IPPP1-443-477/09-3/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2009 r. (data wpływu 18 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług dostarczania oraz dystrybucji energii elektrycznej - jest prawidłowe.

W dniu 18 maja 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług dostarczania oraz dystrybucji energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest pośrednikiem w dostawie energii elektrycznej oraz usług dystrybucji energii elektrycznej, którą nabywa od wytwórców oraz pośredników. Spółka wystawia faktury za dostarczoną energię elektryczną i świadczone usługi dystrybucji energii elektrycznej z odroczonym terminem płatności. Faktury wynikające z odczytów liczników dokonanych w ostatnich dniach miesiąca mają termin płatności w następnym miesiącu. Sprzedaż energii elektrycznej oraz świadczenie usług dystrybucyjnych odbywa się na warunkach określonych przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.)

Zgodnie z wydanymi do tej ustawy przepisami wykonawczymi, przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zasadami określonymi w koncesjach oraz Taryfie dla Energii Elektrycznej, wykonywane usługi na podstawie § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) do celów podatkowych do dnia 31 grudnia 2009 r. podlegają klasyfikacji zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.) i mieszczą się w grupowaniach:

Spółka jako dostawę energii traktuje: sprzedaż energii elektrycznej oraz usługi związane z dystrybucją energii elektrycznej. Obowiązek podatkowy dla usług związanych z dystrybucją energii elektrycznej Spółka określa tak jak dla dostaw energii elektrycznej, tj. z chwilą upływu terminu płatności określonego w fakturze. Z załączonej do wniosku umowy wynika, że przedmiotem umowy kompleksowej jest sprzedaż i świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, dla których to czynności został określony w umowie jeden termin płatności, tj. dzień oznaczony w fakturze, nie wcześniej niż 7 dzień od daty doręczenia faktury. Zgodnie z postanowieniami tej umowy w okresie rozliczeniowym za sprzedaż energii elektrycznej i usługę dystrybucyjną wystawiane będą faktury częściowe, a wynikające z nich należności będą miały formę rat planowych (faktura VAT w załączeniu). Należności wynikające z faktur częściowych oraz z faktury rozliczeniowej płatne są do dnia oznaczonego w fakturze. W umowie określony jest sposób rozliczeń całości przedmiotu umowy, a więc sprzedaży towaru i świadczenia usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji Spółka prawidłowo określa moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez siebie usług dystrybucji energii elektrycznej, tj. zgodny z terminem płatności określonym w fakturze.

Zdaniem wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez siebie usług dystrybucji energii elektrycznej, zgodnie z regulacją art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tj. z terminem płatności. Stosownie do postanowień art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Umowa sprzedaży zawierana przez Wnioskodawcę precyzuje, że jej przedmiotem jest sprzedaż i świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej. Wnioskodawca na mocy tej umowy zobowiązuje się do sprzedaży energii elektrycznej oraz jednocześnie do jej dystrybucji. Wobec tego świadczenie Wnioskodawcy ma ewidentnie charakter świadczenia kompleksowego.

Problematyka opodatkowania świadczeń złożonych (ang. mixed supply albo single composite supply) podatkiem od towarów i usług nie jest wprost uregulowana w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. Znaczenie zasadnicze w przedstawionym stanie faktycznym mają art. 7 oraz art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega:

Towarem w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Tak więc energia elektryczna jest niewątpliwie towarem w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Natomiast dystrybucja energii elektrycznej powinna być kwalifikowana jako świadczenie usługi.

