IPPP1/443-404/11-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych finansowanych w części ze środków publicznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych finansowanych w części ze środków publicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2010 Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem są usługi edukacyjne polegające na organizacji szkoleń w zakresie finansów publicznych. Adresatami szkoleń są głównie pracownicy:

* jednostek samorządu terytorialnego - tj. urzędów miejskich, gminnych, powiatowych, wojewódzkich, marszałkowskich;

* pracownicy miejskich i gminnych Ośrodków Pomocy Społecznej;

* pracownicy miejskich i gminnych Zespołów Administracyjnych Szkół;

* inne osoby zainteresowane podnoszeniem swoich kwalifikacji lub poszerzaniem wiedzy zawodowej jak np. doradcy podatkowi, biegli rewidenci, prawnicy.

Szkolenia są prowadzone przez specjalistów w zakresie finansów publicznych, zatrudnianych na podstawie umów cywilno-prawnych.

Koszty szkoleń trzech pierwszych z wyżej wymienionych grup uczestników są finansowane w całości ze środków publicznych tj. - z budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Stanowią one zwykle ponad 70% ogółu uczestników każdego szkolenia.

Ostatnia grupa uczestników finansuje koszty szkoleń ze środków własnych. Stanowi ona zwykle mniej niż 30% ogółu uczestników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy świadczone usługi podlegają w całości zwolnieniu z podatku od towarów i usług, nawet jeżeli w którymś ze szkoleń liczba uczestników finansujących je ze środków własnych przekroczy 30%.

Stanowisko Wnioskodawcy

Świadczone usługi podlegają w całości zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Są one ewidentnie usługami kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego. W rozporządzeniu Rady (WE) NR 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, gdzie w rozdziale V - dotyczącym zwolnień, sekcji I (Artykuł 13 dyrektywy 77/388/EWG), artykule 14 zapisano, że:

"Usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu."

Organizowane szkolenia mieszczą się w definicji "seminarium" określonej w Rozporządzeniu Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych pod warunkiem, że czas ich trwania nie jest krótszy niż 5 godzin zajęć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Od 1 stycznia 2011 r. podstawowa stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Ponadto zgonie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy usługi z zakresu organizacji szkoleń dla firm prywatnych i instytucji sektora publicznego świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca organizuje szkolenia z zakresu finansów publicznych. Szkolenia są prowadzone przez specjalistów z zakresu finansów publicznych, których Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów cywilno - prawnych. Organizowane szkolenia są skierowane do pracowników jednostek samorządu terytorialnego, pracowników miejskich i gminnych Ośrodków Pomocy Społecznej, pracowników miejskich i gminnych Zespołów Administracyjnych Szkół oraz innych osób zainteresowanych poszerzaniem wiedzy i kwalifikacji (np. doradcy podatkowi, biegli rewidenci, prawnicy). Zdaniem Wnioskodawcy prowadzone szkolenia stanowią usługi kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego. Ponadto w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż koszt uczestnictwa w szkoleniu pracowników jednostek samorządu terytorialnego, miejskich i gminnych Ośrodków Pomocy Społecznej, miejskich i gminnych Zespołów Administracyjnych Szkół finansowany jest z budżetu jednostek samorządu terytorialnego a liczba tych uczestników stanowi zwykle ponad 70% ogółu uczestników każdego szkolenia. Natomiast pozostali uczestnicy np. doradcy podatkowi, biegli rewidenci, prawnicy sami pokrywają koszt udziału w szkoleniu zaś liczba tych uczestników stanowi zwykle mniej niż 30% ogółu uczestników.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze. zm.), sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, iż organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia w zakresie finansów publicznych, które zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy spełniają definicję szkoleń kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, nie będą w całości korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. W części odnoszącej się do uczestników których udział jest finansowany ze środków publicznych tj. jak wskazuje Wnioskodawca z budżetu jednostek samorządu terytorialnego, ww. szkolenia będą korzystały ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Natomiast w części odnoszącej się do pozostałych uczestników, którzy pokrywają koszty szkolenia z własnych środków nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy oraz w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia. W tej części świadczone usługi szkolenia będą opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Z uwagi na powyższe okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.