IPPP1-443-426/10-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2010 r. (data wpływu 21 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży prawa gwarantującego wstęp na określone obiekty sportowe lub uczestnictwa w zajęciach sportowych/rekreacyjnych - jest prawidłowe,

W dniu 21 kwietnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży prawa gwarantującego wstęp na określone obiekty sportowe lub uczestnictwa w zajęciach sportowych/rekreacyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach planowanej działalności gospodarczej, Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") zapewnia firmom (dalej: "Klient" lub "Klienci") kompleksowe rozwiązania z zakresu świadczeń pracowniczych. Rozwiązania te polegają na udzielaniu pracownikom Klienta prawa do uczestnictwa w określonych zajęciach sportowych/rekreacyjnych (w ramach "Zajęcia Sportowe") lub prawa wstępu na określone obiekty sportowe (w ramach pakietów "Obiekty Sportowe") przez określony okres czasu. Powyższe usługi Spółka będzie świadczyć, w zależności od regionu kraju, którego będą dotyczyły, przede wszystkim, w ramach programów pod nazwami... itp. (dalej łącznie: "Programy"). Wraz ze wzrostem zainteresowania oferowanymi usługami, Spółka będzie tworzyła programy obejmujące kolejne regiony kraju (nie jest wykluczone, iż w przyszłości Spółka wprowadzi Program skierowany do Klientów posiadających swoje oddziały w wielu miastach kraju.). W ramach Programów pracownicy Klientów uzyskują nielimitowane prawo wstępu na basen, lodowisko, sauny, zajęcia ze sztuk walk itp. w dowolnie wybranych z oferty ośrodkach. Mając na uwadze fakt, iż nie każdy pracownik potencjalnego Klienta może być zainteresowany korzystaniem z pełnej oferty proponowanych w ramach Programów świadczeń, zostaną one podzielone na dwa zasadnicze pakiety, o nazwach "Obiekty Sportowe" oraz "Zajęcia Sportowe" (Spółka zaznacza, iż nazwy te mają charakter roboczy. Spółka może w praktyce zdecydować się na użycie odmiennego nazewnictwa). W ramach pakietu "Obiekty Sportowe" pracownicy Klientów uzyskają prawo wstępu na obiekty sportowe takie jak:

* basen,

* lodowisko,

* korty squash-a,

* ścianka wspinaczkowa.

Natomiast pakiet "Zajęcia Sportowe" umożliwi pracownikom Klientów wstęp na różnego rodzaju zajęcia sportowe, których wspólnym mianownikiem będzie zasadniczo udział osoby prowadzącej/trenera/instruktora, takich jak: aqua aerobic, joga czy sztuki walki. Pakiet ten będzie również uprawniał do wstępu na indoor cycling, taniec, nordic walking, pilates, zajęcia fitness czy siłownię, jak również do groty solnej czy sauny.

Powyższe pakiety będą oferowane przez Spółkę rozłącznie. Oznacza to, iż Klient będzie miał prawo ograniczyć zakres nabywanych usług np. tylko do pakietu "Obiekty Sportowe" lub też kupić oba te pakiety jednocześnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z ogólną zasadą odnośnie do momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, która znajduje swój wyraz w art. 19 ust. 1 Ustawy o VAT, zasadniczo obowiązek powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Brzmienie tego artykułu wskazuje bezpośrednio, iż powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT jest bezpośrednio związane z (i.) faktycznym dokonaniem dostawy, którą w świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, należy rozumieć jako dokonanie przeniesienia prawa do rozporządzania określonymi towarami jak właściciel przez zbywcę na rzecz nabywającego, bądź z (ii.) faktycznym wykonaniem usługi, rozumianej zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, zasadniczą kwestią przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług, jest stwierdzenie kiedy dana usługa została faktycznie wykonana. Natomiast w celu ustalenia, kiedy dana usługa została faktycznie wykonana, nieodzowne jest określenie jej natury i charakteru.

