IPPP1/443-482/13-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Instytut (I) jest instytutem badawczym działającym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2010.96.618), oraz Statutu będącego załącznikiem do zarządzenia. Instytut jest jednostką organizacyjną, wyodrębnioną pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, posiadającym osobowość prawną, która prowadzi badania naukowe, prace rozwojowe, prace wdrożeniowe i usługowe w zakresie techniki lotniczej, lotniskowej, uzbrojenia lotniczego, materiałów pędnych i smarów, środków materiałowych i innego sprzętu materiałowego w szczególności na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa.

Instytut jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. I uczestniczy w realizacji projektu kluczowego pt. "Nowoczesne technologie materiałowe stosowane w przemyśle lotniczym" od 27 stycznia 2010 r. na podstawie umowy bilateralnej (pomiędzy Koordynatorem-Politechniką Rzeszowską - a Partnerem w projekcie - I) do Umowy Konsorcjum C.

Projekt dofinansowywany jest w 85% przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego oraz w 15% przez MNiSzW w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (POIG), Priorytet 1, Działanie 1,1, Poddziałanie 1.1.2. Strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych. Zgodnie z warunkami realizacji projektów kluczowych projekt ten w całości pokrywa koszty kwalifikowalne badań naukowych, nie generuje dochodu i pozwala osiągać cele główne projektu-zwiększa znaczenie sektora nauki w gospodarce poprzez realizacje prac B+R w kierunkach uznanych za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju. Wnioskodawca otrzymuje od Koordynatora Środki finansowe w formie zaliczki na pokrycie kosztów projektu na podstawie składanych co miesiąc wniosków o płatność oraz not księgowych wraz z potwierdzonymi za zgodność z oryginałem kopiami dokumentów księgowych dokumentujących poniesione wydatki. Podpisując umowę bilateralną Wnioskodawca złożył oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT, w którym stwierdzono, że w dniu przystąpienia do projektu nie ma przesłanki umożliwiającej odzyskanie podatku VAT związanego z wydatkami kwalifikowalnymi Wnioskodawca (co oznacza, że Wnioskodawca nie może odliczyć VAT naliczonego od VAT należnego i stanowi on koszt projektu). Jednocześnie niniejsze oświadczenie zawiera zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu "Nowoczesne technologie materiałowe stosowane w przemyśle lotniczym" części poniesionego podatku VAT, jeśli zaistnieją przesłanki umożliwiające jego odzyskanie.

Głównym celem interwencji funduszu strukturalnego EFRR, w ramach którego jest finansowany projekt w 85%, jest dofinansowanie działalności B+R prowadzonej w ośrodkach badawczych. Dofinansowanie jest realizowane w formie pomocy bezzwrotnej. Wyniki prac badawczych pozostają wewnątrz konsorcjum. Wykonywane usługi badawcze służą zdobyciu i zwiększeniu zasobów nowej wiedzy, łączeniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki i technologii do tworzenia i projektowania nowych lub ulepszonych procesów i usług i nie są świadczone na rzecz podmiotu zewnętrznego - odbiorcy.

W ramach ww. projektu Wnioskodawca realizuje dwie prace badawcze w dwóch zadaniach badawczych. W zadaniu badawczym ZB 9 pt. "Metaliczne materiały kompozytowe w aplikacjach lotniczych w tym materiały typu Glare", którego Liderem jest Politechnika, Wnioskodawca realizuje temat badawczy pt. "Badanie podatności na diagnostykę technikami badań nieniszczących (NDT) materiałów typu FML". Celem tego tematu jest opracowanie metod diagnostyki konstrukcji metalowych kompozytów włóknistych (FML). Badania prowadzone są z wykorzystaniem najnowocześniejszej aparatury badawczej umożliwiającej nieinwazyjne charakteryzowanie struktury materiału. W trakcie realizacji tego tematu opracowane zostaną technologie kontroli laminatów metalowych. Na tej podstawie możliwe będzie opracowanie odpowiednich technik kontroli z wykorzystaniem metod badań nieniszczących. Prowadzone badania obejmują techniki: ultradźwiękową, prądów wirowych, termografii impulsowej, metody akustyczne niskoczęstotliwościowe.