W kontekście pytania będącego podstawą niniejszego wniosku, istotne znaczenie mają regulacje prawne odnoszące się do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy generalną zasadą jest uznanie, że jeżeli umowa cywilnoprawna zawarta między stronami obejmuje cały zakres czynności, to prawidłowym jest uznanie dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług przedmiotowych czynności jako jednego kompleksowego świadczenia. W związku z tym czynności będące przedmiotem kompleksowego świadczenia powinny mieć tożsamy moment powstania obowiązku podatkowego. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy kilka świadczeń obejmuje, z ekonomicznego punktu widzenia, jedno świadczenie, świadczenie to nie może być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sensie ekonomicznym z pojedynczym świadczeniem mamy do czynienia, gdy jeden lub więcej elementów uznaje się za świadczenie zasadnicze, podczas gdy inne elementy traktuje się jako pomocnicze. Świadczenie ma natomiast charakter świadczenia pomocniczego, jeśli nie stanowi dla podatnika celu samego w sobie, a jedynie prowadzi do lepszego wykorzystania świadczenia zasadniczego. Podkreślić należy, że w przypadku świadczeń złożonych o zasadach opodatkowania elementów pomocniczych decyduje zawsze charakter świadczenia zasadniczego. W kontekście problemu będącego przedmiotem niniejszego wniosku istotne znaczenie ma m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r., zapadły co prawda pod rządami poprzedniej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), ale zachowujący w pełni aktualność w obecnym stanie prawnym, w którym stwierdzono, że "podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką podatku od towarów i usług"

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2001 r., sygn. Akt I SA/Łd 2237/98 stwierdził: "Wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako osobnych usług nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Z podstawy opodatkowania całościowej usługi świadczonej przez jeden podmiot nie można wyłączyć poszczególnych jej elementów i opodatkować ich według innych stawek. Czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, iż świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego w procesie prowadzonej przezeń działalności produkcyjnej, służąc tym samym tej działalności produkcyjnej, albo też do zaspokojenia potrzeb zamawiającego o charakterze konsumpcyjnym. Na podstawie tej tezy można zatem uznać, że wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako osobnych usług nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie". Problematyka opodatkowania świadczeń złożonych była również przedmiotem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które powinno być brane pod uwagę przy ustalaniu zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W wyroku z dnia 27 października 2001 r. w sprawie C-41/04 L Verzekeringen BV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, Trybunał stanął na stanowisku, że dostawa programu komputerowego oraz jego późniejsza adaptacja do potrzeb klienta powinna być traktowana jako pojedyncza transakcja dla celów opodatkowania podatkiem od wartości dodanej.

W sprawie będącej przedmiotem tego orzeczenia L Verzekeringen (dalej: L) jest spółką prowadzącą działalność ubezpieczeniową w Holandii. W 1997 r. L podpisał kontrakt z Financial Data P Corporation (dalej: Financial Data P) z siedzibą w USA. Zgodnie z zawartą umową Financial Data P zobowiązał się dostarczyć na rzecz L program komputerowy. Financial Data P zobowiązał się jednocześnie do dostosowania dostarczanego programu do specyficznych potrzeb L oraz do przeprowadzenia szkolenia w zakresie obsługi programu wśród pracowników Spółki. Wszystkie te czynności zostały wykonane za dodatkowym wynagrodzeniem.

Spółka L stała na stanowisku, że zakup podstawowej wersji oprogramowania, która nie była modyfikowana znajdował się poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ocenie Spółki opodatkowaniu podlegało tylko świadczenie usług związane z dostosowaniem programu oraz szkoleniem pracowników L. Holenderskie organy skarbowe stanęły na stanowisku, że na podstawie kontraktu zawartego pomiędzy Financial Data P oraz L przeprowadzona została transakcja, która w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług.

W wyniku sporu sprawa trafiła przed Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W orzeczeniu Trybunał wskazał, iż celem transakcji zawartej przez Strony była dostawa oprogramowania odpowiednio dostosowanego do specyficznych potrzeb klienta. Dlatego też w ocenie Trybunału nie można twierdzić, że w sprawie będącej przedmiotem orzeczenia miały miejsce dwie transakcje - pierwsza polegająca na zakupie istniejącego oprogramowania oraz druga polegająca na jego dostosowaniu do potrzeb L. Trybunał podkreślił, że fakt oddzielnego wycenienia transakcji przez Strony, nie może przesądzać o ich kwalifikacji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Dlatego też zdaniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości art. 2 VI Dyrektywy (obecnie Dyrektywy Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej zwanej Dyrektywą 112) należy interpretować w taki sposób, aby zakup oprogramowania a następnie jego dostosowanie były traktowane dla potrzeb podatku VAT jako pojedyncza dostawa.

