IPPP1/443-339/10-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2010 r. (data wpływu 22 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości akceptacji faktury przez osobę trzecią posiadającą pełnomocnictwo do podpisywania faktur VAT w imieniu dostawcy oraz odliczenia podatku naliczonego na niej wskazanego - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości akceptacji faktury przez osobę trzecią posiadającą pełnomocnictwo do podpisywania faktur VAT w imieniu dostawcy oraz odliczenia podatku naliczonego na niej wskazanego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W toku prowadzonej działalności Spółka dokonuje nabyć paliw, olejów silnikowych, kosmetyków samochodowych, artykułów spożywczych etc. Dostawcami powyższych towarów są krajowe podmioty gospodarcze, zarejestrowane dla celów podatku od towarów i usług.

Z uwagi na szeroką skalę współpracy z ww. kontrahentami, w celu usprawnienia obiegu dokumentów, Spółka planuje zawarcie w umowach, o których mowa w § 6 ust. 2 rozporządzenia fakturowego z powyższymi podmiotami zapisów zakładających, iż akceptacja faktur wystawianych przez Spółkę w imieniu dostawcy (o której mowa w § 6 ust. 2 pkt 2b) rozporządzenia fakturowego) dokonywana będzie poprzez złożenie podpisu na oryginałach przedmiotowych faktur przez osobę trzecią (przykładowo pracownika biura rachunkowego właściwego dla dostawcy), posiadającą pełnomocnictwo do akceptacji faktur VAT w imieniu dostawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

W ocenie Spółki, akceptacja faktury wystawionej przez nabywcę może zostać dokonana przez złożenie podpisu na tej fakturze przez osobę trzecią (przykładowo pracownika biura księgowego kontrahenta), na podstawie udzielonego mu przez dostawcę pełnomocnictwa szczególnego do akceptowania faktur VAT w jego imieniu.

Zgodnie bowiem z § 6 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia fakturowego, umowa upoważniająca nabywcę towarów lub usług do wystawiania faktur VAT w imieniu dostawcy powinna zawierać postanowienie, iż będzie on przedstawiał drugiej stronie umowy (tekst jedn.: dostawcy) oryginał i kopię faktury do akceptacji w formie podpisu.

W ocenie Spółki, akceptacja faktury VAT wystawionej przez nabywcę może zostać dokonana poprzez osobę upoważnioną do reprezentowania dostawcy na podstawie pełnomocnictwa udzielonego zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "kodeks cywilny"). Stosownie bowiem do art. 95 § 1 kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie lub wynikających z właściwości czynności prawnej, czynności takiej można dokonać przez przedstawiciela. Zgodnie zaś z § 2 przywołanego przepisu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela (w granicach umocowania) pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Podkreślić również należy, iż żaden z przepisów ustawy o VAT czy też aktów wykonawczych do tej ustawy nie wyłącza możliwości dokonywania akceptacji, o której mowa w § 6 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia fakturowego przez podmiot trzeci (przykładowo pracownika biura rachunkowego sprzedawcy), na podstawie pełnomocnictwa szczegółowego udzielonego mu w tym zakresie przez dostawcę. W związku z powyższym udzielenie przez dostawcę Spółki pełnomocnictwa pracownikowi biura księgowego do akceptacji (podpisywania) w imieniu i na rzecz dostawcy wystawianych przez Spółkę faktur VAT jest działaniem dopuszczalnym na gruncie prawa podatkowego.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż analogiczne stanowisko w zakresie możliwości dokonania akceptacji faktury wystawionej przez Spółkę przez pełnomocnika dostawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 4 sierpnia 2006 r., sygn. P I/443/44TW/06, Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego wskazał, iż "w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nabywca usługi lub towaru otrzymałby od Spółki, jako dostawcy, upoważnienie do wystawiania faktur zgodnie z umową i po spełnieniu warunków określonych w § 10 rozporządzenia, a pracownik nabywcy - odrębne pełnomocnictwo do akceptacji w imieniu dostawcy (drugiej strony umowy) w formie podpisu oryginału i kopii faktury.