Wynikiem realizacji tego tematu będzie opracowanie technologii badania laminatów FML oraz przygotowanie specjalistycznych wzorów odniesienia umożliwiających badania referencyjne. W zadaniu badawczym ZB 14 pt. "Materiały inteligentne oraz bazujące na nich systemy zespolone (ang. smart embedded systems) do zastosowania w lotnictwie", którego Liderem jest Instytut Podstawowych Problemów Techniki PAN, Wnioskodawca realizuje temat badawczy pt. "Badanie elastycznej pianki poliuretanowej o ujemnym współczynniku Poissona". Celem tego tematu jest opracowanie laboratoryjnej technologii przetwarzania pianki poliuretanowej w piankę o ujemnym współczynniku Poissona (auksetyczną), co zostało spowodowane niemożliwością zakupu auksetycznej pianki poliuretanowej do badań. W trakcie realizacji tego tematu jest opracowywany laboratoryjny, mechaniczno-chemiczno-termiczny sposób wytwarzania poliuretanowej pianki auksetycznej z zastosowaniem różnych czynników utrwalających strukturę przetworzonej pianki. Wykonywane są badania temperatury rozkładu w próbkach pianek w czasie procesu termicznego. Określana jest gęstość pozorna wykonywanych pianek dla różnych stopni kompresji. Prowadzone są badania struktury z użyciem mikrotomagrafu rentgenowskiego. Prowadzone są laboratoryjne badania statycznych i dynamicznych właściwości wytworzonych pianek auksetycznych i dla porównania tradycyjnych pianek poliuretanowych stosowanych obecnie w różnych wyrobach oraz numeryczne modelowanie pianki auksetycznej. Określane są charakterystyki obciążenie-przemieszczenie przy ściskaniu i wytrzymałość na ściskanie, współczynnik Poissona, moduł Younga, odkształcenie trwałe przy ściskaniu, trwałość zmęczeniowa przy ściskaniu pod stałym obciążeniem, dynamiczne właściwości tłumiące i współczynnik absorpcji akustycznej. Wynikiem końcowym tematu badawczego będzie demonstrator technologii w postaci modelu wybranego wyrobu tłumiącego energię i/lub drgania.

