IPPP1-443-416/11-4/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 8 marca 2011 r.) - uzupełnionym w dniu 23 maja 2011 r. na wezwanie Organu z dnia 17 maja 2011 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 23 maja 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 17 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 20 września 2010 r. S. sp. z o.o. podpisała umowę z N., zwanym dalej Zamawiającym, dot. przygotowania i realizacji od października 2010 r. do grudnia 2011 r. 20 trzydniowych szkoleń służących zwiększaniu adaptacyjności przedsiębiorstw poprzez podnoszenie kompetencji przedstawicieli pracowników i pracodawców, to jest członków N., członków rad pracowników, a także przedstawicieli Izby Rzemiosła i Przedsiębiorczości.

Ww. usługa szkoleniowa, realizowana w ramach projektu "Szkolenia podnoszące kompetencje...", jest w całości finansowana ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki, poddziałanie 8.1.3., przyznanych Zamawiającemu w ramach konkursu przez Urząd Marszałkowski.

Spółka S. została wybrana do realizacji usługi szkoleniowej w drodze zamówienia publicznego na podstawie przedstawionej Zamawiającemu oferty zawierającej cenę całkowitą usługi wynikającą z ceny jednostkowej tj. ceny jednego trzydniowego szkolenia wynoszącej 8750 PLN obejmującą przygotowanie i przeprowadzenie szkolenia, druk materiałów szkoleniowych, koszty dojazdu i pobytu trenera w miejscu szkolenia. Zgodnie z wymogami dot. procedury zamówienia publicznego cena ta została podana Zamawiającemu w ofercie jako cena brutto, zgodnie ze stanem faktycznym obowiązującym w 2010 r., to jest z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w związku z zał. 4 do ustawy o podatku VAT określającym jako zwolnione z VAT sklasyfikowane w PKWiU ex 80 usługi w zakresie edukacji.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała dodatkowo, iż nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczonych usług, a usługi organizacji szkoleń nie są objęte akredytacją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługa szkoleniowa świadczona przez S. Sp. z o.o. w 2011 r. w ramach projektu Szkolenia podnoszące kompetencje... jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy ww. usługa szkoleniowa powinna być zwolniona z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o podatku od towarów i usług, za czym przemawiają 3 przesłanki:

Przesłanka 1: Szkolenia te można zaliczyć do usług kształcenia zawodowego, gdyż są adresowane do pracowników pracodawców, w tym członków N. członków rad pracowników, oraz przedstawicieli Izby Rzemiosła i Przedsiębiorczości.

Szkolenia obejmują następujące zagadnienia:

* Ustawa z dnia 7 IV 2006 r. dot. informacji i konsultacji; Typy informacji i dokumentów niezbędnych w procesie informacji i konsultacji: Podstawy analizy dokumentacji przedsiębiorstwa; Znaczenie najważniejszych wskaźników ekonomicznych,

* Podstawy finansów analizy finansowej przedsiębiorstw; Etapy restrukturyzacji; Restrukturyzacja zatrudnienia; Wykorzystanie elementów flexicurity i standardów społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstwa; Znaczenie komunikacji w procesie restrukturyzacji zatrudnienia,

* Analiza przyczyn restrukturyzacji; Analiza celów i działań podjętych w ramach restrukturyzacji; Ocena efektów działań restrukturyzacyjnych; Przykłady dobrych praktyk w zakresie dialogu społecznego w procesie restrukturyzacji.

