IPPP1/443-627/13-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania przedmiotu leasingu, stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych w ramach umowy przewłaszczenia za dostawę towarów z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego - jest prawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania przedmiotu leasingu, stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych w ramach umowy przewłaszczenia za dostawę towarów z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka SA. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych, w tym maszyn, urządzeń i pojazdów (dalej: "przedmioty leasingu"). W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych (dalej: "Umowa wykupu wierzytelności"), na podstawie której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę, bez prawa regresu wobec Spółki.

Dodatkowo, w celu zabezpieczenia spłaty nabywanych przez Bank wierzytelności, Spółka i Bank zawarli umowę o przeniesienie prawa własności (przewłaszczenia) rzeczy (dalej: "Umowa przewłaszczenia"), na podstawie której Spółka zobowiązała się do przeniesienia własności przedmiotów leasingu na rzecz Banku pod warunkiem zawieszającym, który stanowi rozwiązanie umowy leasingu przez Spółkę z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę).

Zgodnie z postanowieniami Umowy przewłaszczenia, do czasu spełnienia się warunku zawieszającego Spółka zobowiązana jest do:

* ponoszenia kosztów utrzymania przedmiotów leasingu,

* zapewnienia ubezpieczenia przedmiotów leasingu w zakresie wszystkich ryzyk (w szczególności: kradzieży, rabunku i dewastacji ognia i innych zdarzeń losowych) oraz do utrzymywania takich ubezpieczeń przez cały okres obowiązywania umowy leasingu.

W przypadku ziszczenia się warunku zawieszającego (brak lub opóźnienie w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego) prawo własności do przedmiotu leasingu, a więc również ryzyka i obowiązki związane z rzeczą, przechodzą na Bank.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy pomimo ziszczenia się warunku zawieszającego przedmiot leasingu pozostawać będzie przez jakiś czas w posiadaniu korzystającego, tj. do czasu jego odzyskania / windykacji przez Bank.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym do odpłatnej dostawy towarów (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, do odpłatnej dostawy towarów (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu, w tym już bowiem momencie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej "ustawa o VAT"), przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Tak w orzecznictwie krajowym, jak i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") wskazuje się, że kluczowym dla uznania, iż doszło do odpłatnej dostawy towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest przeniesienie "własności" w sensie ekonomicznym (tak, m.in. w wyroku TSUE z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV).

Nie ulega wątpliwości, że z chwilą zawarcia Umowy przewłaszczenia, w której przeniesienie własności przedmiotu leasingu następuje dopiero z momentem ziszczenia się warunku zawieszającego, nie dokonuje się odpłatna dostawa towarów. W tym bowiem momencie nie dość, że nie dochodzi do przeniesienia prawa własności w sensie cywilistycznym, to - co istotniejsze - nie następuje również przeniesienie "własności" ekonomicznej przedmiotu leasingu. Należy wszak zauważyć, że Bankowi - w okresie "zawieszenia" (tekst jedn.: do czasu ziszczenia się warunku zawieszającego) - nie przysługują żadne prawa co do przedmiotu leasingu.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w znanych Wnioskodawcy interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2012 r. (sygn. IBPP2/443-573/12/ICz), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że "samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i obowiązku wystawienia faktury".

Zdaniem Wnioskodawcy, do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dojdzie natomiast z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego. Z tą bowiem chwilą Bank nabywa prawo własności do przedmiotu leasingu i może rozporządzać nim niezależnie od tego w czyim jest on posiadaniu. Dodatkowo, w momencie ziszczenia się warunku zawieszającego, tj. z chwilą rozwiązania umowy leasingu z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę), wszelkie koszty utrzymania i ubezpieczenia przedmiotu leasingu, jak również wszelkie ryzyka z nim związane obciążać będą Bank, a nie Spółkę.

Na powyższą konkluzję nie powinno mieć wpływu to, że przedmiot leasingu może nie zostać faktycznie wydany Bankowi przez korzystającego (leasingobiorcę). Odpłatna dostawa towarów i zarazem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstawał będzie niezależnie od tego, kto będzie w posiadaniu przedmiotu leasingu. Istotne jest tu bowiem to, że od chwili ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia prawa własności do przedmiotu leasingu, Bank, z jednej strony przejmie ryzyko z nim związane, z drugiej strony od tego momentu Bank będzie miał możliwość dysponowania przedmiotem leasingu jak właściciel (to od Banku zależeć będzie, czy i kiedy podjąć działania windykacyjne w stosunku do korzystającego).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego dojdzie do przejścia władztwa ekonomicznego nad przedmiotem leasingu ze Spółki na Bank i co za tym idzie do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym stanie rzeczy, Spółka nie może czekać z rozpoznaniem obowiązku podatkowego i wystawieniem faktury VAT do czasu faktycznego wydania Bankowi przedmiotu leasingu przez korzystającego. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstawać będzie - na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT - z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia ziszczenia się warunku zawieszającego i przeniesienia przez Spółkę na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym do odpłatnej dostawy towaru (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności przedmiotu leasingu W tym już bowiem momencie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ze Spółki na Bank.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Według art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych, w tym maszyn, urządzeń i pojazdów. W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych, na podstawie której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę, bez prawa regresu wobec Spółki.

Dodatkowo w celu zabezpieczenia spłaty nabywanych przez Bank wierzytelności, Spółka i Bank zawarli umowę o przeniesienie prawa własności (przewłaszczenia) rzeczy, na podstawie której Spółka zobowiązała się do przeniesienia własności przedmiotów leasingu przez Spółkę z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę). W przypadku ziszczenia się warunku zawieszającego (brak lub opóźnienie w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego) prawo własności do przedmiotu leasingu, a więc również ryzyka i obowiązki związane z rzeczą przechodzą na Bank. W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy pomimo ziszczenia się warunku zawieszającego przedmiot leasingu pozostawać będzie przez jakiś czas w posiadaniu korzystającego, tj. do czasu jego odzyskania/windykacji przez Bank.

Wskazać należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Jej istotą jest zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie przez dłużnika własności jego oznaczonej rzeczy (oznaczonych rzeczy) na wierzyciela z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. W przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy - według wcześniejszego umownego uzgodnienia - przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie, itp.

Z ww. cytowanych przepisów ustawy wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Mowa jest tu o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel.

W związku z powyższym uznać należy, iż samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bowiem w tym momencie wierzyciel nie ma możliwości dysponowania rzeczą, będącą przedmiotem zabezpieczenia jak właściciel. Stąd też, z chwilą zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie po stronie Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek podatkowy na gruncie ustawy VAT.

Zauważyć należy, że wierzyciel uzyska prawo możliwości dysponowania rzeczą jak właściciel dopiero z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego w związku z brakiem lub opóźnieniem w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego. Bez znaczenia dla sprawy będzie w tym przypadku, czy przedmiot leasingu został faktycznie wydany Bankowi przez Spółkę, bowiem jak wynika z umowy między stronami, z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego, Bank nabywa prawo własności do przedmiotu leasingu i może nim rozporządzać jak właściciel.

W konsekwencji, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego, dojdzie do przejścia władztwa ekonomicznego nad przedmiotem leasingu ze Spółki na Bank, co skutkuje uznaniem tej czynności za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-627/13-3/AS.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.