przy czym działka nr 22 została następnie podzielona na działki o nr 22/1, nr 22/2 i nr 22/3), nr 23 i nr 24, oraz

* prawo własności zabudowań gospodarczych (budynków i budowli) znajdujących się na nieruchomości (budynki i budowle powstały w większości przed 1945 r.), w tym Starej Stacji Trafo, pierwotnie o powierzchni użytkowej 30 m#178; i kubaturze 107 m#179; ("Stara Stacja Trafo"). Do Umowy z 20 września 2000 r., spółka zbywająca przedłożyła zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie rozbiórki zabudowań wskazanych w § 1 Umowy z 2000 r. z uwagi na ich zły stan techniczny.

Wskazane zabudowania gospodarcze znajdujące się na Nieruchomości (w tym Stara Stacja Trafo), stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stara Stacja Trafo jest własnością Spółki.

W 2001 r., zabudowania znajdujące się na Nieruchomości zostały wyburzone (co wynika z protokołu z 2001 r. oraz z wypisu z rejestru gruntów z dnia 13 września 2007 r., w którym grunty są zaklasyfikowane jako "zurbanizowane tereny niezabudowane"). Obecnie na Nieruchomości pozostał jedynie budynek Starej Stacji Trafo, który stanowi odrębną od gruntu nieruchomość, przy czym grunt, na którym znajduje się Stara Stacja Trafo (stanowiący jedną działkę geodezyjną) stanowi własność Skarbu Państwa, a Spółce przysługuje prawo wieczystego użytkowania nieruchomości (co wynika z rubryki 1.11.2. księgi wieczystej). Stara Stacja Trafo była i jest używana przez zakład energetyczny.

Stara Stacja Trafo nie była i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych Spółki, a także nie była i nie jest wykorzystywana w (na cele) działalności gospodarczej Spółki, a przy jej nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT. Od momentu nabycia Nieruchomości przez Spółkę do zbycia Nieruchomości, nie były i nie będą ponoszone przez Spółkę nakłady na Starą Stację Trafo.

W 2007 r., spółka Zakład Energetyczny uzyskała decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego na działce 22/3, na mocy której ustalone zostały warunki i zasady zagospodarowania działki nr 22/3 oraz zabudowy tej działki polegającej na budowie stacji transformatorowej średniego i niskiego napięcia; planowany termin zakończenia budowy zamiennej stacji transformatorowej jest planowany na dzień 30 czerwca 2009 r. ("Nowa Stacja Trafo"). Inwestycję polegającą na budowie Nowej Stacji Trafo prowadzi - we własnym imieniu i na własny rachunek - spółka Zakład Energetyczny.

Obecnie, Spółka zamierza zbyć odpłatnie (w wyniku umowy sprzedaży) Nieruchomość na rzecz osoby trzeciej. Przy okazji tej transakcji, Spółka zbędzie również własność odrębnej nieruchomości, tj. Starej Stacji Trafo ("Wariant 1") albo przed odpłatnym zbyciem (w wyniku umowy sprzedaży) Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej - Spółka dokona wyburzenia Starej Stacji Trafo oraz zostanie wybudowana Nowa Stacja Trafo przez - Zakład Energetyczny ("Wariant 2").

Z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości) (odpis na dzień 16 stycznia 2007 r.) wynika, iż obecnie Nieruchomość dzieli się na pięć działek o numerach 22/1, 22/2, 22/3, 23 i 24. Jako sposób korzystania z działek gruntu wskazano - teren zabudowany przemysłowy.

Spółka w dniu 29 maja 2008 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu ustawy o podatku VAT obowiązującym przed dniem 1 grudnia 2008 r.) w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu (przedmiotowych Nieruchomości), ("Wniosek z 29 maja 2008 r.").

W dniu 21 sierpnia 2008 r. Spółka otrzymała od Ministra Finansów (w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) interpretację indywidualną wydaną w dniu 18 sierpnia 2008 r. (sygn. IP-PP2- 443-860/08-2/AZ), uznającą, iż stanowisko Spółki przedstawione we Wniosku z 29 maja 2008 r. jest nieprawidłowe ("Interpretacja MF z 18 sierpnia 2008 r.").

W 2009 r., Spółka zawrze umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, przy czym przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta po uzyskaniu przez Spółkę ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość wybudowania na Nieruchomości obiektu handlowego o określonej powierzchni, nie później jednak niż do dnia 30 marca 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy - w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku w Wariancie 2 (tj. po wyburzeniu Starej Stacji Trafo oraz po wybudowaniu Nowej Stacji Trafo przez spółkę Zakład Energetyczny) - prawidłowe jest stanowisko, że w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7, art. 29 ust. 5, art. 41 ust. 1, oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - sprzedaż przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego przeznaczonych pod zabudowę - pięciu działek gruntu składających się na Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%.