Skoro Spółka dokona takiego odrębnego umocowania na rzecz pracownika nabywcy, które spełniać będzie wymogi pełnomocnictwa określone w kodeksie cywilnym, to dokonana akceptacja faktury w formie podpisu będzie spełniała przesłanki określone w § 10 ust. 2 pkt 2 lit. b".

Dodatkowo, Spółka pragnie również zauważyć, iż dopuszczalność dokonywania czynności związanych z wystawianiem faktur VAT o "technicznym" charakterze przez pełnomocnika podatnika została wielokrotnie potwierdzona przez Ministra Finansów w interpretacjach indywidualnych dotyczących kwestii wystawiana faktur VAT przez podmiot trzeci działający w imieniu sprzedawcy. Na przykład, w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1165/08-6/EN z dnia 27 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów uznał, iż "nie narusza przepisów podatkowych zlecenie innemu podmiotowi (zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT), na podstawie stosownej umowy, technicznej czynności wystawienia faktury w imieniu i na rzecz podatnika podatku od towarów i usług".

Podobnie, w interpretacji indywidualnej nr ILPP1/443-362/09-2/BP z dnia 12 czerwca 2009 r., ten sam organ wskazał: "Spółka, realizująca w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, może również na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa rodzajowego wykonywać w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy techniczną czynność wystawienia faktur VAT. W konsekwencji, wystawienie faktur VAT przez Spółkę będzie równoznaczne z ich wystawieniem przez Wnioskodawcę". Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w interpretacji nr ILPP2/443-646/08-3/MN z dnia 14 października 2008 r.

W ocenie Spółki, argumentacja zawarta w powyższych interpretacjach, pomimo iż odnosi się do odmiennego zagadnienia (tekst jedn.: wystawiania faktur VAT na podstawie udzielonego pełnomocnictwa), zachowuje aktualność również w analizowanym przypadku. Potwierdza ona bowiem, iż na gruncie prawa podatkowego dopuszczalnym jest dokonanie technicznych czynności związanych z rozliczeniami VAT nie tylko przez samego podatnika, lecz również przez osobę trzecią na podstawie udzielonego jej pełnomocnictwa, zaś dokonanie takiej czynności przez pełnomocnika postrzegane powinno być jako równoznaczne z ich dokonaniem przez podatnika.

W świetle powyższego, uznać należy, iż akceptacja faktury VAT poprzez złożenie na niej podpisu przez osobę trzecią działającą na podstawie pełnomocnictwa (w świetle kodeksu cywilnego) udzielonego jej przez dostawcę towarów lub usług, traktowana powinna być jako równoznaczna z dokonaniem takiej akceptacji przez samego dostawcę. W konsekwencji, akceptacja taka spełnia, zdaniem Spółki, warunki określone w § 6 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia fakturowego.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, faktura VAT zaakceptowana przez osobę trzecią (np. pracownika biura księgowego właściwego dla dostawcy towarów lub usług), posiadającą pełnomocnictwo do akceptacji faktur VAT w imieniu dostawcy, będzie upoważniała Spółkę do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na tej fakturze w rozliczeniu za okres otrzymania zaakceptowanej faktury lub za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, co do zasady, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jeżeli natomiast podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może on obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie, art. 88 ustawy o VAT określa przypadki, w których prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje. I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury lub faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z regulacjami rozporządzenia fakturowego, jeżeli nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Jak zatem wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu sprzedawcy powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym Spółka będzie dysponowała fakturą zaakceptowaną przez dostawcę. Jednakże, jak wskazano w punkcie 1 powyżej, jako równoznaczną z akceptacją faktury przez dostawcę uznać należy również akceptację dokonaną przez osobę trzecią (np. pracownika biura rachunkowego), działającą w tym zakresie w charakterze pełnomocnika dostawcy. W takim przypadku, Spółka nabędzie zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury VAT zaakceptowanej w formie podpisu przez pełnomocnika dostawcy.

