IPPP1-443-495/08-4/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2008 r. (data wpływu 14 marca 2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 19 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 19 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej szerokiego asortymentu chemii budowlanej. Głównymi dostawcami towarów handlowych są wiodące polskie fabryki, z którymi Wnioskodawca ma podpisane umowy współpracy, określające m.in. plany sprzedażowe na poszczególne okresy współpracy (lata). Za realizację planów określonych umową (poprzez dokonanie przez Spółkę zakupów w wyznaczonych wielkościach) Wnioskodawcy przyznawana jest premia pieniężna, rozliczana najczęściej w okresach kwartalnych. Dodatkowym warunkiem uzyskania tej premii jest brak zaległości płatniczych.

Wnioskodawca, jako kolejne ogniwo w łańcuchu dystrybucji - idąc w ślady fabryk, również podpisuje roczne umowy handlowe ze swoimi głównymi odbiorcami, i jako zachętę do intensywnej współpracy handlowej oferuje premię pieniężną, za dokonanie określonej wielkości zakupów w danym okresie. Warunkiem wypłaty świadczenia jest brak zaległości płatniczych za dostarczony przez Wnioskodawcę towar.

Do końca 2007 r. premie pieniężne zarówno otrzymane od dostawców jak i przekazane odbiorcom Wnioskodawcy, dokumentowane były fakturami VAT. Prawidłowość tego sposobu rozliczeń potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 17 listopada 2006 r.

Również na rok 2008 Wnioskodawca podpisał umowy współpracy ze swoimi najlepszymi odbiorcami, z tym, że zmianie uległa forma dokumentowania przekazywanych premii pieniężnych - z faktur VAT na noty uznaniowe. Zgodnie z art.... niniejszej umowy noty mają być wystawiane przez wnioskodawcę do... dnia miesiąca następującego po kwartale rozliczeniowym.

Zmiana dokumentowania premii pieniężnych zaproponowana przez Wnioskodawcę w umowach handlowych na 2008 r. nastąpiła na skutek zmiany ustawy VAT, która w art. 88 ust. 3a pkt 2 mówi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury dokumentujące transakcje niepodlegające opodatkowaniu lub zwolnione. W przekonaniu o słuszności zmiany metody dokumentowania premii pieniężnych Wnioskodawcę utwierdziły stanowiska w tej sprawie wiodących dostawców Spółki, jak również orzeczeń sądowych:

* wyroku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt NSA I FSK 94/06

* wyroku z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. akt NSA I FSK 1109/06

Jednak po skonstruowaniu warunków umów handlowych ze swoimi klientami i po częściowym ich podpisaniu ukazało się stanowisko Ministra Finansów podtrzymujące stan prawny z 2004 r., w związku z tym Wnioskodawca ma wątpliwości do której interpretacji ma się stosować.

Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca nie wystawił i nie otrzymał jeszcze żadnej noty księgowej w 2008 r. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy okaże się błędne, Spółka aneksuje podpisane umowy i wróci do wcześniej stosowanej metody rozliczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego wystawione przez Wnioskodawcę noty księgowe obciążające dostawców Wnioskodawcy z tytułu należnej mu premii pieniężnej nie będą rodziły obowiązku w zakresie ustawy o VAT.

Czy otrzymane noty uznaniowe z tytułu premii pieniężnej wystawione przez dostawców Wnioskodawcy nie spowodują obciążenia Spółki podatkiem VAT liczonym metodą w stu od kwoty otrzymanej premii.

Czy w sytuacji wystawienia przez Wnioskodawcę noty uznaniowej dla odbiorców Wnioskodawcy istnieje obowiązek podatkowy, a jeśli tak to po której stronie dającego bonus, czy otrzymującego.

Zdaniem Wnioskodawcy funkcjonujące w obrocie gospodarczym premie pieniężne, zwane również bonusami powinny być rozliczne na podstawie not księgowych.

Wystawiane przez Spółkę noty księgowe obciążające dostawców nie będą rodziły obowiązku w zakresie ustawy o VAT.

Otrzymane noty uznaniowe z tytułu premii pieniężnej, wystawione przez dostawców Spółki nie spowodują obciążenia Wnioskodawcy podatkiem VAT liczonym metodą w stu od kwoty otrzymanej.

W sytuacji wystawienia przez Spółkę noty uznaniowej dla odbiorców Wnioskodawcy po żadnej ze stron nie wystąpi obowiązek podatkowy w zakresie ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy, co do zasady powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19 ust. 4 cyt. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast w myśl ust. 4 tego artykułu obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób - wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, że Spółka zarówno przyznaje jak i otrzymuje premie pieniężne na podstawie zawieranych ze swoimi odbiorcami oraz dostawcami umów współpracy, określających między innymi na poszczególne okresy współpracy (lata). W umowach tych szczegółowo określony zostaje poziom obrotów uprawniający do otrzymania (przyznania) premii, dodatkowym warunkiem uzyskania (przyznania) premii jest brak zaległości płatniczych. Przedmiotowe premie rozliczane są najczęściej w okresach kwartalnych.

W tym przypadku uznać należy, że działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy.

W tym wypadku wypłacona premia nie może być uznana za rabat, stanowi bowiem rodzaj wynagrodzenia dla dystrybutorów (hurtowników, sprzedawców) za świadczone na rzecz swojego kontrahenta usługi. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Takie działanie (świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię) należy odpowiednio udokumentować. Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Obowiązek podatkowy przy świadczeniu przedmiotowych usług, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, powstanie z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast podstawę opodatkowania ustala się zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy.

Podkreślić również należy, iż zasady rozliczania premii, o których mowa wyżej na dzień 1 stycznia 2008 r. nie uległy zmianie.

Z dniem 1 stycznia 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382). Objęła ona nowelizacją m.in. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który otrzymał brzmienie: "Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku".

Z uwagi na to, iż przedmiotowe premie uznawane są za odpłatnie świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, znowelizowany przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 w tym wypadku nie będzie miał zastosowania.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wypłata premii przez Spółkę na rzecz kontrahentów (nabywców) w zamian za przekroczenie określonego limitu zakupów od Wnioskodawcy oraz spełnienie innych warunków określonych w umowie, jak również wypłata premii na rzecz Wnioskodawcy (nabywcy) w zamian za przekroczenie określonego limitu zakupów od dostawcy oraz spełnienie innych warunków określonych w umowie jest w istocie wynagrodzeniem za świadczenie usług - jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej.

W świetle powyższego takie zachowanie nabywców należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywcy otrzymując przedmiotowe premie winni je dokumentować fakturami VAT.

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Spółkę wyroki zapadły w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto organ podatkowy informuje, iż nie dokonuje analizy dokumentów załączonych do wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.