Zdaniem wnioskodawcy, po wyburzenia Starej Stacji Trafo oraz po wybudowaniu Nowej Stacji Trafo przez spółkę Zakład Energetyczny - sprzedaż przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego przeznaczonych pod zabudowę - pięciu działek gruntu składających się na Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%. Nie zmienia powyższego stanowiska Spółki to, iż na Nieruchomości zostanie wybudowana Nowa Stacja Trafo. Inwestycję polegającą na budowie Nowej Stacji Trafo prowadzi bowiem, we własnym imieniu i na własny rachunek, spółka Zakład Energetyczny, która odlicza podatek VAT od Inwestycji. Zatem z punktu widzenia Spółki, dokona ona dostawy Nieruchomości niezabudowanej (jedyne naniesienie znajdujące się na Nieruchomości, stanowiące Nową Stację Trafo, nie zostało bowiem wybudowane przez Spółkę, a przez - działającą we własnym imieniu i na własny rachunek - osobę trzecią, która nie dokonała rozliczenia nakładów (wydatków poniesionych na budowę Nowej Stacji Trafo) ze Spółką - wieczystym użytkownikiem gruntu, na którym została posadowiona Nowa Stacja Trafo.

Spółka sprzedawałaby grunt zabudowany w przypadku dokonania rozliczenia nakładów na budowę Nowej Stacji Trafo pomiędzy Spółką oraz spółką Zakład Energetyczny, w wyniku wystawienia faktury VAT na Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl zaś art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ww. ustawy obejmuje grunty, należy stwierdzić, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle powołanego przepisu art. 7 ww. ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Jak wynika z przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast w myśl ust. 4 tego artykułu, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w 2007 r., spółka Zakład Energetyczny uzyskała decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego na działce 22/3, na mocy której ustalone zostały warunki i zasady zagospodarowania działki nr 22/3 oraz zabudowy tej działki polegającej na budowie stacji transformatorowej średniego i niskiego napięcia; planowany termin zakończenia budowy zamiennej stacji transformatorowej jest planowany na dzień 30 czerwca 2009 r. ("Nowa Stacja Trafo"). Inwestycję polegającą na budowie Nowej Stacji Trafo prowadzi - we własnym imieniu i na własny rachunek - Zakład Energetyczny, która odlicza podatek VAT od tej Inwestycji.

Obecnie wnioskodawca zamierza zbyć odpłatnie (w wyniku umowy sprzedaży) Nieruchomość na rzecz osoby trzeciej. Wnioskodawca dopuszcza możliwość (Wariant II) sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości już po wybudowaniu Nowej Stacji Trafo przez zakład energetyczny.

Na podstawie okoliczności faktycznych sprawy oraz przedstawionych przepisów należy stwierdzić, iż w wyniku posadowienia na omawianej działce (22/3) budynku (stacji transformatorowej) nieruchomość ta stanie się nieruchomością zabudowaną. W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit). W myśl tego przepisu budynek stanowi część składową gruntu. Zaś częścią składową jest wszystko, co nie może być od niego odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny).

Wnioskodawca zatem dokona dostawy nieruchomości zabudowanej. Nie ma w tej kwestii znaczenia fakt, iż obiekt wybuduje we własnym imieniu i na własny rachunek inny podmiot (zakład energetyczny).

Z uwagi na powyższe, stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii należało uznać za nieprawidłowe.

Należy jednak stwierdzić, że fakt, iż obiekt wybuduje we własnym imieniu i na własny rachunek inny podmiot (zakład energetyczny) ma znaczenie w kwestii podstawy opodatkowania przedmiotowej transakcji. Zgodnie bowiem z cyt. art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Ponieważ zakład energetyczny uzyskał decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego na działce 22/3 polegającej na budowie stacji transformatorowej i budynek wybuduje z własnych środków, na własny rachunek to w sensie ekonomicznym ten podmiot będzie dysponował obiektem, będzie jego prawnym właścicielem. W związku z tym Spółka faktycznie dokona dostawy prawa wieczystego użytkowania jedynie gruntu z wyłączeniem budynku posadowionego na tym gruncie, gdyż druga strona transakcji (nabywca) będzie już właścicielem tego budynku. Zatem podstawą opodatkowania będzie tylko wartość gruntu, co wynika z cyt. art. 29 ust. 1 ww. ustawy, gdyż kwota należna Spółce będzie obejmowała jedynie wartość gruntu.

Z uwagi na to, że Spółka dokona zbycia gruntu zabudowanego, w przedmiotowej transakcji zastosowanie znajdzie podstawowa 22% stawka podatku VAT.

Powyższe rozumowanie należy wywieźć z przepisów art. 235 § 1 i art. 231 § 2 w związku z art. 237 Kodeksu cywilnego, który odmiennie od ww. uregulowań traktuje własność nieruchomości w przypadku prawa użytkowania wieczystego gruntu i zbycia tego prawa na rzecz posiadacza budynków lub budowli. Zgodnie z powyższymi regulacjami budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.