Ww. szkolenia, w 4. kwartale 2011 r. zostaną zakończone całodniowym seminarium podsumowującym. Zgodnie z założeniami Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki szkolenia te realizują następujące cele polityk krajowych i europejskich:

* inicjują współpracę organizacji pracowników i organizacji pracodawców na rzecz skuteczniejszego antycypowania i zarządzania zmianą w przedsiębiorstwach, będącego jednym z warunków podnoszenia adaptacyjności firm,

* sprzyjają aktywnemu włączaniu partnerów społecznych w działalność firm, dając pracownikom możliwość zrozumienia procesów zachodzących na poziomie firm i sektorów i podnosząc szansę na ich akceptację,

* sprzyjają poprawie jakości miejsc pracy,

* wpisują się w strategię zrównoważonego rozwoju przyczyniając się do upowszechniania idei społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw i flexicurity jako narzędzi realizacji celów Strategii Lizbońskiej, służących lepszemu przystosowywaniu rynków pracy do zmian.

W świetle powyższego, Wnioskodawca uważa, że szkolenia te mieszczą się w kategorii kształcenia zawodowego.

Przesłanka 2: Usługi te są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, to jest:

* Ustawa z dnia 7 kwietnia 2006 r. o informowaniu pracowników i przeprowadzaniu z nimi konsultacji, z której wynika, w odniesieniu do pracodawców jak i pracowników, wymóg znajomości zasad procesu informacji i konsultacji, a te właśnie zagadnienia są głównymi zagadnieniami objętymi programem szkolenia,

* Szczegółowy Opis Priorytetów Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki wydany przez Ministra Rozwoju Regionalnego, a także Wytyczne Ministra Rozwoju Regionalnego w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, oraz Program Operacyjny Kapitał Ludzki, zaakceptowany przez Radę Ministrów i Komisję Europejską określające zasady realizacji działań finansowanych z funduszy UE. Zgodnie z powyższymi aktami prawnymi i dokumentami, przedmiotowe szkolenia skierowane są do grupy odbiorców spełniających ściśle określone kryteria (Program Operacyjny Kapitał Ludzki), ponadto są realizowane w oparciu o zatwierdzony przez Instytucję Wdrażającą (Urząd Marszałkowski) program, z uwzględnieniem szczegółowych wytycznych co do realizacji celów szkolenia oraz poszczególnych wskaźników, które należy w drodze szkolenia osiągnąć, w tym rezultatów twardych i rezultatów miękkich (zgodnie ze Szczegółowym Opisem priorytetów Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki).

Kryteria doboru uczestników szkolenia są ponadto dokumentowane zgodnie z Wytycznymi Ministra Rozwoju Regionalnego w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, m.in. w postaci deklaracji uczestnictwa w projekcie, która zawiera: wyrażenie woli uczestniczenia, oświadczenie uczestnika o spełnieniu kryteriów kwalifikowalności uprawniających do udziału w projekcie, datę i podpis uczestnika projektu. Kwalifikowalność uczestników sprawdzana jest ponadto na kilku poziomach, m.in. przez organizatora szkolenia na etapie rekrutacji, a także przez instytucję wdrażającą (Urząd Marszałkowski) prowadzącą bazę danych beneficjentów działań finansowanych z funduszy UE. Realizacja szkoleń i udział w nich osób spełniających kryteria kwalifikowalności dokumentowane są dodatkowo w postaci dzienników, certyfikatów ukończenia szkolenia, list obecności, testów sprawdzających wiedzę uczestników, ankiet końcowych, listów potwierdzających odbiór materiałów szkoleniowych.

W świetle powyższego, ww. usługa należy do usług kształcenia zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 29 października 2010 r., należy tym samym do kategorii usług zwolnionych z VAT.

Przesłanka 3: Wyżej wymienione usługi szkoleniowe są finansowane w całości ze środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, poddziałanie 8.1.3" przyznanych w drodze konkursu przez Urząd Marszałkowski, co przemawia za zwolnieniem ich z VAT w 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się natomiast od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Należy zaznaczyć, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o VAT, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT konieczne jest przede wszystkim, aby świadczone usługi spełniały funkcje kształcenia, w tym kształcenia zawodowego, przekwalifikowania zawodowego lub wychowania.

