IPPP1-443-507/11-4/BS - Opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 9 czerwca 2011 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 30 maja 2011 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 czerwca 2011 r., złożonym w dniu 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 9 czerwca 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 30 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył, na podstawie umowy o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz przeniesienia własności budynku i budowli, zawartej w dniu 14 listopada 1997 r., nieruchomość gruntową wraz z naniesieniami. Na działce są posadowione: budynek biurowy oraz budowla wiata o konstrukcji stalowej.

Wnioskodawca zamierza podzielić ww. działkę na dwie oraz przenieść jedną z wydzielonych działek wraz z posadowionymi na niej budynkiem biurowym oraz budowlą wiatą o konstrukcji stalowej na kupującego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami, po dokonanym podziale działki na dwie, będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia z podatku i wybrać opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1) Budynki i budowle

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków, budowli lub ich części, jeżeli nie jest ona wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wynika z tego, że dostawa budynków, budowli i ich części:

 co najmniej dwa lata po pierwszym zasiedleniu (lub po upływie dłuższego okresu) jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

 przed lub w związku z zasiedleniem albo w okresie krótszym niż dwa lata od momentu zasiedlenia jest opodatkowana stawką właściwą dla danego budynku/budowli, ewentualnie korzysta ze zwolnienia na podstawie innego przepisu - art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

W związku z tym, wymaga ustalenia, czy zostały spełnione zasady ogólne ustawy o VAT przewidujące opodatkowanie dostawy budynków i budowli. Jak wspomniano powyżej, co do zasady, dostawa budynków i budowli podlega zwolnieniu z podatku VAT. Wyjątkiem od tej zasady jest dokonanie dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia albo w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Biorąc to pod uwagę, kluczowe znaczenie dla ustalenia skutków VAT rozważanej transakcji sprzedaży ma ustalenie momentu dokonania tzw. pierwszego zasiedlenia. Zgodnie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który zawiera ustawową definicję "pierwszego zasiedlenia", wynika, że należy przez to rozumieć:

Wszystkie elementy tej definicji należy brać pod uwagę łącznie.

Pierwszy nabywca budynku czy budowli po ich wybudowaniu lub ulepszeniu nie musi ich użytkować, a więc faktycznie korzystać z budynku czy budowli. Gdyby tak było, to sposób opodatkowania sprzedaży (właściwa stawka VAT lub zwolnienie) byłby uzależniony od tego, w jaki sposób nabywca wykorzysta budynek czy budowlę, tj. czy będzie jej używał na własne potrzeby, czy też np. potraktuje jako inwestycję i nie używając sprzeda dalej. Dlatego przepis ten mówi o oddaniu obiektu gotowego do użytkowania (tzn. ukończonego), czyli oddanie do użytkowania w sensie zbliżonym do tego, w jakim posługują się tym pojęciem przepisy prawa budowlanego, co jest logiczne skoro budynek czy budowla ma być oddany do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, a nabywca nie musi być jednocześnie użytkownikiem. Wnioskodawca oświadcza, że zakupione budynki i budowie były zdatne do użytku na dzień ich zakupu (tj. w dniu 14 listopada 1997 r.) i były użytkowane przez Wnioskodawcę.

Po drugie, ustawodawca wymaga, aby oddanie obiektu do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających VAT. Pojęcie pierwszego zasiedlenia, które następuje w związku z oddaniem obiektu do użytkowania "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" należy rozumieć w ten sposób, że w chwili oddawania do użytkowania czynność ta mieściła się w katalogu czynności opodatkowanych (art. 5 ustawy o VAT). W związku z tym, nie jest istotne, kiedy odbyła się "pierwotna" transakcja dotycząca nieruchomości ani jaki był status zbywcy. W przeciwnym razie nieruchomości zakupione przed 1993 r. i obecnie zbyte byłyby zasadniczo obligatoryjnie zwolnione z VAT, bez możliwości wyboru opcji opodatkowania (przy założeniu braku istotnych nakładów inwestycyjnych).

W przypadku budynku biurowego oraz wiaty do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, przez Wnioskodawcę w dniu 14 listopada 1997 r. Jednocześnie, Wnioskodawca od dnia nabycia nie dokonywał ulepszeń tego budynku i budowli. W konsekwencji, można zatem przyjąć, że sprzedaż tych budynków i budowli nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków/budowli. W rezultacie, na gruncie przepisów VAT dostawa tych budynków i budowli powinna korzystać ze zwolnienia w podatku VAT.

Grunt

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki reguluje przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek (budowla, albo ich część) jest posadowiony.

Z uwagi na fakt, iż dostawa budynków, o których mowa wyżej jest zwolniona, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a grunt związany z budynkami i budowlami jest opodatkowany według tych samych zasad co budynki i budowle na nim posadowione, zatem dostawa przedmiotowego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ad. 2)

Z omawianego wyżej zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części. W świetle art. 43 ust. 10 ustawy dobrowolne opodatkowanie jest możliwe tylko, jeżeli są spełnione następujące warunki:

Zgodne oświadczenie nabywcy i sprzedawcy o wyborze opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, musi zawierać:

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. Jeżeli którykolwiek z nich nie zostanie spełniony, wówczas podatnik musi obligatoryjnie zastosować zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca spełni ww. wymogi, będzie mógł wówczas opodatkować sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami (budynkami i budowlami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel" (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowanie terminu "dostawa towarów", odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" należy rozumieć jako czynności wymienione w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonywanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Pierwsze zasiedlenie będzie zatem miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Ponadto, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Na podstawie tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Powyższa zasada nie ma jednak zastosowania dla czynności oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, o czym stanowi art. 29 ust. 5a ustawy.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Tut. Organ informuje, iż kwestie zawarte w § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. uregulowana była w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.). Należy jednak wskazać, iż treść tych przepisów jest tożsama.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył, na podstawie umowy o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz przeniesienia własności budynku i budowli, zawartej w dniu 14 listopada 1997 r., nieruchomość gruntową wraz z naniesieniami. Na działce są posadowione: budynek biurowy oraz budowla wiata o konstrukcji stalowej.

Wnioskodawca zamierza podzielić ww. działkę na dwie oraz przenieść jedną z wydzielonych działek wraz z posadowionymi na niej budynkiem biurowym oraz budowlą wiatą o konstrukcji stalowej na kupującego.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż opisany we wniosku budynek biurowy oraz wiata zostały zasiedlone w myśl cyt. powyżej definicji w momencie nabycia, na podstawie umowy o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz przeniesienia własności budynku i budowli, zawartej w dniu 14 listopada 1997 r., z uwagi na fakt, iż czynności te stanowią czynności podlegające opodatkowaniu.

W związku z powyższym dostawa tego budynku i budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Nie będzie ona bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a od momentu pierwszego zasiedlenia minie okres dłuższy niż 2 lata.

Spełnione zostały zatem warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym, również zbycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 powołanego powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznać należało za prawidłowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym, jeżeli ww. wymogi zostaną spełnione, Wnioskodawca będzie mógł sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami (budynkiem i budowlą) opodatkować na zasadach ogólnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.