IPPP1/443-600/10-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2010 r. (data wpływu 11 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług objętych dofinansowaniem - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług objętych dofinansowaniem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Podatnik) jest osobą prawną, będącą podatnikiem czynnym VAT.

Podatnik występuje o dofinansowanie w formie dotacji na realizację projektów przeprowadzanych w ramach Projektu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Przykładowo, są to projekty polegające na:

* organizowaniu bezpłatnych szkoleń, konferencji i warsztatów,

* przeprowadzaniu badań społecznych,

* wspieraniu procesów restrukturyzacji i adaptacji gospodarki,

w ramach których Podatnik otrzymuje zwrot poniesionych kosztów takich, jak koszty:

* zarządzania projektem;

* promocji i rekrutacji;

* przygotowania materiałów szkoleniowych;

* cateringu dla uczestników szkoleń, warsztatów itp;

* zakwaterowania uczestników;

* transportu uczestników;

* wynajmu sal wykładowych;

* wynagrodzenia trenerów;

* przygotowania i druku publikacji prezentującej dobre praktyki oraz rezultaty projektu;

* utrzymania systemu informatycznego (przez cały okres realizacji projektu);

* prowadzenia rachunków bankowych;

* zabezpieczenia projektu (np. gwarancja bankowa);

* wyposażenia biur projektowych;

* wsparcia psychologicznego uczestników szkoleń;

* pośrednictwa pracy oraz pomoc w znalezieniu/zmianie miejsca pracy;

* koszty pośrednie związane z projektem (np. znaczków pocztowych, połączeń telefonicznych, artykułów biurowych itp.) rozliczane jako określony procent kosztów bezpośrednich.

W ramach opisywanych projektów występują czasami dwa źródła finansowania, a mianowicie są projekty, gdzie od uczestników szkoleń wymagany jest wkład własny. Istnieją dwa rodzaje wkładu własnego, wkład niepieniężny w formie uzyskania zaświadczenia o wysokości uzyskiwanego przez uczestnika szkolenia wynagrodzenia w jego zakładzie pracy (który nie wpływa na kwotę dofinansowania przekazywanego Podatnikowi) oraz wkład prywatny uczestnika szkolenia w formie pieniężnej. W przypadku tego ostatniego, czyli wkładu w formie pieniężnej, wartość dofinansowania, która jest przekazywana Podatnikowi jest pomniejszana o wartość wkładu pieniężnego uczestników.

Powyższe dotacje w każdym przypadku stanowią wyłącznie zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika w trakcie realizacji projektu związanych jedynie z tym projektem. Każdorazowo bowiem dofinansowanie w formie dotacji przyznawane jest wyłącznie w wysokości 100% wydatków kwalifikowanych poniesionych przez Podatnika w związku z danym projektem.

Podatnik nie pobiera z tytułu świadczonych w ramach danego projektu usług wynagrodzenia - otrzymuje wyłącznie dotację na pokrycie poniesionych wydatków kwalifikowanych w projekcie stanowiącą zwrot poniesionych kosztów, przy czym częściowo zwrot ten może być dokonywany poprzez płatność otrzymaną od uczestnika szkolenia (wspomniany powyżej wkład własny w formie pieniężnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Podatnika dofinansowanie, które otrzymuje na realizację projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 UVAT. W konsekwencji, Podatnik nie jest uprawniony do odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, za które otrzymuje zwrot poniesionych kosztów.

Ad. 1

Stosownie do art. 29 ust. 1 UVAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowanie stwierdzić należy, iż dla określenia, czy dana dotacja (lub inna forma dofinansowania) jest, czy też nie jest opodatkowana podatkiem VAT istotne są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Otrzymanie dofinansowania bowiem nie stanowi samo w sobie zdarzenia opodatkowanego.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług. W efekcie obrót zwiększa się tylko o takie dofinansowanie, które w sposób bezpośredni ma wpływ na cenę (kwotę należną). Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu wyłącznie jako składnik ceny czynności, z którą są związane.

Dofinansowanie, którego dotyczy niniejsze zapytanie przeznaczone jest tylko i wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu, niezbędnych do prawidłowego wykonania zadań określonych w umowie partnerskiej oraz projekcie.

Co więcej, zadania realizowane w ramach dofinansowanych projektów są czynnościami nieodpłatnymi, zaś cele i wyniki przedmiotowych projektów nie są kierowane do konkretnych odbiorców, nie stanowią zatem świadczenia usług w rozumieniu UVAT, brak bowiem jest zarówno usługobiorcy, jak i odpłatności.

