IPPP1-443-588/11-6/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 31 maja 2011 r. (data wpływu 3 czerwca 2011 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2011 r. (doręczonym w dniu 24 maja 2011 r.) oraz w dniu 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 14 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania czynności wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych za usługę podlegającą opodatkowaniu - jest prawidłowe;

* podstawy opodatkowania kwoty należnej z tytułu wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2011 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywania reprodukcji materiałów archiwalnych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 3 czerwca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2011 r. oraz w dniu 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 14 czerwca 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Centralne Archiwum Wojskowe (będące na zaopatrzeniu finansowym Jednostki Wojskowej) udostępnia materiały archiwalne na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z 2008 r. z późn. zm.). Opłaty za reprodukcje materiałów archiwalnych są naliczane na podstawie § 13 ust. 2 oraz zgodnie z cennikiem zawartym w załączniku do ww. rozporządzenia. Jednostka Wojskowa, która jest płatnikiem podatku VAT, wystawia na zlecenie Centralnego Archiwum Wojskowego faktury VAT, naliczając podatek VAT od cen zawartych w rozporządzeniu, uznając, że wykonanie reprodukcji materiałów archiwalnych jest usługą, zgodnie z przepisami ustawy o podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 maja 2011 r. Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż Jednostka Wojskowa - Oddział, zgodnie ze Statutem, nadanym Zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 30 czerwca 2010 r., jest jednostką budżetową w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 nr 157 poz. 1240 z późn. zm.). Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 ww. zarządzenia, JW jest dysponentem środków budżetowych III stopnia i wykonuje obsługę finansową jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie.

Centralne Archiwum Wojskowe jest instytucją podległą Ministrowi Obrony Narodowej będącą na zaopatrzeniu JW. Wykonuje swoje zadania zgodnie z regulaminem działalności. Udostępnianie materiałów archiwalnych następuje na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu i trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych (Dz. U. z 2008 nr 107 poz. 679 z późn. zm.), a należności uzyskane z wykonanych usług stanowią dochód Skarbu Państwa. CAW nie jest płatnikiem VAT.

Jednostka Wojskowa wystawiając fakturę za wykonaną usługę, jako podmiot świadczący usługę wpisuje swoje dane, a zatem jest ona podmiotem odpowiadającym znamionom "Zainteresowanego", Odpowiada również za zgodne z prawem wystawianie faktury, dochodzenie wynikających z niej należności oraz odprowadza je do budżetu Skarbu Państwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jednostka Wojskowa stoi na stanowisku, iż wykonywanie reprodukcji materiałów archiwalnych jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r. z późn. zm.), ponieważ nie występuje żadne przedmiotowe zwolnienie od podatku wymienione w art. 43 ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z PKWiU (dział 91), usługi archiwów są opodatkowane stawką 23%, z wyłączeniem usług opodatkowanych stawką 8% -poz. 178 zał. 3 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż wystawiając faktury VAT stosuje cennik zawarty w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu i trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych oraz dolicza podatek VAT uznając, iż podane w cenniku kwoty są kwotami netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie uznania czynności wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych za usługę podlegającą opodatkowaniu

* nieprawidłowe - w zakresie podstawy opodatkowania kwoty należnej z tytułu wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu określonego zachowania mieści się w definicji usługi. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ustawodawca jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3, wymieniono odpowiednio:

* w poz. 178 - "usługi bibliotek i archiwów - wyłącznie w zakresie wypożyczania wydawnictw wymienionych w pozycji 72-75" - PKWiU ex 91.01,

* w poz. 184 - "usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Centralne Archiwum Wojskowe (będące na zaopatrzeniu finansowym Wnioskodawcy) wykonuje reprodukcje materiałów archiwalnych, za które pobiera opłaty naliczane zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu i trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z 2008 r. z późn. zm.)

Opłaty otrzymywane przez CAW stanowią wynagrodzenie za świadczone na rzecz nabywców usługi wykonania ww. reprodukcji. Pomiędzy stronami istnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym, że wykonywane przez CAW usługi nie dotyczą odpłatnych wstępów, ani wypożyczania wydawnictw określonych w poz. 72-75 załącznika nr 3 do ustawy, nie korzystają z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Czynności polegające na wykonaniu reprodukcji materiałów archiwalnych opodatkowane będą podstawową - 23% stawką podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Wynagrodzenie z tytułu wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych wyrażone jest w formie ceny. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1050) cena jest wartością wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towarów (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Natomiast art. 1 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o cenach wskazuje, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do cen ustalanych na podstawie odrębnych ustaw, w zakresie uregulowanym w tych ustawach.

Kwota, którą nabywca usług związanych z udostępnieniem materiałów archiwalnych w postaci reprodukcji winien uiścić na rzecz Centralnego Archiwum Wojskowego została określona w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu i trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych (Dz. U. z 2008 r. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.). Zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku ponoszenia przez archiwum dodatkowych kosztów związanych z udostępnianiem materiałów archiwalnych w postaci reprodukcji, archiwa pobierają od zgłaszającego lub wnioskodawcy opłatę w wysokości określonej w załączniku do rozporządzenia.

Przepis ww. rozporządzenia określa zatem kwotę, którą wykonujący świadczenia rzeczowe winien otrzymać z tytułu wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych. Zauważyć jednak należy, iż przepisy tego rozporządzenia nie regulują kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia wypłacanego wykonującym świadczenia rzeczowe. Kwestia opodatkowania tym podatkiem nie została uregulowana na podstawie odrębnej ustawy, a więc zastosowanie znajdą tu przepisy wskazane w ww. ustawie o cenach z dnia 5 lipca 2001 r.

Z powołanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zatem, zarówno z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jak i z przepisów ustawy o cenach wynika, iż kwota, którą Centralne Archiwum Wojskowe otrzymuje z tytułu wykonania świadczenia rzeczowego (wykonania reprodukcji materiałów archiwalnych) jest kwotą brutto, zawierającą podatek VAT.

Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie więc kwota otrzymana od nabywcy usługi, której wysokość określona została rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 czerwca 2008 r. w sprawie sposobu i trybu udostępniania materiałów archiwalnych znajdujących się w archiwach wyodrębnionych, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.