IPPP1-443-506/10-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zainteresowanego, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu 14 lipca 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 czerwca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami za opłatą roczną, określenia podstawy opodatkowania oraz właściwej stawki podatku (pytania nr 1, 2, 3) - jest nieprawidłowe,

* zastosowania zwolnienia dla ww. usług świadczonych przez jednostkę budżetową na rzecz innych jednostek wymienionych w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia (pytanie nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami za opłatą roczną, określenia podstawy opodatkowania oraz właściwej stawki podatku i zastosowania zwolnienia dla ww. usług świadczonych przez jednostkę budżetową na rzecz innych jednostek wymienionych w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wojewódzką samorządową jednostką budżetową podległą Marszałkowi Województwa realizującą określone ustawami zadania własne samorządu województwa oraz zadania z zakresu administracji rządowej. Wnioskodawca finansowany jest ze środków budżetu samorządu województwa. Wnioskodawca posiada Gospodarstwo Pomocnicze zwane dalej GP, które na mocy art. 20 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo Wodne (tj.Dz. U.2005,Nr 239, poz. 2019 z późn. zm), oddaje w użytkowanie grunty pokryte wodami które na mocy art. 11 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w związku z Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 27 maja 2002 w sprawie zmiany Statutu wykonuje w imieniu Skarbu Państwa prawa właścicielskie w stosunku do gruntów pokrytych wodami. Do 31 grudnia 2010 r. GP należy zlikwidować zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U.2009, Nr 157, poz. 1241). Jednocześnie Wnioskodawca w 2010 r. przejmie między innymi należności z wyżej wymienionymi opłatami. Otrzymywane należności z tego tytułu stanowią dochody budżetu państwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie nr 4 zostało doprecyzowane przez Wnioskodawcę w nadesłanym uzupełnieniu, i brzmi następująco:

Zdaniem Wnioskodawcy, w chwili obecnej nie jest płatnikiem podatku VAT, Dyrektor Wnioskodawcy działając w imieniu Skarbu Państwa jako pełnomocnik Marszałka Województwa będzie podpisywał umowy z osobami fizycznymi, prawnymi i innymi podmiotami oddając im w użytkowanie grunty pokryte wodami za opłatą roczną na mocy art. 20 ust. 1 i ust. 2 ustawy - Prawo wodne. Opłaty stanowią dochód budżetu państwa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54,poz. 535 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powołany przepis nie stosuje się do jednostek samorządu terytorialnego. Do ww. podmiotu ma zastosowanie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem czynności zawierania umów i pobierania opłat przez Wnioskodawcę jako jednostki budżetowej samorządu województwa, za użytkowanie przedmiotowych umów należy traktować jako czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami. Wymóg zawarcia w formie pisemnej umowy na oddanie w użytkowanie nie przesądza o tym, że są to czynności wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej. Strony tych umów nie mają swobody kształtowania wzajemnych stosunków, warunki użyczania ściśle określają przepisy prawne, a w szczególności prawo wodne. Umowa jest tylko sformalizowanym aktem opisującym prawa i obowiązki stron określone stosownymi przepisami.

Wobec powyższego czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na oddawaniu w użytkowanie gruntów korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się pytania nr 2 postawionego we wniosku, Zainteresowany wskazał, iż opłata z tytułu użytkowania gruntów pokrytych wodami (Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2006 r. w sprawie wysokości opłat rocznych za oddanie w użytkowanie gruntów pokrytych wodami (Dz. U. z 2006 nr 13 poz. 90) oraz art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 nr 157 poz. 1240 z późn. zm.) jest świadczeniem pieniężnym o charakterze publicznoprawnym. Tego rodzaju opłata zaliczana jest do opłat za szczególne korzystanie z wód oraz urządzeń wodnych i ma charakter zbliżony do ceny za usługi. Czynności wykonywane przez organy władzy publicznej w zakresie zadań publicznych w trybie władczym bez zawierania jakichkolwiek umów cywilnoprawnych zostały wymienione jako niepodlegające VAT (art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.). Te same czynności dotyczące zadań publicznych wykonywane w trybie władczym i bez zawierania jakichkolwiek umów cywilnoprawnych przez urzędy obsługujące organy władzy publicznej zostały potraktowane jako usługi zwolnione z VAT (§ 12 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 nr 224 poz. 1799 z późn. zm). Pobieranie opłat publicznoprawnych na podstawie umów cywilnoprawnych przez wyżej wymienione urzędy nieuprawnione do pobierania ich w trybie władczym jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stawką podstawową. Zatem opłata roczna z tytułu użytkowania gruntów pokrytych wodami stanowi podstawę opodatkowania lub też nie. Stąd też występuje w wartości netto.

