IPPP1/443-494/13-2/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. (data wpływu 23 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu badawczego - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu badawczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Instytut (zwany dalej Instytutem) jest jednostką naukową, której zadania zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. Usługi naukowo-badawcze świadczone przez Instytut zaliczane są do usług badawczo-rozwojowych, które posiadają obecnie klasyfikację - PKWIU 72.19.13, w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwaną dalej "ustawą o VAT".

Instytut realizuje w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Oś priorytetowa: Badania i rozwój nowoczesnych technologii, Działanie 1.1 Wsparcie badań naukowych dla budowy gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 1.1.2. Strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych, projekt kluczowy: "Kwantowe nanostruktury półprzewodnikowe do zastosowań w biologii i medycynie".

Projekt kluczowy jest realizowany przez Konsorcjum, w skład którego wchodzą ICF P..., IF P..., IBD P..., IWC P..., W PW, ITE oraz ICMM. Pomiędzy Konsorcjum, a Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego została zawarta w dniu 15 grudnia 2008 r. umowa nr POIG 01.01.02-00-008/08-00, której przedmiotem jest udzielenie dofinansowania Instytutowi, jako Beneficjentowi na realizację ww. projektu kluczowego wraz z Partnerami Projektu - uczestnikami Konsorcjum.

Okres trwania Projektu Kluczowego to: 1 maj 2008 - 30 września 2013 r., a jego całkowita wartość wynosi 73.310.000 PLN. Projekt jest dofinansowany w 100% w odniesieniu do wydatków kwalifikowanych tj. wszystkich zakupów niezbędnych do jego realizacji. Finansowanie następuje w 85% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i w 15% z budżetu Państwa w formie dotacji rozwojowej, o której mowa w art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.).

Celem strategicznym Projektu Kluczowego jest realizacja interdyscyplinarnych badań dotyczących rozwoju technologii biosensorow, stworzenie bazy do opracowania podstaw materiałowych i docelowo szybkiego wprowadzenia oryginalnych i konkurencyjnych polskich rozwiązań technicznych i technologicznych do nowoczesnego przemysłu. Poza tym Projekt Kluczowy realizuje szczegółowe cele Programu Innowacyjna Gospodarka, między innymi: zwiększenie innowacyjności przedsiębiorstw, zwiększenie roli nauki w rozwoju gospodarczym, zwiększenie udziału innowacyjnych produktów polskiej gospodarki w rynku międzynarodowym, tworzenie trwałych i lepszych miejsc pracy.

Powyższe cele Projektu Kluczowego zostały określone wskaźnikami ich realizacji przez ICF:

Projekt jest realizowany zgodnie z:

Udzielenie ICF oraz pozostałym partnerom Projektu wsparcia przez MNiSW poprzez dofinansowanie nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. W tym celu ICF, jako Beneficjent, podpisał zobowiązanie do rozpowszechniania wyników prowadzonych badań na równych zasadach rynkowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników, z uwzględnieniem przepisów o prawach autorskich i prawie własności przemysłowej. Realizując powyższy punkt umowy, uzyskane wyniki badań naukowych są rozpowszechniane przez Instytut poprzez ich publikowanie w czasopismach naukowych, prezentowanie na konferencjach naukowych i zagranicznych oraz na stronie internetowej ICF.

Prawa autorskie do wyników badań naukowych, uzyskanych w trakcie realizacji Projektu, przysługują wyłącznie ICF oraz Partnerom Projektu, w części odpowiadającej zadaniom, które każdy z podmiotów wykonywał w zakresie Projektu Kluczowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad 1.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwota podatku naliczonego stanowi sumę kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cele lub rezultat takiej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia przytoczonego powyżej przepisu wynika fakt, że uznanie podmiotu za podatnika nie jest uzależnione od celu lub rezultatu jego działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona efekty w postaci osiągniętego zysku. Zatem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikiem jest także podmiot prowadzący działalność generującą straty, a także podmiot, który nie dokonał żadnej sprzedaży. W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że podatnikiem jest także podmiot, który zadeklarował zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczynił w tym celu określone nakłady pracy i środków, chociaż działalności gospodarczej jeszcze nie rozpoczął.

ICF P... zadeklarował w umowie z MNiSW (zał. nr 1 - wskaźniki rezultatu) zamiar dokonania wdrożeń programów operacyjnych oraz zgłoszeń patentowych do końca 2018 r. Nie można jednak w obecnej fazie realizacji Projektu Kluczowego przewidzieć rezultatów podejmowanych przez instytut zadań badawczych. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że głównym celem prac badawczych w projekcie jest opracowanie rozwiązań technicznych i technologicznych nowej generacji w działach biologia i medycyna, jak również zabezpieczenie praw patentowych do osiągniętych wyników badań. Oznacza to, że konsekwencją przeprowadzonego programu może być sprzedaż praw licencyjnych lub patentów powstałych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej ICF P.... Natomiast zakładanym celem bezpośrednim projektu nie jest komercyjne wykorzystanie efektu przeprowadzonych badań przez Instytut oraz jego partnerów z Konsorcjum powstałego dla realizacji Projektu Kluczowego.

Podsumowując, ICF uważa, że w opisanym powyżej stanie faktycznym spełnione są przesłanki ustawowe pozwalające na obniżenie podatku należnego, o kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu Kluczowego - "Kwantowe nanostruktury półprzewodnikowe do zastosowań w biologii i medycynie - Rozwój i komercjalizacja nowej generacji urządzeń diagnostyki molekularnej opartych o nowe polskie przyrządy półprzewodnikowe". Zdaniem Wnioskodawcy istnieje bezpośredni związek ww. zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych VAT tj. wykonywanie odpłatnych i opodatkowanych podatkiem VAT usług naukowo-badawczych oraz sprzedaży licencji na wykorzystanie praw autorskich lub sprzedaży uzyskanych patentów.

