IPPP1/443-510/13-6/IGo - Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług działalności w zakresie factoringu oraz sporadycznego udzielania pożyczek i dyskontowania weksli, a także prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 23 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 13 czerwca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 6 czerwca 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 czerwca 2013 r.) oraz pismem z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lipca 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznanie, że usługi udzielania pożyczek i dyskontowania weksla mają dla spółki charakter czynności wykonywanych sporadycznie - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznanie, że usługi udzielania pożyczek i dyskontowania weksla mają dla spółki charakter czynności wykonywanych sporadycznie. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 czerwca 2013 r., złożonym w dniu 11 czerwca 2013 r. (data wpływu 13 czerwca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 czerwca 2013 r. oraz pismem z dnia 15 lipca 2013 r., złożonym w dniu 15 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 5 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, podmiotem działającym w branży finansowej i powołanym do świadczenia usług finansowych głównie w zakresie factoringu pełnego, factoringu niepełnego i factoringu odwrotnego. Działalność spółki jest prowadzona w oparciu o klasyfikację PKD 2007 64.99.Z, jako pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych. Prócz czynności factoringowych spółka świadczy też incydentalnie inne usługi - polegające na udzielaniu pożyczek oraz świadczeniu usług dyskonta weksla.

Zgodnie z wytycznymi Zarządu, X. traktuje usługi factoringu jako główny zakres działalności spółki i zasadnicze źródło uzyskiwania zysku. W ciągu dziesięciu dotychczasowych miesięcy działalności z tytułu usług factoringowych spółka zrealizowała około 78% swojego obrotu, dokonując łącznie ponad 400 transakcji z około dwudziestoma klientami stałymi i pięćdziesięcioma klientami czynnymi. Usługi factoringowe spółka uznaje za swój podstawowy produkt, o czym spółka informuje w publikowanych prognozach finansowych. Wskazane usługi factoringowe mogłyby stanowić jedyne źródło utrzymania spółki, bez uszczerbku dla uzyskiwanego przez spółkę dochodu. Zgodnie z planami władz spółki, ten stan rzeczy nie ulegnie zmianie w przyszłości - usługi factoringowe zawsze będą stanowić podstawowy przedmiot działalności spółki i będą stanowić elementarny produkt spółki oferowany zarówno obecnym, jak i przyszłym kontrahentom.

Fakt, że factoring stanowi podstawowy element działalności spółki potwierdza również ukształtowanie struktur, organizacji i procesów wewnętrznych spółki (zarówno procesów sprzedażowych, jak i operacyjnych oraz monitoringu i windykacji) w sposób dostosowany do produktów factoringowych.

Usługi factoringowe spółka traktuje jako świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podstawową (23%) stawką VAT wykazuje z ich tytułu VAT należny.

Niezależnie od usług factoringowych, od początku swojej działalności X wyświadczyła też kilka usług o innym charakterze - usługi udzielenia pożyczki oraz usługi dyskonta weksla. W przeciwieństwie do usług factoringowych, udzielanie pożyczek i dyskontowanie weksli nie stanowi stałego przedmiotu działalności spółki.

Co się tyczy czynności dyskontowania weksla, na ich uboczny charakter wskazuje kilka czynników. Po pierwsze, usługa dyskontowania weksla ma charakter akcesoryjny w stosunku do usług factoringowych, gdyż jest produktem skierowanym wyłącznie do klientów spółki, którzy mają podpisaną umowę z X w ramach usług factoringu. Po drugie, czynności te dokonywane są niezwykłe rzadko i z tego tytułu nie można uznać ich ani za zasadniczy, ani nawet konieczny przedmiot działalności spółki. Po trzecie, zaprzestanie wykonywania czynności dyskontowania weksla nie wpłynęłoby w żaden sposób ani na kondycję finansową spółki, ani na sposób prowadzenia przez nią biznesu. Potwierdzają to dane liczbowe, które pokazują, że od początku swej działalności spółka zawarła wyłącznie jedną umowę dyskonta weksla (która była dotychczas przedłużana czterokrotnie), wykazując z tego tytułu obrót rzędu 3% całości obrotu spółki.