W orzeczeniu tym Trybunał wskazał również, że jeżeli dwa lub więcej elementów dostarczonych przez podatnika klientowi są ze sobą powiązane na tyle ściśle, że tworzą w sposób obiektywny z ekonomicznego punktu widzenia jedną transakcję, której podział byłby sztuczny, to wszystkie te elementy tworzą pojedynczą dostawę dla celów podatku od wartości dodanej. Powyższe (w ocenie Trybunału w sprawie będącej przedmiotem orzeczenia) odnosi się do transakcji, w której podatnik dostarcza klientowi standardowe oprogramowanie (...) nagrane na nośnik, a następnie adaptuje to oprogramowanie do specyficznych potrzeb klienta, nawet jeżeli klient płaci oddzielne wynagrodzenie za poszczególne elementy.

Innym wyrokiem, w którym Trybunał odniósł się do zagadnienia świadczeń złożonych był wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd V. Commissioners of Customs 8 Excises. W sprawie będącej przedmiotem tego orzeczenia Card Protection Plan Ltd (dalej: "CPP") świadczył usługi polegające na ubezpieczeniu od strat finansowych oraz innych niedogodności w przypadku zgubienia kart płatniczych, dokumentów ubezpieczenia, paszportu, kluczy itp. W polisie ubezpieczeniowej jako ubezpieczony figurował klient CPP. Polisa ubezpieczeniowa obejmowała w szczególności gwarancję wypłaty odszkodowania za straty finansowe powstałe w wyniku nieautoryzowanego użycia kart kredytowych, dokonanie przez CPP niezbędnych zawiadomień w przypadku utraty karty, a także inne formy pomocy poszkodowanym, np. pomoc medyczną. CPP stał na stanowisku, że w ramach swojej działalności świadczy kompleksowe usługi, których zasadniczym celem było ubezpieczenie posiadaczy kart kredytowych, które korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów usług. Zdaniem brytyjskich organów podatkowych w zakresie części swoich usług CPP nie mógł korzystać ze zwolnienia ze względu na fakt, że nie wszystkie świadczone usługi były usługami finansowymi.

Europejski Trybunału Sprawiedliwości wskazał, że podmiot, który przy wykorzystaniu polisy zbiorowej zapewnia ubezpieczenie swoim klientom, powinien być traktowany jako podmiot świadczący usługi ubezpieczeniowe w rozumieniu VI Dyrektywy VAT (obecnie Dyrektywy 112). W związku z tym pojawiła się wątpliwość, czy CPP miał prawo do stosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług do całości świadczonych przez siebie usług. Trybunał nie rozstrzygnął tej kwestii (została ona pozostawiona do decyzji sądu krajowego), określił jednak co należy rozumieć pod pojęciem świadczeń złożonych oraz zasad ich opodatkowania. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał mianowicie, że zgodnie z artykułem 2 (1) VI Dyrektywy, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jednakże w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zdaniem Trybunału z pojedynczą usługą w sensie ekonomicznym mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub więcej elementów uznaje się za usługę zasadniczą podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze. W ocenie Trybunału usługa ma charakter usługi pomocniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, a jedynie prowadzi do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Trybunał wskazał, że w przypadku świadczeń złożonych o zasadach opodatkowania usług pomocniczych decyduje zawsze charakter usługi zasadniczej. ETS w omawianej sprawie pozostawił do rozstrzygnięcia sądowi krajowemu ustalenie czy w przypadku usług świadczonych przez CPP można było mówić o świadczeniu złożonym oraz, czy usługa ubezpieczeniowa była w takiej sytuacji usługą zasadniczą. Należy podkreślić, iż takie stanowisko (odnośnie świadczeń kompleksowych) jest również prezentowane przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że świadczenie kompleksowe powinno być traktowane jako jednorodne zdarzenie opodatkowane podatkiem do towarów i usług i nie może być sztucznie dzielone na odrębne świadczenia (IP-PP2-443-12/08-2/AZ). W interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2006 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach wskazał: "Wobec powyższego, jeżeli z umowy zawartej z kontrahentem wynika, że zleca on wykonanie jednej kompleksowej usługi polegającej na obsłudze targów i wystaw, to powinna ona być traktowana jako usługa stanowiąca jedną czynność bez rozbicia na poszczególne elementy składowe." (sygn. OG/005/176B/PP2/443/44/06).