Natura i charakter usług świadczonych przez Wnioskodawcę

W ramach planowanej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie zapewniał Klientom kompleksowe rozwiązania z zakresu świadczeń pracowniczych, których charakter będzie sprowadzał się do udzielania pracownikom Klientów prawa do uczestnictwa w określonych zajęciach sportowych/rekreacyjnych lub prawa wstępu na określone obiekty sportowe. Działania Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług będą sprowadzały się do zagwarantowania Klientom, iż ich pracownicy będą uprawnieni do uczestnictwa w zajęciach sportowych/rekreacyjnych lub wstępu na określone obiekty sportowe wskazane w ofercie Wnioskodawcy. Nieistotne w tym zakresie pozostaje, czy pracownicy Klientów skorzystają z przysługujących im uprawnień i np. będą brali udział w zajęciach sportowych/rekreacyjnych, czy też zrezygnują z przysługujących im uprawnień. Istotne jest natomiast, iż Spółka w ramach świadczenia usług gwarantuje Klientom, że niezależnie od woli pracowników, wstęp na określone obiekty lub uczestnictwo w zajęciach sportowych/rekreacyjnych będzie dla pracowników Klientów pewny.

Moment wykonania usług przez Wnioskodawcę

Mając na uwadze fakt, iż przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy jest zagwarantowanie możliwości uczestnictwa w określonych zajęciach sportowych/rekreacyjnych lub wstępu do określonych obiektów sportowych, istotne jest wskazanie kiedy usługa ta faktycznie jest wykonana. Zdaniem Spółki, wykonanie tych usług następuje już w momencie zagwarantowania pracownikom Klientów określonych uprawnień. Oznacza to, iż jeżeli Spółka zawiązując umowę z Klientem zagwarantuje z dniem np. 10 marca, iż pracownicy Klienta będą mogli korzystać od tego dnia z oferowanych przez Spółkę świadczeń, to zdaniem Spółki, usługa zostanie wykonana właśnie 10 marca. Znamienne w ocenie Wnioskodawcy w tym zakresie jest literalne brzmienie art. 19 ust. 1 Ustawy o VAT. Rzeczony przepis wskazuje, iż "obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi". Oznacza to, zdaniem Spółki, iż obowiązek podatkowy w podatku VAT, immanentnie związany z określonym zdarzeniem gospodarczym, powstaje, zgodnie z brzmieniem wskazanego przypisu, dokładnie w chwili wykonania usługi, nie zaś w miesiącu, czy w dniu, kiedy została ona wykonana. Oznacza to, iż jeżeli Spółka zawiązując umowę z Klientem zagwarantuje np. 10 marca o godzinie 14:00, iż pracownicy Klienta będą mogli korzystać z oferowanych przez Spółkę świadczeń, to zdaniem Spółki, usługa zostanie wykonana 10 marca o godzinie 14:00. Jedynie w celu uproszczenia, za chwilę wykonania usługi zostanie przyjęta określona data dzienna. Przyjęcie innego założenia np. że usługa jest wykonywana w momencie faktycznego wykorzystania przez pracownika przysługującego mu uprawnienia mogłoby, w przypadku kiedy pracownik nie wykorzysta przysługującego mu uprawnienia, prowadzić do sytuacji, w których obowiązek podatkowy nigdy by nie powstawał bo usługa Spółki nigdy nie zostałaby uznana za wykonaną. Przyjęcie założenia, iż usługa wykonana jest z końcem okresu, w którym pracownik może z niej korzystać mogłoby prowadzić do podobnej sytuacji, nieopodatkowania usługi, w przypadku gdyby usługi Spółki miały charakter nielimitowany.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towarów, lub z momentem wykonania usługi. Przedmiotowy przepis stanowi odzwierciedlenia art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE"), stanowiącym, iż "zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług". Przepis art. 66 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje natomiast, iż "w drodze odstępstwa od art. 63, 64 i 65, państwa członkowskie mogą postanowić, że VAT staje się wymagalny dla określonych kategorii podatników w jednym z następujących terminów: a) nie później niż z datą wystawienia faktury; (...)". Polski ustawodawca skorzystał ze wskazanego powyżej rozwiązania konstruując art. 19 ust. 4 Ustawy o VAT wskazujący, iż "jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi".