Podobnie rzecz ma się w przypadku udzielania przez spółkę pożyczek. Udzielanie pożyczek stanowi dla X głównie sposób alokacji wolnego kapitału. Pożyczki te, zgodnie z polityką wytyczoną przez władze spółki stanowiły jedynie ograniczony w czasie sposób lokaty kapitału spółki. W żaden sposób nie były traktowane jako źródło utrzymania i osiągania przychodu spółki, w szczególności nie stanowiły bowiem koniecznego, stałego rozszerzenia działalności spółki. Od początku działalności spółka zawarła tylko trzy takie umowy, wszystkie z tym samym klientem.

Zarówno usługi udzielania pożyczek, jak i dyskonta weksla, były traktowane przez X jako usługi zwolnione z opodatkowania VAT odpowiednio w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 uVAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 40 uVAT.

Opisane powyżej usługi, tj. usługi factoringowe, usługi dyskonta weksla oraz usługi udzielania pożyczek stanowią łącznie ponad 98% całego obrotu wykonywanego przez X., z czego zasadnicza część (prawie 80% obrotu) pochodzi z usług factoringowych.

Obecnie spółka dokonuje więc sprzedaży zarówno usług opodatkowanych (usługi factoringowe - 23%) oraz nieopodatkowanych (usługi udzielania pożyczek - stawka ZW oraz usługi dyskonta weksla stawka zwolniona). W chwili obecnej spółka nie dokonuje częściowego odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 ust. 1 uVAT i w oparciu o proporcję wyliczoną na zasadach wyszczególnionych w art. 90 ust. 3 uVAT w zw. z art. 90 ust. 2 uVAT. Transakcje udzielania pożyczek i dyskonta weksla spółka na dzień dzisiejszy traktuje jako usługi zwolnione w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 uVAT, wykonywane sporadycznie. W konsekwencji, na dzień dzisiejszy spółka nie zalicza ich przy obliczaniu proporcji, o których mowa w art. 90 ust. 2 uVAT w oparciu o art. 90 ust. 6 pkt b) uVAT.

Jako że wskazane trzy rodzaje usług wyczerpują łącznie ponad 98% całego obrotu spółki, X uznaje, że w jej przypadku nie zachodzi konieczność częściowego odliczania VAT w oparciu o proporcję. Spółka uznaje, że na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 1 uVAT ma prawo przyjąć, że proporcja ta wynosi 100%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Ad. 1

Zdaniem spółki, w opisanym stanie faktycznym czynności udzielania pożyczek i dyskontowania weksli mają dla niej charakter sporadyczny. Wskazują na to ich niewielka ilość oraz zupełnie incydentalny charakter dla osiągania zysku i prowadzenia głównego przedmiotu działalności dla spółki. Aby uznać, że dane czynności są sporadyczne, należy ocenić nie tylko częstotliwość ich dokonywania, ale również faktyczne znaczenie dla linii prowadzenia działalności gospodarczej spółki. Skoro dla X są to transakcje poboczne w stosunku do głównego zakresu działalności, niezależnie od wysokości procentowego udziału w obrocie, można uznawać je za transakcje dokonywane sporadycznie.

Na podstawie art. 90 ust. 6 uVAT do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 uVAT, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Pojęcie czynności dokonywanej sporadycznie nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług, ani w żadnej innej ustawie podatkowej. Ocena, czy dana czynność może być uznana za dokonaną sporadycznie powinna być oceniana w odniesieniu do ogółu okoliczności sprawy i w nawiązaniu do potocznego rozumienia słowa "sporadycznie" z uwzględnieniem celów i specyfiki ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem X., pojęcie "sporadyczności" powinno być oddzielone od faktu, że dana czynność jest dokonywana rzadko, w długich odstępach czasowych. Interpretacja znaczenia czynności dokonywanej sporadycznie w świetle art. 90 ust. 6 uVAT powinna raczej brać pod rozwagę, czy dana czynność stanowi główny przedmiot działalności gospodarczej podatnika, czy też ma charakter wpadkowy, pomocniczy.