W wyroku z dnia 12 czerwca 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że: "Jeżeli kilka świadczeń wykonanych przez podatnika na rzecz konsumenta jest tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie w aspekcie ekonomicznym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia i czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku VAT. Do wszystkich tych świadczeń i czynności stosowana jest jednakowa stawka VAT". Przeciwko podziałowi danego świadczenia wypowiadał się również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. FSK 1512/07 Sąd ten stwierdził: "Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, że w przypadku gdy dana działalność ma charakter kompleksowy, o tym czy jest dostawą towarów, czy też usługą decyduje zamiar stron transakcji, z którego wynika jej ekonomiczna istota. Niedopuszczalne jest natomiast ze względów podatkowych abstrahowanie od tej kwestii w oparciu o zasady metodyczne PKWiU. (...) W orzecznictwie sądowym dominuje stanowisko, które podziela Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym jak wskazane w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z ust. 2 i w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2006 r. sygn. akt I FSK 945/05, ONSAiWSA z 2007 r. Nr 4, poz. 91 z glosą G. Mularczyka, OSP z 2007/7 - 8/81)".

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, o której mowa w stanie faktycznym niewątpliwie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym. Jego podstawą i zasadniczym elementem jest energia elektryczna (dostawa towaru) natomiast usługa dystrybucji ma charakter wtórny. Sama usługa dystrybucji nie ma żadnego znaczenia bez dostawy towarów, a jej istota sprowadza się do charakteru pomocniczego. Usługa dystrybucji ma na celu umożliwienie skorzystania z towaru, będącego przedmiotem dostawy. Z punktu widzenia odbiorcy świadczenia Spółki, zakup samej usługi dystrybucji byłby bezprzedmiotowy.

Za taką kwalifikacją przemawia również fakt, że umowy zawierane przez Wnioskodawcę stanowią, że przedmiotem świadczenia, oprócz dostawy towaru (energii elektrycznej) jest również usługa dystrybucji. W przedmiotowej sprawie nie można by było mówić o świadczeniu kompleksowym jedynie, gdyby jeden podmiot dokonał dostawy towarów a drugi świadczyłby usługę dystrybucji. W przeciwnym wypadku nie ma podstaw do dzielenia świadczenia na poszczególne składowe. Podstawą opodatkowania jest bowiem kwota należna otrzymana przez Spółkę, a ta dotyczy całego świadczenia. Należy podkreślić, iż stosownie do postanowień art. 78 Dyrektywy 112 do podstawy opodatkowania wlicza się m.in. również koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. W świetle postanowień tego przepisu dystrybucja energii elektrycznej niewątpliwie powinna być uwzględniania w podstawie opodatkowania dostawy energii elektrycznej.

Takie stanowisko zostało również zaprezentowane w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 10 sierpnia 2005 r. przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego, który wskazał: "Mając na uwadze specyfikę prowadzonej przez Wnioskującego działalności oraz brzmienie powołanych powyżej przepisów należy przyjąć, że w przypadku sprzedaży energii elektrycznej wraz z usługą przesyłu w ramach zawartych umów (dla których to czynności został określony w tych umowach jeden termin płatności) obowiązek podatkowy powstawać będzie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) cytowanej ustawy. W umowie tej określony został sposób rozliczeń całości przedmiotu umowy, a więc sprzedaży towaru i świadczenia usług. (sygn. PPl-443/84/2005)".

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że dokonując klasyfikacji poszczególnych składowych czynności" można uzyskać klasyfikacje w różnych innych grupowaniach, jednak z zasad metodycznych PKWiU wynika, że w przypadku czynności złożonych należy przyjąć następujące zasady kwalifikacji, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.