Analizując powyższe przepisy wskazać należy, iż obowiązek podatkowy z tytułu transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, która zgodnie z przepisami w zakresie podatku VAT musi zostać udokumentowana fakturą VAT, powstaje z chwilą wystawienia faktury VAT. Przenosząc powyższe na grunt sytuacji Spółki, jeżeli Wnioskodawca wykona usługę na rzecz podatnika podatku VAT i jest zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą, to obowiązek podatkowy z tytułu tej transakcji powstanie nie w chwili wykonania tej usługi, lecz w dniu wystawienia faktury dotyczącej tej usługi. Posługując się przykładem, jeżeli Spółka zawiązując umowę z Klientem zagwarantuje możliwości uczestnictwa w określonych zajęciach sportowych/rekreacyjnych lub wstępu do określonych obiektów sportowych np. 10 marca, a zagwarantowanie tego prawa zostanie udokumentowane fakturą VAT, to obowiązek podatkowy powstanie właśnie w dniu wystawienia faktury, nie zaś w momencie faktycznego wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5). Stosownie do art. 19 ust. 11 jeżeli przez wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 4, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury. W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zapewnia firmom kompleksowe rozwiązania z zakresu świadczeń pracowniczych, posiadając w swojej ofercie zajęcia sportowe w ramach pakietów "Obiekty Sportowe" oraz "Zajęcia Sportowe". Pakiet "Obiekty Sportowe" uprawnia do wstępu na obiekty sportowe takie jak basen, lodowisko, korty do squash-a, ścianka wspinaczkowa, natomiast pakiet "Zajęcia Sportowe" umożliwi pracownikom Klientów wstęp na różnego rodzaju zajęcia sportowe, których wspólnym mianownikiem jest zasadniczo udział osoby prowadzącej/trenera, takich jak: aqua aerobic, joga, sztuki walki, indoor cycling, taniec, nordic walking, pilates, zajęcia fitness czy siłownię. Spółka podkreśla, iż powyższe pakiety będą oferowane przez Spółkę rozłącznie. Działania Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług będą sprowadzały się do zagwarantowania Klientom, iż ich pracownicy będą uprawnieni do uczestnictwa w zajęciach sportowych/rekreacyjnych lub wstępu na określone obiekty sportowe wskazane w ofercie Wnioskodawcy. Spółka w ramach świadczenia usług gwarantuje Klientom, że niezależnie od woli pracowników, wstęp na określone obiekty lub uczestnictwo w zajęciach sportowych/rekreacyjnych będzie dla pracowników Klientów pewny. Nieistotne w tym zakresie pozostaje, czy pracownicy Klientów skorzystają z przysługujących im uprawnień i np. będą brali udział w zajęciach sportowych/rekreacyjnych, czy też zrezygnują z przysługujących im uprawnień.

Oceniając naturę i charakter świadczonych usług, należy stwierdzić, iż w ramach świadczonej usługi, Spółka zobowiązuje się przekazać uprawnienia w ramach Pakietów "Obiekty Sportowe" i "Zajęcia Sportowe". Zatem, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż wykonanie usługi nastąpi w momencie zagwarantowania powyższych uprawnień. Dniem wykonania usługi będzie dzień, od którego pracownicy Klienta będą mogli korzystać z oferowanych świadczeń. Należy zauważyć, iż Wnioskodawca zaznacza w opisie sprawy, iż będzie świadczyć usługi na rzecz podmiotów gospodarczych, nie zaś osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Zatem, w myśl art. 106 ust. 1, Spółka będzie obowiązana wystawić fakturę VAT z tytułu świadczonych usług.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy dla świadczonych przez Spółkę usług, powstanie w terminie wystawienia faktury VAT, zgodnie z powołanym art. 19 ust. 4 ustawy. Fakturę dokumentującą świadczone usługi Wnioskodawca ma obowiązek wystawić nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi. Jeśli faktura nie zostanie wystawiona w powyższym terminie, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przedmiotowych usług powstanie w 7 dniu od dnia ich wykonania. Natomiast jeżeli przed wykonaniem usługi zostanie wpłacona zaliczka, zadatek, rata, obowiązek podatkowy powstanie w myśl art. 19 ust. 11 z chwilą jej otrzymania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.