Ponadto, jeżeli Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zaakceptowanych przez osobę trzecią działającą na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez dostawcę w rozliczeniu za okres otrzymania tych faktur, stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT). Stosownie zaś do ust. 11 cyt. przepisu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie podkreślić należy, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest obostrzona ograniczeniami zawartymi w dziale IX powołanej ustawy. Ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem jednakże spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, np. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Jedno z takich ograniczeń wskazane zostało w art. 88 ust. 3a pkt 5 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Powyższe rozporządzenie określa również zasady wystawiania faktur przez nabywcę.

I tak, zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

W myśl § 6 ust. 2 tego rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

Stosownie do § 6 ust. 3 ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., faktura wystawiana na zasadach określonych w ust. 1 i 2 powinna dodatkowo zawierać informację, kto był wystawcą faktury i że wystawił ją w imieniu i na rachunek podatnika wymienionego w fakturze jako sprzedawca.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka - w ramach prowadzonej działalności - dokonuje nabyć paliw, olejów silnikowych, kosmetyków samochodowych, artykułów spożywczych etc. Dostawcami powyższych towarów są krajowe podmioty gospodarcze, zarejestrowane dla celów podatku od towarów i usług. W celu usprawnienia obiegu dokumentów, Spółka planuje zawarcie w umowach z podmiotami, o których mowa w § 6 ust. 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. zapisów zakładających, iż akceptacja faktur wystawianych przez Spółkę w imieniu dostawcy, o której mowa § 6 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia, dokonywana będzie poprzez złożenie podpisu na oryginałach przedmiotowych faktur przez osobę trzecią, np. przez pracownika biura rachunkowego właściwego dla dostawcy, posiadającą pełnomocnictwo do akceptacji faktur VAT w imieniu dostawcy.

Należy zauważyć, iż przepisy prawa podatkowego nie zawierają wyłączenia możliwości udzielenia odrębnego pełnomocnictwa do dokonywania akceptacji faktur VAT przez pracownika lub przez pracownika biura księgowego dostawcy towarów i usług. W związku z tym do oceny dopuszczalności takich czynności należy stosować przepisy dotyczące pełnomocnictwa. Kwestia udzielania pełnomocnictw uregulowana jest w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stosownie do art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. § 2 tego artykułu stanowi zaś, iż czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. W myśl zaś art. 96 ww. ustawy - Kodeks cywilny umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Z przywołanych przepisów wynika, iż ustawodawca postanowił, przy spełnieniu ściśle określonych warunków, o dopuszczalności wystawiania faktur przez nabywcę towarów i usług. Zawarta między kontrahentami umowa powinna w szczególności zawierać postanowienia, że nabywca będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu. Powołany przepis art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy wskazuje, iż brak akceptacji sprzedawcy skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę. A zatem nabywca, który przekazał sprzedawcy fakturę do akceptacji - nawet jeżeli wystawił ją zgodnie z obowiązującymi przepisami - nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego aż do czasu, gdy sprzedawca ją zaakceptuje. Jeśli jednak sprzedawca - kontrahent Spółki, dokonał odrębnego umocowania na rzecz osoby trzeciej (tekst jedn.: np. pracownika biura księgowego), które spełnia wymogi pełnomocnictwa określone w Kodeksie cywilnym, to dokonana akceptacja faktury przez tę osobę w formie własnoręcznego podpisu, będzie spełniała przesłanki określone w cyt. § 6 ust. 2 pkt 2b) rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., zaś podpis dokonany przez pełnomocnika dostawy będzie równoznaczny z podpisem dokonanym przez tego dostawcę.

Reasumując, odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż akceptacja faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu dostawcy, może być dokonywana przez osobę trzecią (np. pracownika biura księgowego dostawcy) na podstawie udzielonego tej osobie przez dostawcę pełnomocnictwa szczególnego do akceptowania faktur VAT w jego imieniu. Należy zgodzić się również ze Spółką, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Spółkę w imieniu sprzedawcy powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę zaakceptowaną przez dostawcę lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.