IPPP1-443-346/11-2/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2011 r. (data wpływu 25 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na drukowaniu nakładu czasopisma lub książki stanowią dostawę towarów czy też świadczenie usług - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na drukowaniu nakładu czasopisma lub książki stanowią dostawę towarów czy też świadczenie usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma Wnioskodawcy zajmuje się drukowaniem książek, czasopism i innych druków na zlecenie innych przedsiębiorców, w tym wydawnictw z materiałów własnych drukarni. Od 1 maja 2004 r. na wszystkie usługi Wnioskodawca stosował stawkę VAT 22%, a od stycznia 2011 r. 23%.Obecnie coraz częściej zgłaszają się wydawcy gotowi podjąć z Wnioskodawcą stałą współpracę polegającą na zlecaniu drukowania wydawnictw książkowych i czasopism specjalistycznych oznaczonych ISBN i ISSN, pod warunkiem, że wykonane prace będą traktowane zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ww. Ustawy tj. uznane za wytworzone dobra jako towary oraz nastąpi przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

Istotnym elementem procesu po stronie wydawcy jest niematerialne dobro (prawa autorskie publikowanych utworów). Prawa do tych utworów przekazywane są wydawcy przez autorów na podstawie odrębnych umów autorskich opartych o Ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Nr 24, poz. 83 z 2004 r.). Prawo to nie stanowi materiału do produkcji, bowiem jako takie nie jest materialne, a jedynie stanowi zgodne oświadczenie stron (autora i wydawcy), że autor zgadza się na publikację swego utworu, a wydawca zgadza się ją opublikować. W związku z tym wydawca nie przekazuje drukarni żadnych innych informacji, jak jedynie specyfikację techniczną w formie elektronicznej, która stanowi podstawę do wyprodukowania czasopisma lub książki.

Wydawnictwo, które nie posiada własnych urządzeń poligraficznych (maszyn drukarskich) przygotowuje w ramach swojej działalności specyfikację techniczną konkretnego produktu (czasopismo, książka). Specyfikacja ta sporządzana jest w formie elektronicznej, która zawiera wszystkie parametry techniczne danego produktu: wymiary stron, informacje o kolorze poszczególnych elementów, informację o rozmieszczeniu na stronach itp.

W ramach umowy z wydawnictwem, drukarnia z własnych materiałów takich jak papier, farba drukarska itp. oraz na własnych urządzeniach technicznych, wykonuje produkt (książka, czasopismo).

Ilość wykonanych egzemplarzy jest każdorazowo określana między stronami. Określone też zostaje wynagrodzenie za wyprodukowane czasopisma lub książki. Nakład (cała wyprodukowana liczba egzemplarzy) przeznaczona jest wyłącznie dla wydawnictwa (zleceniodawcy), nie stanowi przedmiotu sprzedaży do kogokolwiek innego w pojedynczych egzemplarzach lub większej ich ilości. W zamian za wynagrodzenie określone w umowie, wydawca przewłaszcza wszystkie wyprodukowane czasopisma lub książki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana sytuacja w obecnym stanie prawnym, gdy drukarnia z materiałów własnych i na podstawie specyfikacji technicznej wydawcy produkuje nakład czasopisma lub książki i następnie za ustalone wynagrodzenie przenosi na wydawcę własność takich produktów stanowi dostawę towarów rozumianą jako przeniesienie praw do rozporządzania towarem przez wydawcę jak właściciel czyli zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 (Dz. U. 54 poz. 535 z poz. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Od 1 maja 2004 r. dostawa towarów nie jest już równoznaczna z pojęciem sprzedaży w sensie cywilnym. Jest transakcją w wyniku, której przenosi się ekonomiczne władztwo nad rzeczą, czyli prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Dla celów VAT znaczenie ma, więc nie cywilistyczna forma danej transakcji, lecz jej ekonomiczny sens. Wielokrotnie potwierdzał to ETS (m.in. w wyrokach C-320/88, C-186/89). W tym kontekście wydawnictwo z pewnością ma prawo do sprzedaży książek lub czasopism.

Skoro w wyniku czynności drukarni powstają nowe dobra materialne, którymi drukarnia ma prawo rozporządzać w sferze materialnej, tym samym jest podmiotem uprawnionym do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą (materialnym efektem drukowania - książką lub czasopismem) jak właściciel na inny podmiot - nabywcę, w tym wypadku wydawcę. A to oznacza, że przekazanie wydawnictwu w zamian za wynagrodzenie wykonanych przez siebie towarów (książek lub czasopism) spełnia wszystkie warunki konieczne do uznania transakcji za dostawę.

Uznanie czynności drukarni w kraju za dostawę towaru, bądź za usługę ma znaczenie dla określenia właściwej stawki VAT. W przypadku drukarni wykonującej z materiałów własnych książki i czasopisma wydaje się być właściwe stosowanie preferencyjnej, zerowej stawki na dostawy krajowe, przy spełnieniu odpowiednich warunków (numerów ISBN i ISSN, które każdorazowo owe towary posiadają).