Wnioskodawca zaznacza, że ICF P... uczestniczy w Projekcie Kluczowym na zasadach analogicznych, jak IF P..., który uzyskał twierdzącą odpowiedź odnoszącą się do prawa odliczenia kwot podatku naliczonego, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. (znak IPPP3/443-187/13-3/RD, zał. nr 2).

Ad 2.

ICF, uczestniczący w Programie Kluczowym nie dokonywał przez lata 2008-2012 odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z jego realizacją. Było to konsekwencją wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2008 r. (znak IPPP1/443-779/07-4/GD, zał. nr 3), w której odmówił on ICF prawa do pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, uznając iż działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Instytut nie stanowi świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Jak wyżej wspomniano, uczestniczący w Programie Kluczowym IF P... otrzymał interpretację indywidualną dokładnie przeciwstawną.

Zakładając, iż na obecny wniosek i zadane w nim pytanie 1-sze Wnioskodawca otrzyma odpowiedź potwierdzającą prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego - analogiczne do odpowiedzi uzyskanej przez IF P... - Wnioskodawca musi dokonać korekty rozliczeń podatku od towarów i usług, za okres w którym to prawo przysługiwało, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi: "Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego".

Z treści powyżej zacytowanego przepisu Wnioskodawca wnioskuje, że ewentualna korekta rozliczeń podatku naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur objęłaby deklaracje podatkowe VAT-7 składane przez Instytut począwszy od 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu).

Przepisy art. 86 ust. 11 i ust. 13 ww. ustawy wskazują dodatkowe terminy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w sytuacji gdy podatnik nie dokonał tego obniżenia w terminie otrzymania faktury.

I tak, stosownie do ust. 11 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny.

Zatem, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czyli w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, stosownie do postanowień art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ustawy.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonywane są z zamiarem wykorzystania ich w ramach działalności opodatkowanej podatnika.

Istotna jest więc intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku. Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył również mechanizmy, które nakazują podatnikowi korektę podatku naliczonego w przypadku, gdyby dokonane przez niego odliczenie podatku z tytułu zrealizowanych zakupów okazało się w przyszłości z różnych względów nieuzasadnione.

Ustawa o podatku od towarów i usług daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący jednostką naukową realizuje w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Oś priorytetowa: Badania i rozwój nowoczesnych technologii, Działanie 1.1 Wsparcie badań naukowych dla budowy gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 1.1.2. Strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych, projekt kluczowy: "Kwantowe nanostruktury półprzewodnikowe do zastosowań w biologii i medycynie". Projekt kluczowy jest realizowany przez Konsorcjum. Pomiędzy Konsorcjum, a Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego została zawarta w dniu 15 grudnia 2008 r. umowa nr POIG 01.01.02-00-008/08-00, której przedmiotem jest udzielenie dofinansowania Instytutowi, jako Beneficjentowi na realizację ww. projektu kluczowego wraz z Partnerami Projektu - uczestnikami Konsorcjum.

Celem strategicznym Projektu Kluczowego jest realizacja interdyscyplinarnych badań dotyczących rozwoju technologii biosensorow, stworzenie bazy do opracowania podstaw materiałowych i docelowo szybkiego wprowadzenia oryginalnych i konkurencyjnych polskich rozwiązań technicznych i technologicznych do nowoczesnego przemysłu.

Instytut zadeklarował w Umowie z MNiSW zamiar komercjalizacji wyników badań badawczo-rozwojowych, dokonanie wdrożeń programów operacyjnych oraz zgłoszeń patentowych do końca 2018 r. Wnioskodawca wskazuje, na związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych tj. wykonywanie odpłatnych i opodatkowanych podatkiem VAT usług naukowo-badawczych oraz sprzedaż licencji. Nie może jednak w obecnej fazie realizacji projektu przewidzieć rezultatów podejmowanych przez Instytut zadań badawczych.

Powyższe wskazuje, że efekty opisanego projektu będą w przyszłości generowały przychody podlegające opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej, dla określenia prawa do odliczenia istotny jest zamiar, z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia, a w opisanej sprawie projekt realizowany jest z założeniem wykorzystania jego efektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełniony będzie podstawowy warunek uprawniający podatnika do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi, tj. związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Reasumując w przypadku realizacji projektu, którego wyniki są przeznaczone na sprzedaż, nabyte towary i usługi związane z realizacją tego projektu należy uznać za służące czynnościom opodatkowanym, nawet w przypadku gdy zakładana sprzedaż z przyczyn niezależnych od Podatnika nie zostanie zrealizowana. W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych (tekst jedn.: sprzedaż wyników badań zainteresowanym podmiotom, czy sprzedaż licencji na wykorzystanie praw autorskich lub sprzedaż uzyskanych patentów), Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu zarówno gdy do 31 grudnia 2018 r. nastąpi sprzedaż wyników projektu jak i w przypadku gdy sprzedaż nie zostanie zrealizowana, z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

Ponadto, co również wynika z powołanych wyżej przepisów, biorąc pod uwagę, iż Instytut nie odliczał kwot podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług, w zakresie realizacji opisanego Projektu, powinien on jako podatnik podatku od towarów i usług dokonać korekt deklaracji podatkowych VAT-7, za okres opisany w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.