W harmonogramie rzeczowo-finansowym projektu w kosztach kwalifikowalnych Wnioskodawca nie planuje środków na zakup aparatury. Planuje się niewielkie środki na delegacje, zakup usług informatycznych, zakup usług badawczych, materiałów i surowców wykorzystywanych do badań, materiałów biurowych. Głównym kosztem kwalifikowalnym dla zakresu prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy są wynagrodzenia z pochodnymi personelu badawczego, technicznego oraz zarządzającego i rozliczającego projekt. W rezultacie realizacji powyższych zadań nie powstaną wartości niematerialne i prawne, które będzie można bezpośrednio przenieść na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub innej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych w realizacji projektu kluczowego pt.: "Nowoczesne technologie materiałowe stosowane w przemyśle lotniczym" w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Wnioskodawcy w rezultacie realizacji zadań nie powstaną wartości niematerialne i prawne, które będzie można bezpośrednio przenieść na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub innej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej. Nie ma więc zastosowania art. 8.1. ustawy o podatku VAT. Jeśli po zakończeniu realizacji projektu kluczowego zaistnieje możliwość zainteresowania podmiotów gospodarczych zakupem wyników prac badawczo-rozwojowych, będzie to przedmiotem zawarcia odrębnych umów wdrożenia nowych technologii. Dopiero realizacja usługi wdrożeniowej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 8.1. ustawy o podatku VAT. W chwili obecnej Wnioskodawca uważa, że zadania realizowane przez Wnioskodawcę nie doprowadzą do stworzenia tak zaawansowanej technologii czy demonstratora, aby można było dokonać bezpośredniego ich przeniesienia do odbiorców. Wnioskodawca uważa, że jeśli realizacja prac badawczo-rozwojowych w ww. projekcie nie stanowi czynności opodatkowanej (nie ma zastosowania art. 5 i art. 8 ustawy o podatku VAT) a Instytutowi nie przysługuje prawo do pomniejszania podatku należnego o podatek naliczony od zakupów towarów i usług nabytych w celu realizacji ww. projektu zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT to podatek naliczony należy traktować jako koszt kwalifikowalny w realizowanym projekcie zgodnie ze złożonym oświadczeniem o kwalifikowalności VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (przypadek ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną, wyodrębnioną pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, posiadającym osobowość prawną, która prowadzi badania naukowe, prace rozwojowe, prace wdrożeniowe i usługowe w zakresie techniki lotniczej, lotniskowej, uzbrojenia lotniczego, materiałów pędnych i smarów, środków materiałowych i innego sprzętu materiałowego w szczególności na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Instytut jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca uczestniczy w realizacji projektu kluczowego pt. "Nowoczesne technologie materiałowe stosowane w przemyśle lotniczym" od 27 stycznia 2010 r. na podstawie umowy bilateralnej (pomiędzy Koordynatorem -P - a Partnerem w projekcie - Wnioskodawca) do Umowy Konsorcjum C. Projekt dofinansowywany jest w 85% przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego oraz w 15% przez MNiSzW w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Zgodnie z warunkami realizacji projektów kluczowych projekt ten w całości pokrywa koszty kwalifikowalne badań naukowych, nie generuje dochodu i pozwala osiągać cele główne projektu - zwiększa znaczenie sektora nauki w gospodarce poprzez realizacje prac B+R w kierunkach uznanych za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju. W rezultacie realizacji powyższych zadań nie powstaną wartości niematerialne i prawne, które będzie można bezpośrednio przenieść na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub innej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych wynika zatem, że nabywane towary i usługi związane z realizacją przez Wnioskodawcę przedmiotowego projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Wnioskodawcę. Projekt nie generuje dochodu, a jak wskazał Wnioskodawca - jego celem jest zwiększanie znaczenie sektora nauki w gospodarce poprzez realizacje prac B+R w kierunkach uznanych za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju. Ponadto wykonywane usługi badawcze służą zdobyciu i zwiększeniu zasobów nowej wiedzy, łączeniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki i technologii do tworzenia i projektowania nowych lub ulepszonych procesów i usług i nie są świadczone na rzecz podmiotu zewnętrznego - odbiorcy. Wyniki prac badawczych pozostają wewnątrz konsorcjum. Wnioskodawca wskazał również, że w wyniku realizacji zadań w ramach projektu nie powstaną wartości niematerialne i prawne, które będą mogły być przedmiotem sprzedaży.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług służących realizacji wymienionego projektu.

Stanowisko Instytutu należało zatem uznać za prawidłowe.

Należy jednak zwrócić uwagę, iż Wnioskodawca wskazał we własnym stanowisku, że jeśli po zakończeniu realizacji projektu kluczowego zaistnieje możliwość zainteresowania podmiotów gospodarczych zakupem wyników prac badawczo-rozwojowych, będzie to przedmiotem zawarcia odrębnych umów wdrożenia nowych technologii. Realizacja usługi wdrożeniowej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 8 ustawy o podatku VAT.

W odniesieniu do powyższej sytuacji nadmienić należy, że wykorzystanie wyników prac badawczo-rozwojowych osiągniętych w ramach realizacji przedmiotowego projektu do czynności opodatkowanych da Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w zw. z art. 91 ust. 7 ustawy.

W tej sytuacji zmieni się bowiem przeznaczenie nabytych towarów i usług - zostaną one przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych. Zmiana przeznaczenia nabytych towarów i usług spowoduje natomiast konieczność dokonania korekty podatku naliczonego przez Wnioskodawcę, o której mowa w art. 91 ustawy.

W myśl bowiem art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Artykuł 91 ust. 7 ustawy stanowi natomiast, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku zatem ewentualnego wykorzystania do czynności opodatkowanych wyników prac badawczo-rozwojowych, po zakończeniu realizacji przedmiotowego projektu, jeśli nastąpi to w okresie korekty, o którym mowa w przepisach art. 91 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT na zasadach wynikających z tych przepisów.

Końcowo należy zauważyć, iż pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.