IPPP1-443-57/10-4/AS - Zasady dokumentowania rozliczeń pomiędzy stronami umowy konsorcjum.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2010 r. (data wpływu 19 stycznia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2010 r. (data wpływu 22 marca 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 10 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania rozliczeń pomiędzy Stronami konsorcjum - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania rozliczeń pomiędzy Stronami konsorcjum

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej Wnioskodawca lub Lider) zawarł umowę konsorcjum (dalej Umowa Konsorcjum) z C. (dalej Członek Konsorcjum). Jak wskazano w preambule do Umowy Konsorcjum, strony tej umowy zamierzają złożyć ofertę w przetargu (dalej Przetarg) zainicjowanym i prowadzonym przez Szpital Miejski Specjalistyczny (dalej Zamawiający). W przypadku wygrania Przetargu, strony Umowy Konsorcjum wyrażają zgodę na zawarcie jako konsorcjum kontraktu zdefiniowanego w ogłoszeniu o zamówieniu wydanym przez Zamawiającego.

Konsorcjum nie zostało zawarte w formie spółki cywilnej, nie jest ono również osobą prawną i nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej.

Umowa Konsorcjum została podpisana 3 grudnia 2009 r. Do momentu złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca nie uzyskał informacji o wyniku Przetargu. W konsekwencji strony Umowy Konsorcjum nie zawarły kontraktu z Zamawiającym.

Jeśli kontrakt z Zamawiającym zostanie zawarty, to całość wynagrodzenia z tytułu realizacji kontraktu z Zamawiającym, (obejmujące części należne zarówno Liderowi jak i Członkowi Konsorcjum), ma zostać wypłacona Liderowi. Lider będzie następnie przekazywał część wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum strony zdecydują się dzielić przychody i straty wynikające pośrednio lub bezpośrednio z ich udziału w przetargu i wykonywania i realizacji kontraktu w następujących proporcjach: Lider 99%, Członek Konsorcjum 1%.

W uzupełnieniu z dnia 17 marca 2010 r. Spółka doprecyzowała, iż Członek Konsorcjum w zamian za przekazywanie części wynagrodzenia przez Lidera konsorcjum nie będzie wykonywał z tytułu realizacji kontraktu usług na rzecz Lidera.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekazywanie części wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum - w związku z rozliczaniem wynagrodzenia otrzymanego przez Lidera z tytułu realizacji kontraktu z Zamawiającym - należy dokumentować inaczej niż fakturami VAT, tj. np. za pomocą not księgowych...

Zdaniem Wnioskodawcy przekazywanie części wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum - w związku z rozliczaniem wynagrodzenia otrzymanego przez Lidera z tytułu realizacji kontraktu z Zamawiającym - należy dokumentować inaczej niż fakturami VAT, tj. np. za pomocą not księgowych.

Uwagi ogólne dotyczące konsorcjum

Pojęcie konsorcjum nie zostało zdefiniowane dla celów podatkowych w żadnej z ustaw podatkowych. W prawie bankowym użyte zostało pojęcie "konsorcjum bankowe", brak jest natomiast ogólnych regulacji dotyczących konsorcjum w prawie cywilnym. Należy zatem zakwalifikować konsorcjum do tzw. umów nienazwanych, które nie zostały uregulowane w przepisach prawnych.

Zawieranie konsorcjów jest dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Strony konsorcjum korzystając z powyższej zasady swobody umów, mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki.

Konsorcjum może przybierać różne formy organizacyjne m.in. formę spółki cywilnej, ale nie jest to forma konieczna. Konsorcjum nie jest odrębnym podmiotem, nie ma własnej osobowości prawnej i nie podlega wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej ani do rejestru przedsiębiorców.

Umowa Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólną ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają lidera spośród siebie, który reprezentuje konsorcjum na zewnątrz oraz prowadzi sprawy konsorcjum.

Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez lidera.

Należy zaznaczyć, że celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka.

Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również;

Mając na uwadze powyższe, biorąc pod uwagę przytoczone unormowania, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Liderem a Członkiem Konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie rodzą skutków w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W opinii Wnioskodawcy, w związku z tym, że przekazywanie części wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług, Lider nie będzie zobowiązany do udokumentowania za pomocą faktury przekazania części wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum. Przekazywanie części wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum powinno być dokumentowane za pomocą not księgowych.

Analogiczne wnioski wynikają z interpretacji z 20 lutego 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-321/07/SD), w której stwierdzono, że "technicznie takie przeniesienie przychodów powinno się odbyć za pomocą księgowej noty uznaniowej, w ślad której powinien być realizowany przelew bankowy środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Wyjątkiem jest prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy - z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Poza obowiązkami nałożonymi przez ustawę z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655 z późn. zm.) (np. konieczności ustanowienia pełnomocnika - art. 23 ust. 2, czy solidarnej odpowiedzialności - art. 141), ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Jak wskazano, celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawarł z partnerem Umowę Konsorcjum. Konsorcjum nie zostało zawarte w formie spółki cywilnej, nie jest osobą prawną i nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej. W zawartej umowie partnerskiej, Wnioskodawcę określono jako "Lidera Konsorcjum", natomiast partnera jako "Członka Konsorcjum".

Umowa została zawarta w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, tj. złożenia oferty w przetargu zainicjowanym i prowadzonym przez szpital. Jeśli kontrakt z zamawiającym zostanie zawarty, całość wynagrodzenia z tytułu realizacji kontraktu (obejmująca części należne zarówno Liderowi jak i Członkowi Konsorcjum), ma zostać wypłacona Liderowi. Lider będzie następnie przekazywał część wynagrodzenia Członkowi Konsorcjum. Zgodnie z postanowieniami umowy strony zdecydują się dzielić przychody i straty wynikające pośrednio lub bezpośrednio z ich udziału w przetargu, wykonywania i realizacji kontraktu w proporcjach: Lider 99%, Członek Konsorcjum 1%.

Członek Konsorcjum w zamian za przekazywanie części wynagrodzenia przez Lidera Konsorcjum nie będzie wykonywał z tytułu realizacji kontraktu usług na rzecz Lidera.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy, stwierdzić należy, iż od zapisów umowy zależy, czy członkowie konsorcjum świadczą usługi na rzecz lidera i mają obowiązek wystawić faktury VAT, czy usług tych nie świadczą i nie mają prawa wystawić faktur. Zauważyć trzeba, że umowy należy oceniać nie według nazwy, a według zapisów, które regulują wzajemne prawa i obowiązki stron umowy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika iż, przekazanie części wynagrodzenia przez Lidera nie jest wynagrodzeniem za świadczone usługi, stanowi element wzajemnych rozliczeń między stronami umowy. Czynność ta nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega fakturowaniu.

Biorąc pod uwagę przytoczone unormowania stwierdzić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Liderem a Członkiem Konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym np. notą księgową.

W związku z faktem, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa będzie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.