Przepis art. 90 ust. 6 uVAT, w którym mowa jest o czynnościach dokonywanych sporadycznie oparty jest na regulacji art. 174 ust. 2 lit. b Dyrektywy WE/2006/112. W doktrynie wskazuje się, że wskazany przepis odpowiada regulacji art. 174 ust. 2 lit. b Dyrektywy 2006/112, jednakże tylko jeżeli posłużyć się inną niż polska wersją językową (por. T. Michalik, VAT. Komentarz do art. 90. Wyd. 9, Warszawa 2013). Zgodnie z przedmiotowym zapisem dyrektywy np. w wersji angielskiej, przy obliczaniu proporcji nie uwzględnia się obrotu wynikającego ze sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych transakcji finansowych ("the amount of turnover attributable to incidental real estate and financial transactions"). Tymczasem polska wersja językowa tego przepisu przewiduje, że przy obliczaniu proporcji nie uwzględnia się "wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi".

Planowana nowelizacja uVAT która wejdzie w życie 1 stycznia 2014 r., zmieni art. 90 ust. 6 uVAT poprzez dostosowanie go do omawianej regulacji do polskiej wersji językowej art. 174 ust. 2 lit. b Dyrektywy 2006/112, a nie na odwrót - co jednoznacznie wskazuje zdaniem spółki, że intencją ustawodawcy jest tu skierowanie interpretacji zwrotu "sporadycznie" na fakt ubocznego, pomocniczego względem działalności spółki charakteru tych czynności względem przedmiotu działalności danego podatnika. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w którym przyjmuje się, że "Przesłanką uznania danej transakcji za dokonaną sporadycznie powinno być to, że rozpatrywana transakcja nie jest charakterystyczna dla działalności podatnika, stanowi wyjątek w tej działalności, występuje rzadko, nieregularnie" (Wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 912/10). W podobnym tonie wypowiedział się również WSA w Rzeszowie w Wyroku z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 434/10, w którym Sąd zauważył, że "W przypadku transakcji sporadycznych nie ulega wątpliwości, że chodzi o transakcje poboczne w stosunku do głównego zakresu działalności podatnika". Stanowisko to odpowiada wykładni TS UE, którego orzecznictwo powinno znajdywać zastosowanie również na gruncie polskiej ustawy, gdyż polski podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Stosowne stanowisko ETS (obecnie: TS UE) wyraził w wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinose (C-306/94), w którym Trybunał zauważył, że czynności incydentalne to te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej. Pozwala to wysnuć wniosek, że za czynność dokonywaną sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 uVAT można uznać taką czynność, która po pierwsze, nie stanowi głównego przedmiotu działalności podatnika; po drugie której wykonywanie nie jest niezbędne dla jej działania oraz poprawnego funkcjonowania na rynku; i po trzecie - która jest dokonywana z częstotliwością mniejszą niż pozostałe (główne) usługi świadczone przez podatnika.

W orzeczeniach próbujących wytyczać definicję czynności sporadycznych brak jest odwołania do poziomu obrotu, jaki z tych czynności płynie. Zdaniem spółki, kryterium to nie powinno być traktowane jako decydujące we wszystkich przypadkach, w których czynności te nie przynoszą spółce w ujęciu całościowym większego zysku, niż czynności stanowiące główny przedmiot działalności.

Zdaniem X., w opisanym powyżej stanie faktycznym dokonywane przez spółkę czynności należy uznać za wykonywane sporadycznie. Analiza przedmiotu działalności spółki pozwala na ocenę, że głównym przedmiotem działalności spółki są usługi factoringowe, z tytułu których czerpie ona zasadniczy zysk. X. w kontaktach ze swoimi potencjalnymi kontrahentami zawsze występuje jako podmiot zajmujący się świadczeniem usług factoringowych w trojakiej postaci (factoringu pełnego, niepełnego i odwrotnego), a nie jako podmiot udzielający pożyczek i dyskontowania weksla. Dwie ostatnie czynności mają dla spółki tylko poboczny, niekonieczny i pomocniczy charakter. Dodatkowo, do takich transakcji dochodzi niezwykle rzadko. Porównanie jednego przypadku zawarcia umowy o dyskonto weksla i trzech umów udzielenia pożyczek w świetle ponad czterystu umów factoringowych jednoznacznie wskazuje, że w działalności X znaczenie mają wyłącznie usługi factoringowe, pozostałe zaś nie stanowią kolejnej gałęzi jej biznesu. Jak słusznie zauważył WSA w Warszawie, o sporadyczności transakcji świadczy całokształt kryteriów "wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego" (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 7/10).