Odnośnie pytania nr 4, w opinii Wnioskodawcy, wyżej wymienione czynności na rzecz jednostek wymienionych w pytaniu nie są opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami za opłatą roczną, określenia podstawy opodatkowania oraz właściwej stawki podatku, natomiast w zakresie dotyczącym zastosowania zwolnienia dla ww. usług świadczonych przez jednostkę budżetową na rzecz innych jednostek wymienionych w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia za prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 (...)

Przekazanie gruntów pod wodami w użytkowanie nie mieści się w definicji dostawy towarów, nie daje bowiem praw do rozporządzania gruntem jak właściciel, ani nie zostało wymienione pośród praw wskazanych w tym przepisie. Ponieważ przekazanie gruntów pod wodami w użytkowanie jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towarów, uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 20 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 239, poz. 2019 z późn. zm.) grunty pokryte wodami, stanowiące własność Skarbu Państwa, niezbędne do prowadzenia przedsięwzięć związanych z:

Umowa użytkowania wymaga formy pisemnej, a do jej zawarcia upoważnione są odpowiednio organy, o których mowa w art. 11 ust. 1. Jeżeli wartość opłaty, o której mowa w ust. 1, będzie wyższa niż 5.000 zł, umowę sporządza się w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 z dnia 11 grudnia 2006 r.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na wstępie należy zaznaczyć, że wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów je obsługujących w zakresie realizowanych zadań własnych, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych o czym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT odnosi się wyłącznie do organów władzy publicznej innych niż organy samorządowe. Natomiast opodatkowanie zadań własnych wykonywanych przez jednostki samorządowe w tym organy samorządowe i urzędy je obsługujące zostało uregulowane przepisem szczegółowym w § 12 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia. Jednakże żaden z ww. przepisów nie obejmuje jednostek budżetowych, tym samym usługi wykonywane przez te jednostki, co do zasady, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, niezależnie od tego czy świadczenia te są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych czy też nie.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako jednostka budżetowa świadcząca usługi polegające na odpłatnym oddaniu w użytkowanie gruntów pokrytych wodami działa jako podatnik VAT i winien opodatkować tą czynność tym podatkiem.

Ad. 2

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Ponadto w art. 43 wymieniono szereg przypadków kiedy czynności podlegające opodatkowaniu korzystają ze zwolnienia z podatku VAT. Należy również zauważyć, iż niektóre czynności korzystają z opodatkowania preferencyjną stawką lub też ze zwolnienia na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy o VAT.

Ponadto należy zaznaczyć że stosownie do art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Usługi w zakresie oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami, nie są wymienione ani w ustawie o VAT ani też w aktach wykonawczych do tej ustawy jako te które korzystają z preferencyjnej stawki opodatkowania czy też zwolnienia, tym samym należy uznać, że podlegają opodatkowaniu 22% stawką VAT.

Ad. 3

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży towarów lub świadczenia usług wyrażone jest w formie ceny, a w ramach ustalonych cen zawarty jest podatek od towarów i usług, jeżeli dana transakcja podlega temu podatkowi, chyba że strony w umowie wyraźnie wskażą inaczej. Kwotę należną stanowiącą podstawę opodatkowania ustalają strony zawartej umowy.

Reasumując, z definicji kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zawartej w art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (także podatek VAT). Stąd też w zaistniałych okolicznościach, podstawę opodatkowania dla pobieranych przez Wnioskodawcę opłat rocznych z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami stanowić będzie całość należnej kwoty, pomniejszonej o podatek od towarów i usług.

Ad. 4

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Z powyższego wynika że usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi korzystają ze zwolnienia z podatku VAT. Wyjątkiem od powyższej zasady są usługi 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, odpowiednio usługi w zakresie rozprowadzania wody i usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne, oraz usługi komunikacji miejskiej.

Podsumowując, usługa polegająca na oddaniu w użytkowanie gruntów pokrytych wodami przez Wnioskodawcę będącego jednostką budżetową, na rzecz innych jednostek sektora finansów publicznych wymienionych w § 12 ust. 1 pkt 13 cyt. wyżej rozporządzenia będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.