W piśmie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. (PP1-811-1900/04/DSz/4045) czytamy: "Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie praw do rozporządzania towarami jak właściciel. W przypadku, gdy przedmiotem czynności wykonywanych przez drukarnię, jest wykonanie produktu w postaci np. wydrukowanego materiału, który został wykonany na materiale własnym drukarni, czynność ta może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeśli wykonujący to zlecenie przenosi prawo do rozporządzania tym produktem jak właściciel na nabywcę. Ocena zatem, czy przedmiotowa czynność wykonywana przez drukarnię jest dostawą, czy też usługą, wymaga oceny indywidualnego stanu faktycznego."

Wydaje się, że zastosowanie powinny mieć przepisy Unii Europejskiej, które mają w takiej sytuacji bezpośrednie zastosowanie, co potwierdza Ogłoszenie Prezesa Rady Ministrów z 11 maja 2004 r. w sprawie stosowania prawa Unii Europejskiej (MP Nr 20/2004, poz. 359), jak również orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-103/88 i C-224/97). Potwierdza to wyrok ETS (C-139/84) mówiący, że produkcją są czynności, które tworzą nowe dobra materialne. Nowym dobrem materialnym jest, więc wyprodukowana przez drukarnię książka lub czasopismo na podstawie specyfikacji technicznej.

Taka interpretacja byłaby zgodna z zasadami równej konkurencji. Zamawiający drukowanie książek w drukarniach krajów trzecich będących członkami Unii Europejskiej mogą przy ich imporcie zastosować stawkę 0%, ponieważ następuje zakup towarów. Te same książki czy czasopisma zamówione w krajowej drukarni obciążone są stawką 22%, gdyż obiegowo rozumiane są jako usługi poligraficzne. Można, zatem stwierdzić, że w zakresie dostaw książek nieuznanie powyższej sytuacji za dostawę preferuje drukarnie zagraniczne i jednocześnie dyskryminuje drukarnie krajowe.

W dniu 29 maja 2009 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-371/09-2/AZ potwierdzającą stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uważa, że w obecnym stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r. na dostawę przez drukarnie książek i czasopism specjalistycznych, powinno się stosować stawkę VAT w wysokości 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Mając na uwadze regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w celu dokonania oceny, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o VAT, kluczowe jest ustalenie czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces wydrukowania książki lub czasopisma w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka lub czasopismo. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki lub czasopisma są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Kiedy jest mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, surowców i komponentów (papier, farby itp.), które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek lub czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się drukowaniem książek, czasopism i innych druków na zlecenie innych przedsiębiorców, w tym wydawnictw z materiałów własnych drukarni. Od 1 maja 2004 r. na wszystkie usługi Wnioskodawca stosował stawkę VAT 22%, a od stycznia 2011 r. 23%. Obecnie coraz częściej zgłaszają się wydawcy gotowi podjąć z Wnioskodawcą stałą współpracę polegającą na zlecaniu drukowania wydawnictw książkowych i czasopism specjalistycznych oznaczonych ISBN i ISSN, pod warunkiem, że wykonane prace będą traktowane zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ww. Ustawy tj. uznane za wytworzone dobra jako towary oraz nastąpi przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

Wydawnictwo, które nie posiada własnych urządzeń poligraficznych (maszyn drukarskich) przygotowuje w ramach swojej działalności specyfikację techniczną konkretnego produktu (czasopismo, książka). Specyfikacja ta sporządzana jest w formie elektronicznej, która zawiera wszystkie parametry techniczne danego produktu: wymiary stron, informacje o kolorze poszczególnych elementów, informację o rozmieszczeniu na stronach itp.

W ramach umowy z wydawnictwem, drukarnia z własnych materiałów takich jak papier, farba drukarska itp. oraz na własnych urządzeniach technicznych, wykonuje produkt (książka, czasopismo). W zamian za wynagrodzenie określone w umowie, wydawca przewłaszcza wszystkie wyprodukowane czasopisma lub książki.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii zakwalifikowania wykonywanych czynności jako dostawy towarów czy też świadczenia usług na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

W wyniku wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności wytworzone zostają, z materiału własnego, nowe produkty (książki i czasopisma), a następnie przeniesione zostaje na nabywcę (wydawcę) prawo do rozporządzania tymi produktami (towarami) jak właściciel. Taki charakter czynności przesądza na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, iż Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy towarów, tj. dostawy publikacji książek i czasopism - posiadających numer ISBN lub ISSN, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca wytwarzając książki i czasopisma z własnych materiałów, a następnie przenosząc prawo do rozporządzania takimi towarami jak właściciel na wydawcę, będzie dokonywał dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla przedmiotowej dostawy towarów książek i czasopism albowiem nie było to przedmiotem zapytania. Pytanie postawione przez Wnioskodawcę we wniosku zawężało się jedynie do określenia czy czynności druku książek z własnych materiałów należy uznać za dostawę towarów czy też za świadczenie usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.