IPPP1/443-62/12-2/AS - Określenie stawki VAT właściwej dla sprzedaży lokali mieszkalnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2012 r. (data wpływu 19 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT działającym w branży deweloperskiej. Obecnie realizuje inwestycję turystyczno - rekreacyjno - sportową w M. (dalej: Inwestycja). Dla działek, na których realizowana jest Inwestycja, zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przewidziano zabudowę hotelową wraz z zapleczem usługowym oraz infrastrukturą towarzyszącą (m.in. budynki z kategorii XIV Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej Załącznik nr 2 do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. Nr 243, poz. 1623 z 2010 r. z późn. zm.; dalej: Prawo budowlane). Według projektu, planowana inwestycja obejmie m.in. 25 budynków hotelowych z lokalami zapewniającymi pobyt dla 900 osób oraz garaże podziemne i naziemne, budynek centrum konferencyjnego i recepcji z restauracjami, budynek bosmanatu, budynek biurowo socjalny, pawilon wjazdowy, budynek basenu krytego, basen otwarty, basen portowy, przystań jachtową, marinę, kąpielisko.

Dla Inwestycji nie zostało jeszcze wydane pozwolenie na budowę. Spółka przewiduje, że pozwolenie na budowę zaklasyfikuje Inwestycję w części dotyczącej budynków hotelowych (na podstawie przepisów Prawa budowlanego) do kategorii XIV Klasyfikacji Obiektów Budowlanych Budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne. Taka klasyfikacja budynków w Prawie budowlanym jest pochodną ich funkcji - przepisy Prawa budowlanego zabudowę o charakterze turystyczno - rekreacyjno - sportowym ujmują bowiem w kategorii XIV obiektów budowlanych Budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego.

19 grudnia 2011 r. w sprawie Inwestycji została wydana przez Burmistrza Miasta M. Decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację przedsięwzięcia dla zespołu zabudowy hotelowej z zapleczem usługowym ośrodka turystyczno - rekreacyjno sportowego dostosowanego do funkcji konferencyjnych. Spółka załącza ją do wniosku jako element opisywanego zdarzenia przyszłego. Spółka jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego w załączeniu przesyła również przykładowe rzuty lokali (układ i planowane/ założone wyposażenie wszystkich lokali będą podobne) oraz wizualizację przykładowego budynku hotelowego.

Lokale znajdujące się w budynkach hotelowych będą samodzielne (w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali - Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.; dalej: ustawa o własności lokali) i będą przedmiotem odrębnego obrotu. Lokale te w momencie dostawy będą także wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w tej ustawie, tj. będą umożliwiały stały pobyt ludzi i zaspakajanie ich potrzeb mieszkaniowych.

Lokale będą również wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w przepisach prawa budowlanego, tj. w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych z dnia 16 sierpnia 1999 r. (Dz. U. z 1 999 r., Nr 74, poz. 836 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie z 1999 r.) oraz w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie z 2002 r.):

Samodzielność lokali zostanie potwierdzona zaświadczeniami o ich samodzielności wydanymi przez starostę powiatu. Na obecnym etapie nie jest znana treść takich zaświadczeń - zależy ona w dużym stopniu od lokalnej praktyki organów budowlanych. Zaświadczenia mogą ograniczać się do stwierdzenia, że dany zespół pomieszczeń stanowi odrębny lokal, ale mogą też zawierać dodatkowe oznaczenia lokali: lokal mieszkalny, lokal niemieszkalny, lokal hotelowy, lokal apartamentowy, itp. Przy tym może się zdarzyć, że pomimo tego, że lokale będą miały charakter mieszkalny w zaświadczeniach o ich samodzielności zostaną opisane jako lokale niemieszkalne. W praktyce zdarza się bowiem, że organy budowlane klasyfikują lokale w zaświadczeniach o samodzielności lokali w oparciu o klasyfikację budynków w ramach Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, tj. lokale w budynkach mieszkalnych jako lokale mieszkalne, lokale w budynkachniemieszkalnych (np. w hotelach) jako lokale niemieszkalne, bez wnikania w rzeczywisty charakter lokali.Powierzchnia użytkowa lokali nie będzie przekraczała 150 m².

W przyjętym modelu biznesowym, lokale będą sprzedawane przez Spółkę analogicznie do lokali w inwestycjach stricte deweloperskich.Sposób wykorzystania nabytych lokali przez nabywców będzie uzależniony od ich indywidualnych preferencji, przy czym Spółka umożliwi nabywcom wynajem lokali jako bazy noclegowej dla gości hotelowych za pośrednictwem spółki będącej operatorem usługi hotelowej. Przykładowo, nabywcy lokali będą mogli: (1) podpisać ze spółką będącą operatorem usługi hotelowej umowę wynajmu lokali na rzecz tej spółki z przeznaczeniem na bazę noclegową/rekreacyjną dla gości hotelowych, (2) wynajmować lokale we własnym zakresie (bez pośrednictwa spółki operatorskiej), (3) wykorzystywać nabyte lokale na własny pobyt turystyczno-rekreacyjny, (4) wykorzystywać lokale jako tzw. "drugi dom", (5) wykorzystywać lokale dla celów działalności gospodarczej (np. inwestycja kapitałowa), itd. Spółka zakłada, że funkcja turystyczno - rekreacyjna będzie realizowana w odniesieniu do 100% lokali.