Jak zostało przedstawione powyżej, w przedmiotowej sprawie wszystkie kryteria wskazują na zasadność uznana danych czynności za sporadyczny. Ich poboczne w stosunku do czynności factoringowych miejsce w strukturze prowadzenia działalności gospodarczej przez X; sporadyczne przypadki ich zawierania (co wskazuje na ich niewielki zakres w działalności podatnika) oraz fakt, że ich pominięcie nie zniekształci obrazu i istoty działalności spółki jednoznacznie wskazują na to, że w działalności X czynności dyskontowania weksli i udzielania pożyczek można uznać za sporadyczne (incydentalne).

Podsumowując, zdaniem spółki w opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko X., że dane czynności mają charakter sporadyczny dla spółki.

Ad 2

Zdaniem spółki, jej stanowisko polegające na uznawaniu, że proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2 uVAT wynosi dla niej 100% i w konsekwencji pełne odliczanie podatku VAT naliczonego - jest zasadne.

Zdaniem X., świadczone przez nią usługi udzielania pożyczek oraz dyskontowania weksla można, w związku z pkt 1 traktować za czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 uVAT dokonywanych sporadycznie. Stąd, obrotu uzyskanego z tych transakcji nie należy brać pod uwagę przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 uVAT. Dla spółki nie ulega wątpliwości, że usługi udzielania pożyczek mieszczą się w zakresie czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 uVAT, zgodnie z którym zwalnia się od opodatkowania "usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę". Biorąc pod uwagę, że usługi udzielania pożyczek zostały wprost wymienione w przepisie ustawy, który nie stawia żadnych ograniczeń podmiotowych w tym zakresie, nie ma potrzeby dalszej analizy sytuacji, czy usługi udzielania pożyczek przez X. mieszczą się w zakresie omawianego zwolnienia.

Podobna sytuacja dotyczy usług dyskontowania weksla. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 uVAT zwolnione z podatku VAT są "usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług". Jak wskazuje przepis, zwolnienie dotyczy wszystkich usług i transakcji związanych z wekslami i czekami (por. Ł. Matusiakiewicz " Zwolnienia przedmiotowe w VAT. Orzecznictwo i interpretacje, 2011, Legalis). Tak szerokie zakreślenie obszaru zwolnienia sprawia, że zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40 uVAT bez wątpienia objęte są również usługi dyskontowania weksli.

W konsekwencji, jeżeli uznać, że czynności dyskontowania weksli i udzielania pożyczek mają charakter sporadyczny (patrz pkt 1), oraz podpadają pod kategorię zwolnień, o których mowa w art, 43 ust. 1 pkt 37-41 uVAT, nie ma potrzeby brania pod uwagę obrotu z tych transakcji przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 uVAT.

Zgodnie z art. 90 uVAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 1).

Natomiast, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, tę, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (ust. 2 i 3).

Analiza wskazanych przepisów doprowadza do wniosku, że spółka jest zobowiązana do obliczania proporcji udziału obrotu z czynności opodatkowanych w całkowitym obrocie spółki, jeżeli dokonuje jednocześnie czynności opodatkowanych i zwolnionych i nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z tymi czynnościami. Sytuacja ta nie ma jednak charakteru absolutnego i przewidziane są od niej wyjątki.

Między innymi, zgodnie z art. 90 ust. 6 uVAT, "do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie".

W oparciu o dyspozycję wskazanego przepisu X nie zalicza świadczonych przez siebie usług dyskontowania weksla i udzielania pożyczek do obrotu przy obliczaniu proporcji. Są to czynności objęte zakresem przepisów art. 43 ust. 1 pkt 37-41 uVAT, oraz są dokonywane sporadycznie. Pominąwszy usługi dyskontowania weksli i udzielania pożyczek, obrót uzyskany przez spółkę z usług factoringowych przekracza 98% całego obrotu spółki, obliczonego zgodnie z art. 90 ust. 3 uVAT w zw. z art. 90 ust. 2 uVAT. Dlatego też, zdaniem spółki, przysługuje jej prawo do uznania, w oparciu o art. 90 ust. 10 pkt 1 uVAT, że proporcja ta wynosi 100% i w konsekwencji nieobliczania proporcji i do pełnego odliczania podatku VAT, niezależnie od faktu dokonywania opisanych powyżej transakcji dyskonta weksla i udzielania pożyczek. Uprawnienie to będzie przysługiwać spółce, jeżeli kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł (art. 90 ust. 10 pkt uVAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.