IPPP1/443-392/14-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. ("Spółka") jest spółką działającą w branży dewelopersko - budowlanej. Spółka rozważa utworzenie spółki osobowej (spółki jawnej lub komandytowej) z siedzibą w Polsce ("Spółka Osobowa"). Spółka planuje także wniesienie do Spółki Osobowej aportu, którego przedmiotem byłyby m.in. wierzytelności wynikające z:

* udzielonych pożyczek oraz naliczonych odsetek,

* zaliczek wpłaconych przez Spółkę na poczet zakupu lokali, dokonanych na rzecz podmiotu zewnętrznego ("Dłużnik").

Powyżej wymienione kwoty są łącznie dalej zwane "Wierzytelnościami".

Na potrzeby wniesienia aportu do Spółki Osobowej określona zostanie aktualna wartość rynkowa Wierzytelności z uwzględnieniem naliczonych (lecz nieotrzymanych) odsetek.

Spółka Osobowa zamierza następnie prowadzić proces odzyskiwania możliwie największej części Wierzytelności.

Spółka odliczyła VAT naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Dłużnika, a dotyczących wpłaconych przez Spółkę kwot na poczet zakupu lokali.

Niewykluczone, że po pewnym czasie od wniesienia aportu Spółka podejmie decyzję o odpłatnym zbyciu ogółu praw i obowiązków wynikających z udziału w Spółce Osobowej (dalej również "udział") objętych w zamian za wkład w postaci m.in. Wierzytelności. Cena sprzedaży będzie odpowiadała wartości rynkowej zbywanego ogółu praw i obowiązków. Przedmiotem transakcji zbycia będzie ogół praw i obowiązków wspólnika Spółki Osobowej, a więc wszelkie prawa i obowiązki przysługujące Spółce z tytułu uczestnictwa w Spółce Osobowej na moment zbycia. Wśród zbywanych praw mogą znaleźć się w szczególności: prawo do udziału w zysku, prawo do odsetek od wniesionego udziału kapitałowego, prawo do reprezentowania. Wśród obowiązków mogą znaleźć się: obowiązek uczestniczenia w wygenerowanej stracie, odpowiedzialność za zobowiązania.

Spółka nie prowadzi profesjonalnej działalności polegającej na obrocie papierami wartościowymi jak również nie będzie uczestniczyła w odpłatnym zarządzaniu Spółką Osobową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odpłatne zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy VAT. Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W opinii Spółki sprzedaż ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, jednakże mogłaby stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Jednakże Spółka pragnie wskazać, iż jej zdaniem dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT tylko w przypadku, gdy czynność ta jest wykonywana przez podmiot działający w ramach tej czynności w charakterze podatnika VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie zaś z ust. 2 cytowanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy Spółka uważa, iż nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem VAT będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem. Status podatnika VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu.

Z orzecznictwa TSUE wynika, iż posiadanie i zbywanie udziałów / akcji w spółkach co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej. Podmiot dokonujący tych czynności nie ma zatem statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Zgodnie z orzecznictwem TSUE istnieją sytuacje, w których posiadanie i sprzedaż papierów wartościowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały posiada lub też sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej / brokerskiej.

W opinii Spółki, czynność odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z uczestnictwa w Spółce Osobowej nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, gdyż Spółka nie będzie występować w tym przypadku w charakterze podatnika. Odpłatne zbycie praw i obowiązków będzie czynnością mieszczącą się w zakresie zwykłego wykonywania uprawnień właścicielskich.

Stanowisko Spółki potwierdza brzmienie interpretacji prawa podatkowego, wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 października 2012 t. (IPPP1/443-658/12-2/MPe), w dniu 13 marca 2012 r. (IPPP1/443-63/12-2/AP), oraz w dniu 12 listopada 2013 r. (IPPP1/443-880/13-4/MPe),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 1 października 2012 r. (IPTPP2/443-600/12-2/AW) oraz w dniu 8 sierpnia 2011 r. (IPTPP2/443-72/11-4/BM),

* Reasumując, zdaniem Spółki sprzedaż ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku uznania, że czynność odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka wnosi o wyjaśnienie, w jaki sposób ustalić podstawę opodatkowania oraz stawkę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych oraz inne zdarzenia, które w kontekście opisywanych zdarzeń pozostają poza sferą niniejszych rozważań.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem, za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE wskazał, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczy to sytuacji gdy:

* posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały posiada,

* sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,

* posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka rozważa utworzenie spółki osobowej oraz wniesienie do niej aportem wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek oraz naliczonych odsetek, zaliczek wpłaconych przez Spółkę na poczet zakupu lokali. Utworzona spółka osobowa zamierza prowadzić proces odzyskiwania ww. wierzytelności. Niewykluczone, że po pewnym czasie od wniesienia portu Wnioskodawca podejmie decyzję o odpłatnym zbyciu ogółu praw i obowiązków wynikających z udziału w spółce osobowej objętych w zamian za wkład w postaci wierzytelności. Cena sprzedaży będzie odpowiadała wartości rynkowej zbywanego ogółu praw i obowiązków. Przedmiotem sprzedaży będą wszelkie prawa i obowiązki przysługujące Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej na moment zbycia. W ich skład mogą wchodzić w szczególności: prawo do udziału w zysku, prawo do odsetek od wniesionego udziału kapitałowego, prawo do reprezentowania, obowiązek uczestniczenia w wygenerowanej stracie, odpowiedzialność za zobowiązania. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał również, że nie prowadzi profesjonalnej działalności podlegającej na obrocie papierami wartościowymi oraz nie będzie uczestniczył w odpłatnym zarządzaniu spółką osobowa.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

Analiza wskazanych wyżej uregulowań prawnych, jak również wnioski płynące z orzecznictwa TSUE oraz przedstawiony stan sprawy pozwalają na uznanie, że odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT tylko wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działający w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W kontekście powyższego należy uznać, że planowane przez Wnioskodawcę zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o VAT. Zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie obejmuje transakcji dotyczących nabywania i zbywania papierów wartościowych. Ponadto Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w odpłatnym zarządzaniu spółką osobową. Zatem opisana we wniosku czynności odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, będzie jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.