W celu potwierdzenia właściwej klasyfikacji budynków hotelowych dla celów podatku od towarów i usług Spółka wystąpiła do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o wydanie opinii klasyfikacyjnej zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.; dalej: PKOB). Spółka nie otrzymała jeszcze klasyfikacji PKOB, spodziewa się natomiast, że będzie to klasyfikacja zgodna z klasyfikacją budynków w ramach Klasyfikacji Obiektów Budowlanych z Prawa budowlanego, tj. że budynki zostaną zaklasyfikowane w dziale 12 PKOB Budynki niemieszkalne; hotele budynki zakwaterowania turystycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż powyższych lokali będzie opodatkowana obniżoną stawką podatku od towarów i usług z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT (w 2012 r. - 8% stawką VAT).

Zdaniem Spółki, dostawa lokali spełniających warunki uznania ich za lokale mieszkalne znajdujących się budynkach zaklasyfikowanych w ramach PKOB do działu 12 Hotele i budynki zakwaterowania turystycznego jest opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, stawkę obniżoną VAT w wysokości 8% stosuje się do dostawy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowy

Jednocześnie, art. 41 ust. 12b ustawy o VAT wprowadza limity powierzchni dla budynków i lokali, które są klasyfikowane jako budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - pkt 2 powołanego przepisu wyłącza z tego pojęcia lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Ustawa o VAT nie zawiera definicji "lokali mieszkalnych". W tym zakresie, zdaniem Spółki, zastosowanie znajdzie definicja "samodzielnego lokalu mieszkalnego" zawarta w ustawie o własności lokali. Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Lokale objęte wnioskiem interpretacyjnym Spółki w momencie ich dostawy będą wypełniały warunki uznania ich za lokale mieszkalne w rozumieniu prawa własności lokali. Będą również wypełniały warunki dla lokali mieszkalnych wynikające z przepisów wykonawczych do prawa budowlanego (rozporządzenie z 1999 r. i rozporządzenie z 2002 r.).

Ponieważ przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę będą lokale mieszkalne w rozumieniu powyższych przepisów w budynku z działu 12 PKOB Hotele i budynki zakwaterowania turystycznego, dostawy tych lokali, na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, będą opodatkowane obniżoną (w 2012 r. - 8%) stawką VAT. Jednocześnie, dla zastosowania tej stawki do dostawy lokali nie ma znaczenia późniejszy sposób wykorzystania lokali przez ich nabywców.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, m.in.: interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 czerwca 2009 r. (nr ITPP1/443-354/09/AJ) i z 27 stycznia 2010 r. (nr ITPP1/443-1064/09/KM) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 czerwca 2010 r. (nr IBPP2/443-223/10/ASz).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka realizuje inwestycję turystyczno-rekreacyjno-sportową. Planowana inwestycja obejmie m.in. 25 budynków hotelowych z lokalami zapewniającymi pobyt dla 900 osób. Spółka wskazała, iż budynki zaklasyfikowane zostaną w dziale 12 PKOB Budynki niemieszkalne: hotele, budynki zakwaterowania turystycznego. Lokale znajdujące się w budynkach hotelowych będą samodzielne w rozumieniu ustawy o własności lokali i będą przedmiotem odrębnego obrotu.Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zastosowania obniżonej stawki podatku dla dostawy lokali znajdujących się w powyższych budynkach.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest określenie, jakie dany lokal spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Zwrócić należy uwagę, iż definicję pojęcia "mieszkania" zawiera również § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem mieszkania należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Pod pojęciem pomieszczenia mieszkalnego - zgodnie z § 3 pkt 10 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Z powyższych przepisów wynika, iż odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokalu niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (część budynku) nie może skutecznie powstać.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku, towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że lokale znajdujące się w budynkach hotelowych będą samodzielne i będą przedmiotem odrębnego obrotu. Lokale te w momencie dostawy będą wypełniały warunki przewidziane w ustawie o własności lokali dla lokali mieszkaniowych, tj. będą umożliwiały stały pobyt ludzi i zaspakajanie ich potrzeb mieszkaniowych. Lokale te będą również wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w wyżej cyt. rozporządzeniu Ministerstwa Infrastruktury w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Ponadto powierzchnia użytkowa lokali nie będzie przekraczała 150 m².

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotem dostawy będą lokale mieszkalne w rozumieniu przytoczonych wyżej przepisów w budynku zaklasyfikowanym w dziale 12 PKOB Hotele i budynki zakwaterowania turystycznego. Zatem dostawa przedmiotowych lokali będzie opodatkowana, stosownie do art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy, stawką podatku 8%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem sprawy należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.