Ponadto, otrzymywane dofinansowanie nie ma wpływu na cenę świadczonych przez Podatnika usług, a jedynie przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów generowanych przez projekt. Zatem dofinansowanie to, jako niezwiązane bezpośrednio z dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 UVAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W przypadkach zatem, gdy Podatnik realizuje projekty dofinansowane w sposób opisany powyżej, nie świadczy usług w rozumieniu UVAT oraz nie jest zobowiązany do rozpoznawania obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 UVAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje, przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443-943/09-5/KG); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1-443-812/09-4/MP); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-756/09/BS).

Na powyższą konkluzję bez wpływu pozostaje fakt, iż częściowo dofinansowanie może przybierać formę uiszczania wkładu własnego przez uczestników szkoleń. Wkład taki nadal bowiem stanowi jedynie formę zwrotu poniesionych przez Podatnika kosztów, tyle że w tym wypadku finansowaną przez samego uczestnika. W konsekwencji taka płatność, pomimo że dokonywana będzie przez uczestnika szkolenia, nie powinna być traktowana jak wynagrodzenie płacone Podatnikowi.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 UVAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 UVAT.

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 UVAT ustawy zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku, bądź niepodlegających opodatkowaniu.

Dofinansowanie, które Podatnik otrzymuje nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu. Wydatki poniesione przez Podatnika w trakcie projektów są zaś bezpośrednio związane z otrzymanym dofinansowaniem. Co więcej, Podatnik nie zdecydowałby się na poniesienie opisanych powyżej wydatków gdyby nie otrzymał dofinansowania. Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług związanych z realizacją projektów.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP3/443-78/09-4/MPe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do zapisu ust. 2 cyt. artykułu w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Analiza powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionej w złożonym wniosku sytuacji wynika, iż Spółka występuje o dofinansowanie w formie dotacji na realizację projektów przeprowadzanych w ramach POKL współfinansowanego ze środków EFS. Przykładowo, są to projekty polegające na: organizowaniu bezpłatnych szkoleń, konferencji i warsztatów; przeprowadzaniu badań społecznych; wspieraniu procesów restrukturyzacji i adaptacji gospodarki, w ramach których Podatnik otrzymuje zwrot poniesionych kosztów. W ramach opisywanych projektów występują czasami dwa źródła finansowania, a mianowicie są projekty, gdzie od uczestników szkoleń wymagany jest wkład własny. Istnieją dwa rodzaje wkładu własnego, wkład niepieniężny w formie uzyskania zaświadczenia o wysokości uzyskiwanego przez uczestnika szkolenia wynagrodzenia w jego zakładzie pracy (który nie wpływa na kwotę dofinansowania przekazywanego Podatnikowi) oraz wkład prywatny uczestnika szkolenia w formie pieniężnej, w przypadku którego wartość dofinansowania, która jest przekazywana Podatnikowi jest pomniejszana o wartość wkładu pieniężnego uczestników. Powyższe dotacje w każdym przypadku stanowią wyłącznie zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika w trakcie realizacji projektu związanych jedynie z tym projektem. Każdorazowo bowiem dofinansowanie w formie dotacji przyznawane jest wyłącznie w wysokości 100% wydatków kwalifikowanych poniesionych przez Podatnika w związku z danym projektem. Spółka nie pobiera z tytułu świadczonych w ramach danego projektu usług wynagrodzenia - otrzymuje wyłącznie dotację na pokrycie poniesionych wydatków kwalifikowanych w projekcie stanowiącą zwrot poniesionych kosztów, przy czym częściowo zwrot ten może być dokonywany poprzez płatność otrzymaną od uczestnika szkolenia (wkład własny w formie pieniężnej).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż pozyskana dotacja nie ma jakiegokolwiek związku ze sprzedażą, nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie ponoszonych kosztów w ramach realizowanych projektów. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektów, Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów.

Zatem, skoro otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie w formie dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług - nie stanowi obrotu w rozumieniu cyt. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczania podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług objętych dofinansowaniem, zauważyć należy, iż podstawową zasadę w tym zakresie reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku bądź niepodlegających opodatkowaniu.

W związku z faktem, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ze środków EFS nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług związanych z realizacją projektów.

Reasumując, odniesienie przedstawionej w złożonym wniosku sytuacji do przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, iż otrzymane przez Spółkę - w związku z realizowanymi projektami - dofinansowanie w formie dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie stanowi obrotu w rozumieniu cyt. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Ponadto Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług finansowanych ww. dotacją.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, iż granice tego szczególnego postępowania, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, § 2 i § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tej ustawy, tut. Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy zatem, iż w związku z tym, że Spółka sformułowała pytanie w następujący sposób: "Czy dofinansowanie, które Podatnik otrzymuje w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki stanowi obrót opodatkowany podatkiem VAT w rozumieniu art. 29 ust. 1 UVAT...", przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia rozpoznawania obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w związku z częściowym dofinansowaniem przybierającym formę uiszczania wkładu własnego przez uczestników szkoleń.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a także zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.