W ustawodawstwie brak jest definicji kształcenia. Słownik języka polskiego PWN definiuje proces kształcenia jako czynności, których celem jest: "przekazywać komuś wiedzę, umiejętności, czynić starania, aby ktoś zdobywał wiedzę, rozwijał umiejętności, rozwijać cechy charakteru" ("Słownik języka polskiego PWN" pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005).

W świetle powyższego proces kształcenia można określić jako proces, którego celem jest uzyskiwanie, uzupełnianie wiedzy ogólnej, a także umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288, str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Mając więc na uwadze fakt, że podczas organizowanego przez Spółkę szkolenia omawiany jest szereg zagadnień, tj. typy informacji i dokumentów niezbędnych w procesie informacji i konsultacji, podstawy analizy dokumentacji przedsiębiorstwa, znaczenie najważniejszych wskaźników ekonomicznych, podstawy finansów analizy finansowej przedsiębiorstw, etapy restrukturyzacji, restrukturyzacja zatrudnienia, wykorzystanie elementów flexicurity i standardów społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstwa, znaczenie komunikacji w procesie restrukturyzacji zatrudnienia, przykłady dobrych praktyk w zakresie dialogu społecznego w procesie restrukturyzacji oraz fakt, iż celem szkoleń jest podnoszenie kompetencji przedstawicieli pracowników i pracodawców, należy uznać, iż podczas szkoleń Spółka przekazuje wiedzę i umiejętności, a zatem realizuje proces kształcenia pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, którego efektem jest podniesienie kwalifikacji zawodowych oraz zdobycie nowej wiedzy przez uczestników szkoleń.

Przenosząc powołane wyżej przepisy na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż nie znajdą tu zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 29 lit. a) i b oraz § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia.

Jak bowiem wynika z okoliczności analizowanej sprawy Spółka nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, co wyklucza stosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT dla świadczonych usług szkoleniowych.

Spółka również nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczonych usług, a usługi organizacji szkoleń nie są objęte akredytacją, zatem opisane usługi nie mogą również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) cyt. ustawy.

Stwierdzić również należy, iż powołana przez Spółkę ustawa z dnia 7 kwietnia 2006 r. o informowaniu pracowników i przeprowadzaniu z nimi konsultacji (Dz. U. Nr 79, poz. 550 z późn. zm.) oraz Szczegółowy Opis Priorytetów Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki nie określają form szkolenia prowadzonego przez Spółkę oraz zasad, na których prowadzone są te szkolenia.

Artykuł 1 ust. 1 wymienionej ustawy stanowi, iż ustawa określa warunki informowania pracowników i przeprowadzania z nimi konsultacji oraz zasady wyboru rady pracowników.

Natomiast ze statutu dokumentu Szczegółowy Opis Priorytetów Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki wynika, że dokument ten ze względu na szczegółowość znajdujących się w nim informacji, stanowi kompendium wiedzy dla potencjalnych beneficjentów programu operacyjnego na temat możliwości i sposobu realizacji projektów współfinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego. Zawarte w nim informacje dotyczące szczegółowych typów projektów, listy potencjalnych beneficjentów, grup docelowych wsparcia oraz systemu wdrażania, ułatwią przygotowanie projektu i prawidłowe wypełnienie wniosku o jego dofinansowanie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że ponieważ przedmiotowe szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach odrębnych, w analizowanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT.

Na podstawie przedstawionych w sprawie okoliczności należy stwierdzić, że prowadzone przez Spółkę szkolenia podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT. Z wniosku Spółki wynika, że przedmiotowa usługa szkoleniowa jest w całości finansowana ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), środkami publicznymi są:

Jak wynika z powyższego przepisu ustawy o finansach publicznych, dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego spełnia definicję "finansowania ze środków publicznych", o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT. Zatem z uwagi na fakt, iż realizowane przez Wnioskodawcę szkolenia w całości finansowane są przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, korzystać będą ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT.

Oceniając zatem stanowisko Spółki całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.